行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一○九號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十一月十六日台八七訴字第五六一六一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告於民國八十四年度綜合所得稅結算申報，未申報其配偶謝邱月鳳之抵押利息所得，經被告依地政機關抵押權設定登記資料核定謝邱月鳳之抵押利息所得為新台幣（下同）二、五二四、九三一元，合併核計原告當年度之綜合所得總額。原告就抵押利息所得項目部分不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告之配偶謝邱月鳳於七十七年十二月十二日向林清良等五人購買台南市○○○段○○○○○號土地及其地上建物，買賣價款二五二、六四三、○○○元，先後開立謝邱月鳳支票分期以自籌資金給付，在七十八年五月十日付清價款，七十八年五月間辦理所有權移轉登記時，將其中土地持分十分之一暫以其表弟潘偉強名義信託登記，有不動產買賣契約書，潘偉強出具「同意信託登記，並同意如有必要可辦理反擔保手續」同意書可證。至八十三年間潘偉強個人自組公司經營不善，恐其債權人查封其名下財產，原告之配偶為保障其權益，在上列自購而借用潘偉強名義信託登記之土地上，按當時市價八、○○○萬元設定抵押權為擔保，雙方實無借貸款項，自無利息可言；惟在八十三年六月九日土地代書人代辦抵押權設定登記時，擅自按一般抵押權設定慣例，誤列為中央銀行放款利率計息，每月付息乙次。事後發覺登記利息條件等錯誤，經雙方會同經法院公證「自始無息」後，於八十五年九月十七日向地政事務所辦理本案抵押權設定登記之權利內容變更，自八十三年六月九日起自始變更為「利息：無」，並在登記文件內聲明「八十三年六月十日收件二九九四二號抵押權設定之抵押權內容變更登記作為原契約書之附件效力同於原契約書」。並經台南市東南地政事務所登載土地登記簿公文書，載明「八十三年收件○二九九四二號抵押權設定八、○○○萬元，登記日期八十三年六月十六日存續期間八十三年六月九日至八十六年六月九日，利息：無，遲延利息：無，違約金：無，．．．」在案。本案抵押權係謝邱月鳳為保障自購土地之權益而設定，並無實質借貸款項情事，雙方均無利息收支，亦經潘偉強出具切結書為證。原登記誤列利息條件，依實會同變更為利息：無。原契約之利息條件已自始廢棄不存在，被告未准查明本案原告設定抵押權八、○○○萬元無借貸及收取利息事實；而以在地政機關土地登記簿載明廢棄不存在之利息條件，計算未實現之利息所得，與所得稅法第二條有利息始課稅之規定不符。二、依財政部五十三年五月二十七日台財稅發第○三七九一號函釋略以：「所得稅法第二條規定：凡中華民國來源所得之個人，應就中華民國來源之所得，依本法規定課徵綜合所得稅．．．，依此規定所得稅之徵收，應以有所得為先決條件，如無所得而強令課徵所得稅，不僅於法無據，且亦為法所不許，本案設定抵押借款，債權人之到期利息，如確有某種原因而無法收到該項利息經法院調解在案者，債權人既無該項利息收入之事實，依法自無繳納所得稅之義務，不能單以該項抵押借款因有物權擔保其必有利息收入，從而責令合併課徵綜合所得稅。」本案謝邱月鳳在出資購買之土地，以潘偉強名義信託登記後為保障權益設定抵押權八、○○○萬元，並借貸金錢，亦無收取利息，原抵押權設定登記時誤列利息條件，亦經變更為自八十三年六月九日起無息，並登記在該轄地政事務所土地登記簿有案可稽；因原登記利息條件自始錯誤，為當事人雙方確認之事實，當無再訴請撤銷之必要而會同向法院公證後更正利息為無，登入登記機關公文書上，其效力當自始發生。再查八十四年間未收取利息之事實部分，經向原告甲○○及謝邱月鳳八十四年往來銀行「台灣省合作金庫南興支庫」請調印八十四年一至六月間交易往來明細表，包括甲○○甲存帳號：『0000－000－000000』、活期儲蓄存款帳號『0000－000－000000』、謝邱月鳳活期儲蓄存款帳號『0000－000－000000』其交易明細『存款（貸方）』欄內，並無每月收取八、○○○萬元抵押依中央銀行放款利率計算之利息四七六、四○○元存款收入，可證並無收取是項利息，與潘偉強出具無支付利息事實切結相符。被告不准查明資金無往來事實，單以設定抵押權以已不存在之利息條件，核計所得稅，不合規定，為此狀請鑒核，准予撤銷原處分及訴願、再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰㈠按「個人綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類．．．第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。．．．」為所得稅法第十四條第一項第四款所明定；又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」復為大院七十年判字第一一七號著有判例。㈡本件案外人潘偉強八十三年間以其所有坐落台南市○區○○○段○○○○○號土地設定權利價值八○、○○○、○○○元之抵押權予原告之配偶謝邱月鳳，存續期間自八十三年六月九日起至八十四年六月九日止，約定按中央銀行核定之放款利率計算利息，被告乃依地政機關抵押權設定登記資料核定其八十四年度利息所得為二、五二
四、九三一元。㈢原告主張上述抵押權之設定乃為保全原告之配偶於七十八年五月間向林清良等五人承買上開土地及其上建物（該筆不動產移轉總價格二五二、六四三、○○○元），其配偶總持分價值十分之五中有十分之一暫以其表弟潘偉強名義登記，後因潘君自組公司，經營不善，所開支票接連退票，惟恐其債權人查封其名下財產，乃以市價價值八○、○○○、○○○元設定該筆抵押以保障其配偶權益，雙方實無借貸之情事，自無利息可言，土地登記簿登載按中央銀行核定放款利率計算，係代辦土地代書誤填所致，並提示債務人潘偉強出具之同意書及切結書佐證。查該切結書僅係利害關係人事後出具之私文書，其雖於八十五年九月十日至台灣台南地方法院公證，惟法院認證事由，係就所附之私文書上之簽名為真實認證，並未就具體事實內容查證，依首揭大院七十年判字第一一七號判例意旨，債權人應負舉證責任，而所舉之證據必須足資採信方能推翻已認定之事實。又債務人出具同意書及切結書等證明文件係屬債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅，復為財政部七十一年十一月三十日台財稅第三八六六二號函釋有案，況雙方若無借貸情事，僅為確保名下財產而設定抵押權，當可約定無利息，本件既有約定利息按中央銀行核定放款利率計算，雖已於八十五年九月十七日變更抵押權內容為利息：無，惟八十四年度仍應依法計算利息收入，是被告依首揭規定核定其八十四年度利息所得二、五二四、九三一元，並無違誤。㈣至原告訴稱八十四年度未收取利息之事實部分，業經調印其本人及配偶謝邱月鳳往來銀行，台灣省合作金庫南興支庫八十四年一至六月間交易往來明細表，包括原告甲存帳號『0000－000－000000』、活期儲蓄存款帳號『0000－000－000000』、謝邱月鳳活期儲蓄存款帳號『0000－000－000000』，其交易明細『存款（貸方）』欄內，並無每月收取八○、○○○、○○○元依中央銀行放款利率計算之利息四七六、四○○元存款收入，可證並無收取是項利息，與潘偉強出具無支付利息事實相符云云。查私人間所有收支款項，並非皆由金融機構收支，亦可經由其他方式實現，是原告所訴，洵難認有理由。㈤本件相同案情之八十三年度，業經大院八十七年九月十八日八十七年度判字第一八九三號判決在案。綜上，行政訴訟顯無理由，謹請駁回其訴，以維稅政等語。
理 由按凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第四類所明定。次按個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，稅務機關對債權人應作有按時收取利息之認定，即應逕行認定有收付實現之事實，不必舉證，納稅義務人如主張未收付實現之有利於己之事實，有舉證責任，而所舉之證據必須有效，方能推翻已認定之收付實現之事實。（參照本院三十六年判字第十六號及七十年判字第一一七號等判例）。本件訴外人潘偉強於八十三年間以其所有坐落台南市○區○○○段○○○○○號土地設定權利價值八、○○○萬元之抵押權予原告之配偶謝邱月鳳，存續期間自八十三年六月九日起至八十四年六月九日止，約定按中央銀行核定之放款利率計算利息，被告乃依地政機關抵押權設定登記資料核定謝邱月鳳八十四年度抵押利息所得為二、五二四、九三一元，合併核課原告當年度綜合所得總額，並發單補徵綜合所得稅。原告主張上開土地係謝邱月鳳於七十七年十二月十二日向林清良等五人購買，連同地上建物總價款為二五二、六四三、○○○元，先後開立謝邱月鳳支票分期以自籌資金給付，於七十八年五月十日付清債款，七十八年五月間辦理所有權移轉登記時，將其中土地持分十分之一暫以其表弟潘偉強名義信託登記，有不動產買賣契約書及潘偉強出具之同意書可證。至八十三年間因潘偉強自組公司，經營不善，所開支票接連退票，惟恐其債權人查封其名下財產，乃以市價價值八、○○○萬元設定抵押權擔保，以保障謝邱月鳳之權益，雙方實無借貸之情事，自無利息可言，惟於八十三年六月九日土地代書代辦抵押權設定登記時，擅自按一般抵押權設定慣例，誤列按中央銀行核定之放款利率計算利息，事後發覺登記利息條件錯誤，經雙方會同法院公證「自始無息」後，於八十五年九月十七日向地政事務所辦理本案抵押權設定登記之權利內容變更利息條件為：自八十三年六月九日起變更為「利息：無」云云。惟查債務人出具之同意書及切結書等證明文件係屬債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅。上開同意書及切結書係利害關係人事後出具之私文書，縱經雙方會同公證「自始無息」，惟法院認證事由，係就所附之私文書上之簽名為真實認證，並未就具體事實內容查證，依首揭本院七十年判字第一一七號判例意旨，債權人如主張未收付實現之有利於己之事實時，應負舉證責任，且所舉之證據必須足資採信，方能推翻已認定之事實。原告雖稱已調印其本人及謝邱月鳳於八十四年一月至六月間往來銀行「台灣省合作金庫南興支庫」之交易往來明細表，並無每月收取八、○○○萬元抵押依中央銀行放款利率計算之利息四七六、四○○元存款收入，可證並無收取是項利息，與潘偉強出具無支付利息事實相符云云。然查私人間所有收支款項，並非皆由金融機構收支，亦可依其他方式實現。況本件抵押權設定之雙方當事人若無借貸情事，僅為確保名下財產而設定抵押權，當可約定無利息。果真若無借貸情事，亦必有其他隱藏之債權債務關係，並有如何清償債務及塗銷抵押權登記之內部約定。本件既有約定利息按中央銀行核定之放款利率計算利息，雖已於八十五年九月十七日變更抵押權內容為「利息：無」，但其變更抵押權內容登記係在抵押權存續期間屆滿日（即八十四年六月九日）之後，自不能僅憑該抵押權設定之利害關係人於抵押權存續期間屆滿後出具之同意書或切結書，遽予認定其雙方自始並無約定利息或未交付利息。是被告依首揭規定核定謝邱月鳳八十四年度之抵押利息所得二、五二四、九三一元，合併核課原告當年度之綜合所得稅，於法並無違誤。一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 一 月 十四 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 葛 雅 慎中 華 民 國 八十九 年 一 月 十四 日