行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一六九七號
原 告 穎安建設股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年四月一日台八十八訴字第一三一六三號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告民國（下同）八十四年度營利事業所得稅結算申報，經被告核定全年所得額新台幣（下同）一一、八四五、六七二元，補徵稅額一、七○四、八五○元。原告不服，就營業成本項下外包工程之直接人工部分及營業費用項下之佣金支出部分二項，申請復查，未獲變更，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，乃提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略稱︰一、本工程原告採包工不包料方式發包，即由原告自行採購材料，交付營造公司負責施工，按工程進度付款與營造公司。原告已提供與營造公司訂定之工程合約書、統一發票及開立予營造公司交付工程款之支票供核。按工程發包之通則，係就建築圖說之記載議定承攬範圍及金額而簽訂合約，除非因建築設計變更而更改建築圖所造成之工程追加減並經雙方約定更改合約內容，否則應依約履行。此於工程合約第八條所明定，原告「寶樹大地」投資興建案未變更，應依約定付款，不能因原告採購之材料少於工程預算之數量而減少工程款之交付。且營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六十一條「直接人工製造費用，適用本準則費用款之查核」及第七十一條第二項「公司、合作社職工之薪資，經預先決定或約定．．．，不論盈虧必須支付者，准予核實認列」。茲原告已簽合約者，並已完成約定之事實，其支出認列自無可疑。二、原告「寶樹大地」案採合建分售方式進行，依合建契約第一條所載房屋及土地之推銷費用全數由原告負擔。原告委託銷售公司代為銷售，依約支付佣金計八、八二六、五一二元與銷售公司。被告依土地之比例減除原告實際支出之佣金六、一七九、二三二元。依被告所言土地雖非原告之產品，但銷售費用之金額負擔乃原告為使合建契約成立之要件之一，即為使本業之營利目的得以達成之必要支出；且依查核準則第九十二條第一項規定「佣金或手續費之支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出之部分應予剔除」，被告自無於無法令依據之情形下，自行核定之理。三、綜上所述，被告之處分及一再訴願決定均屬違誤。請予以撤銷等語。被告答辯意旨略謂︰一、本件被告依原告之工程合約書約定施作數量與建築師說明之實際施作數量差異數，剔除工資超耗金額六三二、五○六元，又其寶樹大地案雖已取具外包聖凱營造股份有限公司（以下簡稱聖凱公司）包工不包料合約總價七、二○○、○○○元（不含稅）之發票六紙，及檢附非由聖凱公司兌領亦未背書轉讓之支票正反面影本五紙，惟其未能提示依合約書所載每次給付工程款之驗收結算明細供核，且該工程合約書第五條及第八條規定按實結算付清總價款，原告亦未能提示及說明工程變更之相關資料，證明工程成本之正確結算數量，及有未按原合約估價單數量施作卻按原約定總價給付工程款之事實，被告按工程合約書之約定數量超過實際數量，剔除超耗金額六三二、五○六元，並無不合，原告所訴應無足採。二、查佣金支出係營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或代理銷售本事業之產品或服務，而由本事業支付之報酬。依代銷契約書，原告係委託中維建設股份有限公司（以下簡稱中維公司）銷售房屋及土地，並取具代銷公司出具品名為銷售佣金之統一發票金額八、八二六、五一二元，銷售之土地並非原告之產品，則銷售土地之佣金支出，自不應由其負擔；又依土地合建契約書第二條，約定工程完工後，所有建築物及改良均屬原告，土地仍屬地主，銷售時分別與買受人訂立合約，損益各自承受，則其約定代地主負擔之佣金支出六、一七九、二三二元係其經營本業及附屬業務以外之支出，自不得列報費用或損失。系爭佣金支出既非經營本業及附屬業務之支出，則被告按房地售價分攤而予以剔除，與營利事業所得稅查核準則第九十二條第一款規定並無不合，原告所陳尚無足採。三、依上所述，原處分及訴願、再訴願決定並無違誤，原告之訴無理由，請准判決駁回等語。
理 由按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」行為時所得稅法第八十三條第一項規定甚明。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」為查核準則第六十二條所規定。本件原告八十四年度營利事業所得稅申報營業成本四七、五九六、九七七元，其中外包工程二三、四六八、八六五元。本年度完工之「寶樹大地」案外包工程（即包工不包料營建工程款）七、二○○、○○○元。其中方塊磚（10×10）申報契約約定耗用量為五三八、六九三塊，單價一．五六元，實際施工耗用量為四九七、九二○塊，超耗四○、七七三塊。磁磚（20×20）申報契約約定耗用量一六、七八六塊，單價七．四八元。實際施工耗用量為九、七四○塊，申報耗用量為一六、七八六塊，超耗七、○四六塊，鋼筋組立紮配工資申報契約應耗用量五三五公噸，單價二、六○○元，實際施工耗用量三三六、三七七公噸，超耗一九八、六二三公噸，計超耗金額六三二、五○六元。又原告申報佣金支出八、八二六、五一二元，內含廣告費、什費及銷售人員薪資奬金等，無法直接歸屬土地部分之銷售費用，依房地售價比例分攤佣金，則地主應負擔六、一七九、二三二元。以上事實，有工程合約書、土地合建契約書、房地代銷契約書、建造執照設計申請書，原告日記帳等在處分卷可稽，兩造亦不爭執。依上開事實，原告外包工程超耗金額六三二、五○六元，被告予以剔除，核定營業成本四六、九六四、四七一元，且將地主出售房地部分之佣金六、一七九、二三二元剔除，核定佣金支出二、六
四七、二八○元。經核並無違誤。原告主張各節，經查：一、原告與營造即聖凱公司訂定之契約第五條約定工程於「按實結算付請總價款」。而原告工程依建築師出具之數量計算表，其所耗量與約耗量不符，原告依首開規定，應提供證明契約上約定之耗用量屬實之有關資料，乃未能提供，則被告依實際耗用量計算原告之外包工程款支出，核與契約書上約定條款內容符合。原告徒以形式上契約書上總約定、工程款支票開立領訖、支票金額與統一發票脗合等情，主張應准認列，但查此事實與原告實際完成之工程之數量不符，縱依原告主張之查核標準第六十一條及第七十一條第二款規定，亦不能認列。二、本件佣金係含廣告費、什費及銷售人員薪資、奬金等內容性質之費用。依查核準則第六十二條規定，須本業或附屬業務之費用即佣金，始得認列。本件原告與地主合建房屋出售，採合建分售之方式為之，乃兩造不爭事實，並有合建契約書可憑。依此方式，地主出售房地之費用，乃地主本業應負擔之支出，與原告本業或附屬業務無關。不能准予原告申報而認列。雖然原告與地主合建契約上約定房屋銷售所生之費用全數由原告負擔，依上開說明，該地主出售房地部分之佣金，並非原告本事業之產品或服務，原告之支出，與查核準則之規定不合，被告不准認列，泃非違誤。原告以契約上有此佣金之約定，即謂應准認列，尚屬誤解。原告所舉查核準則第九十二條規定，對照該準則第六十二條規定，仍不能為認列之准許。三、依上所述，原告主張，尚非可採。茲查被告之處分，既無違誤，一再訴願決定，予以維持，即無不合。原告起訴意旨，求為撤銷，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 五 月 二十六 日
行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 評 事 吳 錦 龍
評 事 沈 水 元評 事 吳 明 鴻評 事 尤 三 謀評 事 陳 光 秀右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 彭 秀 玲中 華 民 國 八十九 年 五 月 二十九 日