行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第四三○六號
原 告 甲 ○被 告 財政部臺北市國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十月七日台八七訴字第四九三二四號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告七十八年度綜合所得稅結算申報，申報其本人及配偶之薪資所得新台幣（下同）七十八萬元，原經被告機關財政部台北市國稅局核定綜合所得總額七十八萬元有案。嗣被告機關依查得資料以原告於七十五年七月五日自葉松年承受葉松年與地主莊重等人合建台北市○○○路○段○○○巷○○號至三十四號等房屋之合建契約及葉松年已銷售之房屋，該等房屋共計六十八戶，地主分得二十一戶，原告分得四十七戶，七十五年四月二日取得建造執照，七十六年十二月四日變更起造人，七十八年五月二十二日取得使用執照，七十八年度完成建物總登記，遂就出售四十七戶及與地主交換二十一戶按七十八年度評定現值三千四百五十八萬零九百元之百分之四十核算其財產交易所得一千三百八十三萬二千三百六十元（出售房屋部分之財產交易所得為八百九十萬九千六百四十元，以房屋交換土地部分之財產交易所得為四百九十二萬二千七百二十元），併計其七十八年度綜合所得總額，發單補徵當年度綜合所得稅。原告不服，就薪資所得七十八萬元及財產交易所得一千三百八十三萬二千三百六十元部分，申經復查結果，准予核減財產交易所得六百九十一萬六千一百八十元，其餘未准變更。原告仍未甘服，就財產交易所得部分，提起訴願、再訴願，均遭駁回，訴經行政法院八十七年度判字第八七二號判決，將再訴願決定撤銷，由行政院另為決定。案經行政院台八十七訴字第四九三二四號決定將再訴願駁回。原告不服，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、查原告於七十五年七月間與葉松年訂立讓渡契約書，受讓葉松年與地主之合建契約，房屋建造完成後，於移轉登記時起造人所轄稅捐稽徵機關即以起造人名義依財政部⒌台財稅第五三八七五號函規定核定財產交易所得，併課各起造人之當年度綜合所得稅，有台灣台北地方法院八十年度訴字第三○六一號判決足證。本案被告機關則另以財政部八十三年三月三日台財稅第000000000號函規定，重行核定房屋財產交易所得，併歸核徵原告之綜合所得稅，顯有重複設算財產交易所得，兩次核徵綜合所得稅之情事，原處分機關未逕行辦理扣抵，而另行發單補徵已有未合，而主張將於本案確定後再本於職權辦理更正，豈非徒增徵納雙方之困擾，殊無足取。二、次按「主旨：個人出售房屋，其財產交易所得歸屬年度之認定，規定如說明：個人出售已登記所有權之房屋部分：㈠財產交易所得歸屬年度之認定，以房屋所有權移轉登記日所屬年度為準。」為財政部⒌台財稅第五三八七五號函所明釋，則依據被告機關查證之結果系爭房屋出售年度為七十五及七十六年度則依前揭規定所得歸屬年度應為七十五及七十六年度，原處分將七十五及七十六年度之所得併入七十八年度核定該年度之財產交易所得稅，顯依法不合，且依累進稅率之綜合所得稅，兩年度之所得併一年計徵，必徒增原告之稅賦，而產生不公平之結果，是原處分顯與法不合。三、按「財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得之成本，及因取得，改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第十四條第七類第一項所明定，經查前開房屋支出建造之成本較出售成交價高出甚多，為虧損狀態，並無所得可言，原處分機關復查期間，原告曾提示為數不少之相關憑證備供查核，惟復查決定竟指稱原告未能提示任何證明文件供核，而訴願決定機關竟憑一面之詞，率即以原處分機關答辯之理由為決定理由駁回訴願，顯為冤抑，有失公平之立場。又原告確有三戶未出售，仍登記在起造人名下。原復查決定竟以該三戶房屋非登記為原告名義而否認未出售之事實。如此以「以他人名義為起造人者應將財產交易所得歸併出資建屋者之所得」又指「登記為他人（起造人）所有，非訴願人（出資人）所有。」前後認定豈非矛盾。換言之上開房屋出售核課稅捐時雖登記為起造人出售仍為原告出售之不動產。未出售者登記為他人（起造人）所有，則非原告未出售之不動產，豈無矛盾﹖訴願決定機關竟亦依其理由駁回訴願，此豈有訴願層級之必要﹖四、按合夥分配損益之成數，未經約定者，按照各合夥人出資額之比例定之，民法第六百七十七條著有明文，經查系爭建屋個案為原告之父嚴覃富，原告之弟嚴維與原告三人共同出資建造。由原告及嚴覃富出名與葉松年訂立讓渡契約書，且前開證一之判決書所列被告為原告及嚴覃富二人即足以證明，而嚴維則為隱名合夥。而合夥三人各出資三分之一，但並未約定分配損益成數。是被告機關未能就原告提示之證明虧損之資料勾稽查核，為原告公平之裁斷。又未能依前揭規定分別歸課綜合所得稅，率即以原告為唯一所得人，全數歸併原告所得，課徵綜合所得稅，實亦依法不合。五、綜上所陳，原復查決定未盡查核能事，認事用法亦確有未合，而訴願及再訴願決定又為偏頗，原告實難甘服，請求判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、本件原告分別於七十九年四月二日及七十九年四月二十八日自行申報薪資所得十八萬元（本人）及六十萬元（本人二十四萬元，配偶三十六萬元），原核定遂據以合併核定綜合所得稅額五萬一千一百二十五元；又原告於七十五年七月五日自案外人葉松年承受葉君與地主莊重君等人合建台北市○○○路○段○○巷○○號至三十四號等房屋之合建契約及葉松年之已銷售房屋，該等房屋共計六十八戶，地主分得二十一戶，原告分得四十七戶，七十五年四月二日取得建造執照，七十六年十二月四日變更起造人，七十八年五月二十二日取得使用執照，七十八年度完成建物總登記，原核定按出售四十七戶及與地主交換二十一戶按七十八年度評定現值三千四百五十八萬零九百元之百分之四十核算其財產交易所得一千三百八十三萬二千三百六十元（出售房屋部分之財產交易所得為八百九十萬九千六百四十元，以房屋交換土地部分之財產交易所得為四百九十二萬二千七百二十元），併課其七十八年度綜合所得稅。原告主張其均已依法申報財產交易所得，且該合建房屋為虧損，另尚有三戶未出售等情。二、本件合建分屋，原告為出資建屋者，為原告所不爭，其雖主張均已依法申報財產交易所得且為虧損等情，原告雖提示讓渡契約書、銷售明細表、載列系爭房屋收支情形之說明書等資料供核，惟依上開資料僅能說明原告受讓及銷售該等房屋之事實，至該等房屋之建造成本究否如原告所稱較出售價額為高，則乏資金流程及相關證明文件可稽，原告既未能就其主張提供具體證明文件，用資佐證，參諸本院三十六年判字第十六號判例意旨，自難認其主張為真實，本件原處分應予維持。另主張已課徵原始起造人沈宗麗等財產交易所得乙節，被告將於本案確定後本於職權辦理更正；另主張尚有三戶未出售乙節，查該三戶房屋均登記為他人所有，非登記為原告所有，且原告復未能提供其他相關證明文件供核，難認其主張為真實，是原核定據以課徵財產交易所得，應無不合；惟查本件之出售年度應為七十五與七十六年度，以該兩年度之財產交易所得標準均為百分之二十，經重新計算其七十八年之財產交易所得應為六百九十一萬六千一百八十元，與原核定一千三百八十三萬二千三百六十元之差額六百九十一萬六千一百八十元被告復查決定已准予核減。三、至原告主張上開房屋係其與其父及第三人合夥共同出資建造，不應以其一人為所得人，課徵綜合所得稅云云，並未能提供具體證據資料供核，所稱核不足採。四、綜上所述，原處分及訴願、再訴願決定並無違誤，請求判決駁回原告之訴等語。
理 由按財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額，合併計課綜合所得稅，行為時所得稅法第十四條第一項第七類定有明文。「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第十四條第一項第七類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。前項標準，由省（直轄市）主管稽徵機關參照當年度實際經濟情況及房屋市場交易情形擬訂，報請財政部核定。」為行為時所得稅法施行細則第十七條之二所明定。次按「個人提供資金與他人提供土地合建房屋，其以所建房屋換取土地，應依法計算財產交易所得課徵綜合所得稅。」「個人出資建屋出售，而以他人名義為起造人者，應將財產交易所得歸併出資建屋者之綜合所得總額課徵綜合所得稅，其所得歸屬年度之認定，以建物總登記日所屬年度為準；至財產交易所得之計算，除能提供交易時實際成交價格及建造成本，經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外，其未能提出者，以完工年度房屋評定價格按出售年度本部核定財產交易所得標準核計之。」為財政部八十年一月三十一日台財稅字第七九○七一三九○七號及八十三年三月三日台財稅字第八三一五八四一一四號函所明釋，該函釋與上開規定無違，自得援用。本件原告七十八年度綜合所得稅結算申報，申報其本人及配偶之薪資所得七十八萬元。經被告查得原告自葉松年承受葉松年與地主莊重等人之合建契約及葉松年已銷售之房屋，核定其財產交易所得一千三百八十三萬二千三百六十元。原告申請復查，被告以上開房屋出售之年度為七十五及七十六年度，以該兩年度之財產交易所得標準均為百分之二十，重新計算原告七十八年度財產交易所得應為六百九十一萬六千一百八十元，其餘未准變更。原告訴稱：上開房屋之起造人於房屋移轉登記時，均已依法申報財產交易所得，併課當年綜合所得稅，如今重複核定其財產交易所得，實有未合；且上開房屋出售之年度為七十五及七十六年度，被告將七十五及七十六年度之所得，併入七十八年度，核定該年度之財產交易所得稅，依法不合；又上開房屋支出建造之成本，較售價高出甚多，為虧損狀態，並無所得可言；另上開房屋係其與乃父及第三人合夥共同出資建造，不應就原告一人課徵綜合所得稅云云。惟查原告主張出資建屋而有虧損，惟其提出之讓渡契約書、銷售明細表、說明書，僅能證明其受讓及銷售房屋之事實，並不足以證明其出資建屋而有虧損。另其主張尚有三戶未出售一節，經查該三戶房屋均登記為他人所有，而非登記為原告所有，自難認原告此項主張為真實。原告又主張上開房屋係與其父及弟等三人共同出資建造，亦未舉證證明，要非可採。至於上開房屋出售之年度為七十五及七十六年度，被告已以該兩年度之財產交易所得標準均為百分之二十，重新計算原告七十八年度財產交易所得為六百九十一萬六千一百八十元，與原核定一千三百八十三萬二千三百六十元之差額六百九十一萬六千一百八十元准予追減。又被告已課徵原始起造人沈宗麗等人之財產交易所得，業據被告以八十五年十月二十四日（八五）財北國稅法字第八五一八七五三七號函說明其將於本案確定後本於職權辦理更正，被告就沈宗麗等人之更正，自無礙於向原告課徵綜合所得稅。綜上所述，被告所為處分，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。
原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 十二 月 三十 日
行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 評 事 曾 隆 興
評 事 蔡 進 田評 事 鄭 淑 貞評 事 徐 瑞 晃評 事 張 瓊 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 路 南 玲中 華 民 國 八十九 年 一 月 三 日