行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一一九九號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十八年三月十二日台八八訴字第○九四九四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告係協祐漁業股份有限公司（以下稱協祐公司）之負責人，該公司民國八十四年度給付大陸籍船員薪資所得計新台幣（下同）一、二七九、○○○元，應扣繳稅款一
二七、九○○元，而未依法辦理扣繳，經被告查獲，限其於八十五年六月二十五日前補繳，惟原告於八十五年七月五日始繳納，被告乃按應扣未扣稅款處三倍之罰鍰三八
三、七○○元。原告不服，申請復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰按法律保留原則乃現代法治國家依法行政最基本之原則，凡及人民權利、義務者，應以法律定之。本案被告及財政部所援引懲處依據無非是所得稅法第一百十四條第一款違反扣繳義務之處罰規定「扣繳義務人未依〔所得稅法〕第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰，其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰。」此一條文明示應處三倍罰鍰之構成要件除未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單外，尚需是未依〔所得稅法〕第八十八條規定辦理扣繳稅款者，兩者缺一不可。惟查大陸籍船員應辦理扣繳之法源乃臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條之規定，「大陸地區人民、法人、團體或其他機構有臺灣地區來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳，並應由扣繳義務人於給付時，按規定之扣繳率扣繳，免辦理結算申報。」對於違反臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條規定者，該條例第五章罰則中並無處罰規定，顯係針對「大陸地區人民、法人、團體或其他機構有臺灣地區來源所得」此一法律事實，僅明定應予以就源扣繳，而對其違反者無處罰之規定應屬故意之遺漏，故臺灣地區與大陸地區人民關係條例第一條後段規定「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」其所謂「未規定者」應指該條例未曾規定之法律事實，該條例已有所規範之法律事實，應不容再就此等法律事實之附帶問題，諸如效果部分適用其他有關法令，尤其侵害人民權利之行政罰規定更不容任意以模糊字眼規範之，蓋其如此，實違誠信原則，且由臺灣地區與大陸地區人民關係條例第一條前段規定「國家統一前，為確保臺灣地區安全與民眾福祉，規範臺灣地區與大陸地區人民之往來，並處理衍生之法律事件，特制定本條例。」可以得知臺灣地區與大陸地區人民關係條例所規範對象為法律事件（事實）與該條後段規定「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」相對照，第一條後段規定所謂「未規定者」應指該條例未曾規定之法律事件（事實），而不及該條例中已加規範之法律事件（事實）之附帶問題。本案原告所負責之協祐公司，其所僱用之大陸籍船員於八十四年有臺灣地區來源所得，此一事實既已於臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條中加以規範，故應非臺灣地區與大陸地區人民關係條例第一條後段規定「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」之適用對象，從而所僱用之大陸籍船員有臺灣地區來源所得，卻未於期限內補繳應扣未扣或短扣之稅款之附帶效果，應無適用關係條例第一條後段規定「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」之餘地。故被告以所得稅法第一百十四條第一款規定對原告加以處罰，除其與所得稅法第一百十四條第一款之構成要件有違而有錯誤適用法令之違法外，且顯然違背誠信與法律保留原則。為此提起本件之訴，請求將原處分及其訴願、再訴願決定均予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰原告負責之公司於八十四年度僱用甘志飈等十四名大陸籍船員，計給付薪資一、二七九、○○○元，惟該公司僅於八十五年元月二十五日列單申報該等薪資所得，並未依臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條及同條例施行細則第二十條規定暨財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋，按給付總額就源扣繳百分之十稅款，是被告依所得稅法第九十四條規定發單補徵扣繳義務人（即原告）百分之十稅款計一二七、九○○元，並限期於八十五年六月二十五日前繳納，惟原告遲至八十五年七月五日始補繳，被告按應扣未扣繳稅款處以三倍之罰鍰三八三、七○○元，並無不合，請駁回原告之訴等語。
理 由按納稅義務人有機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、執行業務者之報酬及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款，並依規定繳納之。「薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。」「扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰。」為行為時所得稅法第八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款、第九十二條第一項前段及第一百十四條第一款所明定。次按「大陸地區人民、法人、團體或其他機構有台灣地區來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳，並應由扣繳義務人於給付時，按規定之扣繳率扣繳，免辦理結算申報。」及「本條例第二十五條所稱規定之扣繳率，準用各類所得扣繳率標準中有關中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內有固定營業場所之營利事業適用之扣繳率辦理扣繳。」復為臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條及同條例施行細則第二十條所規定。又「依據臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條及同條例施行細則第二十條規定，大陸地區人民有臺灣地區來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳，並應由扣繳義務人於給付時，按中華民國境內居住之個人適用之扣繳率辦理扣繳，免辦理結算申報。．．．對於遠洋漁撈業者給付大陸船員之薪資，依前揭條例規定既採就源扣繳，且無須辦理結算申報，就源扣繳之稅款即為其最終稅負，尚無薪資所得扣繳辦法第八條及各類所得扣繳率標準第八條第二項有關應扣繳稅額不超過新臺幣六百元而免予扣繳之適用，其應納稅額應於給付時按給付總額扣繳百分之十。」為財政部八十四年八月十六日台財稅字第八四一六四二二九五號函所明釋。本件原告以協祐公司八十四年度僱用之大陸船員每月薪資低於二萬元，可免扣繳，僅於每年一月底前依財政部八十一年二月十一日台稅秘發字第八一一六五八八○四號函釋將資料送被告備查即可云云，申經復查決定，以協祐公司於八十四年度僱用十四名大陸籍船員，給付薪資一、二七九、○○○元，該公司僅於八十五年一月二十五日列單申報該等薪資所得，並未按給付總額就源扣繳百分之十稅款，被告乃發單補徵扣繳義務人（即原告）百分之十稅款計一二七、九○○元，並限期於八十五年六月二十五日前繳納，惟原告遲至八十五年七月五日始補繳，被告按應扣未扣稅款處以三倍之罰鍰三八三、七○○元，並無不合，乃未准變更。原告以財政部八十一年二月十一日台稅秘發字第八一一六五八八○四號函釋行之有年，原處分機關亦無異議，而八十四年函釋既未知會公會轉知，即憑以對納稅義務人處罰，有欠妥適云云，訴經財政部訴願決定除持與原處分相同之論見外，並以原告為協祐公司負責人，亦即所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，該公司八十四年度給付大陸籍船員之薪資所得，依臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條規定及該部前揭八十四年八月十六日台財稅字第八四一六四二二九五號函釋意旨，固得免辦結算申報，惟仍應由原告於給付時，按給付總額扣繳百分之十稅款。原告援引之該部八十一年二月十一日台稅祕發字第八一一六五八八○四號函釋，亦指明給付大陸籍船員之薪資所得，扣繳義務人應於給付時按中華民國境內居住之個人適用之扣繳率扣繳，原告所訴顯係誤解，遂駁回其訴願。原告復提起再訴願，行政院再訴願決定持與原處分及訴願決定相同之論見，予以駁回。原告遂提起本訴，而為如前揭事實欄所載之主張。惟查，臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條既明定「大陸地區人民、法人、團體或其他機構有臺灣地區來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳，並應由扣繳義務人於給付時，按規定之扣繳率扣繳，免辦理結算申報。」同條例施行細則第二十條規定「本條例第二十五條所稱規定之扣繳率，準用各類所得扣繳率標準中有關中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內有固定營業之場所之營利事業適用之扣繳率辦理扣繳。」並於同條例第一條後段明定「．．．本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」則於大陸地區人民、法人、團體或其他機構有臺灣地區來源所得時，其應納稅額之扣繳，該關係條例所未規定之扣繳義務人、扣繳稅額之報繳及違反扣繳義務之處罰，自應「適用」有相關規定之所得稅法。是原告起訴主張：上開關係條例第五章罰則中，並未明定對於違反該條例第二十五條者之處罰，應屬故意遺漏，原告負責之協祐公司，其所僱用之大陸籍船員，於八十四年間有臺灣地區來源所得，此一事實已於前揭關係條例第二十五條中加以規範，無該條例第一條後段規定之適用，原處分以所得稅法之相關規定處罰，除有錯誤適用法律之違法外，且違背誠信與法律保留原則云云，核無足採。綜上所述，本件原處分揆諸首揭規定，並無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告執持前詞聲明撤銷，經核為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 四 月 二十一 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲中 華 民 國 八十九 年 四 月 二十四 日