行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一六二○號
原 告 立城營造股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年三月十九日台八八訴字第一一二六一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告民國八十年度營利事業所得稅結算申報，原經被告核定有案，嗣經法務部調查局新竹市調查站查獲，曹喬欽集團販賣人頭身分證影本電腦檔資料，查得原告涉嫌冒用人頭虛列薪資支出計新台幣（下同）三、三九五、四○○元，致短報所得額，逃漏稅捐八四八、八五一元，被告除核定補徵稅額八四八、八五一元外，並按所漏稅額處以○．八倍之罰鍰計六七九、○○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、本件系爭虛列申報之薪資名單，實係由工頭林星利、簡文顯等人列報名冊向原告請款，原告並無故意虛列申報之情事，蓋因工地現場均由該等工頭負責代募、管理工人，而該等工頭究否真正僱用工人及僱用人數之多寡，全由渠等視工程之簡繁及進度而定，所召募之工人均由該等工頭直接指揮監督，待工程完成後再由渠等核實出工人次、天數，向原告請領工資。孰料，工頭林星利等人竟利用原告對工人人數之多寡及是否確實僱用等情均無從得知，全憑該等工頭所提供之工人名單核發薪資之機會，虛列工人名單，致使原告陷於錯誤，於不知林星利等人竟虛列申報工人薪資之情形下，依該等工頭之列報而支付工資。關於上情，有原告先前提出之八十年工資收據影本及工資明細表影本等證物，足資證明原告所言有支付系爭工資一節確係事實。二、承前所述，本件純屬林星利等工頭以虛列申報工人薪資之方式，致使原告陷於錯誤而為工資給付，就原告而言亦屬受害者。是原告既無故意虛列申報營業成本致短報所得額之犯意與犯行，且於不知情之狀況下確有系爭工資之支出，對原告而言，當不屬營業所得之範疇，應非課稅之對象。詎被告不察，竟對原告課以補徵營利事業所得稅八四八、八五一元之處分，其認事用法顯有違誤之處。三、按「稅捐之核課期間，依左列規定：『．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。』」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款及所得稅法第一百十條第一項所明定。查前揭法條之立法意旨係針對不實納稅義務人所為之懲處，須納稅義務人明知申報資料不實，仍「故意」以詐欺或其他不正當方法向稅捐稽徵機關申報，致有漏報或短報所得額之情事者方足該當，非謂納稅義務人在無責情事下致有「漏報」或「短報」現象者，均須處以罰鍰予以非難。四、次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件．．．」司法院釋字第二七五號解釋著有明釋，進而確立行政罰須具備主觀責任條件之基本原則。惟觀上揭解釋文之反面解釋，若法律規定須以「故意」為主觀責任條件時，行為人則仍須符合此一主觀歸責事由而違反其行政義務時，方得加以處罰。基此以觀，稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款及所得稅法第一百十條第一項既以「故意」為處罰要件，稅捐稽徵機關自應審究申報人是否有此主觀責任條件，方為適法。惟查：１本件系爭虛列申報之薪資名單實係由工頭林星利、簡文顯等人列報名冊向原告請款，原告並非故意虛列申報。蓋因工地現場均由該等工頭負責代募、管理工人，而該等工頭究否真正僱用工人及僱用人數之多寡，全由渠等視工程之簡繁及進度而定，原告全然無從事先知悉瞭解，此亦向為一般營造業者之慣例。因此，本件前經被告查定虛列陳報李炳煌等三十二名工人，均係由工頭林星利等人列報名冊向原告請款，且原告於不知情之情況下確有支付，此皆有原告先前提出之支出工資收據及當年度工資明細表可證，且查該等收據亦均有工地現場負責人（即工頭）印文之記載，足證原告確係依該等工頭申報之資料核發工資，並據以報稅，原告所抗辯自始不知工頭林星利等未僱用李炳煌等三十二名工人一節確係事實，堪可採信。是以原告之申報行為即欠缺稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款及所得稅法第一百十條第一項之「故意」主觀責任條件，自不應受所得稅法第一百十條第一項所定之行政罰處罰。被告及一再訴願決定就此未予詳查認定，實屬違誤。２承前所述，本件純屬該等工頭以虛列申報工人薪資之方式，致使原告陷於錯誤而為工資給付，就原告而言亦屬受害者，原告顯無所得稅法第一百十條「故意虛報薪資，致短報所得額」之情事。另查原告八十年、八十一年度申報營利事業所得稅事件，前經被告以同一原因事實將原告代表人以違反稅捐稽徵法及偽造文書等罪嫌移送地檢署偵辦，業經台灣基隆地方法檢察署檢察官以不起訴處分確定在案（八十四年度偵字第二九四五號），其理由略謂：「被告既確有支出系爭工資，復對前開四十二人是否為林星利、莊進達、陳黃燕珠及簡文顯等人所僱用在台中火力電廠工作等事實並不知曉等情，尚難據此認定被告有何以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之犯行，至有關系爭薪資清冊及扣繳憑單等文件，乃根據林星利、陳黃燕珠、莊進達、簡文顯所提供之資料填具，亦無積極之證據足資證明被告知情而有偽造文書犯行．．．」等語，在在顯示原告並無虛列申報致短報所得額之犯意，且於不知情之狀況下確有系爭工資之支出，對原告而言，當不屬營業所得之範疇，應非課稅之對象，自亦非被告所謂之「短報所得額」。是被告按其認定之漏稅額八四
八、八五一元處以○．八倍罰鍰六七九、○○○元，並重核全年所得額為二七、七四
三、六八七元，其認事用法顯有違誤之處。五、至再訴願決定理由謂：「並以參諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，凡應受行政罰之行為須以過失為其責任條件，其主張所得稅法第一百十條第一項係以故意為處罰要件云云，顯有誤解」云云，實則再訴願決定書對於司法院釋字第二七五號解釋有所誤解。蓋該解釋明白指出：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」質言之，關於行政罰之主觀責任條件：（一）法律有特別規定行為人係出於故意時方處以行政罰，則行為人若僅因過失而違反行政法上之義務時，行政機關仍不得處行為人以行政罰。（二）法律未特別規定主觀責任條件時，行政機關不得僅因人民之行為客觀上有違反行政法上之義務即處以行政罰，必須行為人有過失時方得加以處罰。由上開說明可知，人民應受行政罰之行為並非一律以過失為其責任條件，而係以過失為基本之主觀責任條件，於法律規定以故意為要件時，則行為人若非出於故意自無須受行政罰之處罰。是再訴願決定理由謂：「凡應受行政罰之行為須以過失為其責任條件」云云，顯與釋字第二七五號解釋意旨有所違背。六、再訴願決定另謂：「蓋具林星利等印文之工資收據，亦經台灣基隆地方法院檢察署檢察官八十五年偵字第二二三三號起訴書認係偽造，並為其所不爭執，再訴願人執該等具瑕疵之工資收據申報，且未能證明有利於己之主張，難謂其無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐」云云，惟查：（一）依再訴願決定所述，系爭蓋有林星利等工頭印文之工資收據等文書，雖經台灣基隆地方法院檢察署認定係屬偽造在案，惟原告確有依林星利等工頭所提供之出工資料給付工資，雖林星利等工頭有以虛偽之資料申領工資之行為，然而此乃林星利等工頭應否負偽造文書罪責之問題，原告實係林星利等工頭偽造文書犯行之被害人，原告自無任何故意或過失可言，是本件實不可僅以系爭工資收據係林星利顯等工頭所偽造為由，即可謂原告故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，蓋先前原告對於林星利等工頭之偽造文書犯行毫無所悉，自與所謂「故意」之要件不相侔合，是再訴願決定之認定實與論理法則、證據法則有所為違背。（二）按刑事程序認定事實較為嚴謹，其認定事實應可作為行政罰事件之基礎，否則同屬行使國家公權力之機關卻作出不同之認定殊不合乎法確定性原則，近來行政訴訟實務上，行政法院亦曾以八十年判字第六七號判決明確指出：法院判決所確定之事實有拘束行政機關之效力，即本同乎此旨趣。查台灣基隆地方法院檢察署八十四年度偵字第二九四五號不起訴處分書認定原告「既確有支出系爭工資，復對前開四十二人是否為林星利、莊進達、陳黃燕珠及簡文顯等人所僱用在台中火力電廠工作等事實並不知曉等情，尚難據此認定被告有何以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之犯行」等語，足見原告確有支付系爭工資，且並無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之行為。（三）再訴願決定無視上開檢察署不起訴處分書之存在，於並無任何積極證據足以證明原告有故意或過失之情況下，徒以含糊不確定之「難謂其無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐」云云為由，遽認被告所為裁處罰鍰之處分並無違誤於云云，不惟與上開不起訴處分書及行政法院判決意旨有所牴觸，且於未有積極佐證之情形下，率謂原告故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐云云，亦與法治國家原則有所齬齟。（四）按「犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實」，刑事訴訟法第一百五十四條定有明文，此於行政罰案件當亦有適用。準此，所得稅法第一百十條第一項規定既係以故意為主觀責任條件，則本件自應有積極證據足資證明原告係故意短報所得額時，始得對原告科處罰鍰，依法理殊無要求原告舉證證明非出於故意之理。七、另查，原復查決定未能獲准變更之理由，無非以民法第二百二十四條為其立論基礎認為：「訴願人所僱工頭乃受其工地人員監督管理，系爭薪資縱由工頭列報名冊向訴願人請款，該工頭及招募人員均受訴願人指揮監督，訴願人自可依查核管理方式得知有虛報情事，其未為之，屬應注意能注意而不注意，為過失，且由受雇人故意為詐欺行為，訴願人又過失據其資料為所得稅申報，自應依民法第二百二十四條負故意逃漏稅捐責任．．．」云云，實有適用法則不當之違法，茲將理由詳述如左：（一）依據民法第二百二十四條規定，其要件須為「關於債務履行」之情形，易言之，即係為履行私法上債務直接有關之行為始能適用，惟查本件原告申報營利事業所得乃係履行公法上之義務，非屬民法第二百二十四條有關私法債務履行之範疇，且觀該等工頭之行為純屬渠等個人之違法行為，亦非係為原告履行債務及申報所得稅之使用人，更與前揭法條規定要件不符，蓋依民法第二百二十四條所謂「使用人」係指依債務人意思事實上為債務履行之人，亦即第三人介入債務之履行，須基於債務人之意思，始能將該第三人之故意或過失歸由債務人負擔。是以，原復查決定，比附援引，據此論斷，即屬適用法則不當。（二）次查，本件台中火力發電廠工程龐大，所需工人甚多，實無從由原告一一自行招募並進行監督管理，故均由各工地負責人（即工頭）自行視工程進度需求負責召募工人，且均由工頭直接指揮監督，待工程完成後再由渠等核實出工人次、天數，向公司請領工資，並由工頭提供出工之資料供公司報稅，此均有蓋有工頭名義印文之工資收據為憑，故原告對工人人數之多寡及是否確實僱用均無從得知，乃全憑該等工頭所提供之工人名單核發薪資，只要所提列之人數、金額未超出原訂本件工程成本預算之人事費用，概均予以認列，並且據此資料為當年度營利事業所得稅之申報。因此，就整個營造工程特性以觀，原告實無法一一查核比對得知有虛報情事，自然無所謂管理上之過失可言。惟原復查決定未能就此詳予審酌，遽認原告有所過失，殊屬無理。（三）況查，所得稅法第一百十條第一項之主觀責任條件為故意，是本件縱認原告有過失（原告仍否認），原告仍不符合所得稅法第一百十條所定之處罰要件，依法自不得對原告科處罰鍰。由此益見原復查、訴願、再訴願等決定確屬無理由。八、按所得稅法第一百十條規定處罰之行為係「依本（所得稅）法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者」。查（一）所謂漏報，依其法意應係指對於所得額漏未申報，例如某甲有四筆所得額，但僅申報三筆所得額，而漏未申報其中一筆所得額。（二）所謂短報，依其法意應指對於所得額以多報少，例如某乙一年所得額共一百萬元，但僅申報八十萬元。（三）不論是短報或漏報行為，都有一個共同點，即行為人「所漏報或短報之所得額」仍為其所保有。（四）由前述，可知本件並不符合所得稅法第一百一條規定之處罰要件，蓋原告被指「短報」之「所得額」，並不為原告所保有，而係已經依工頭等之出工資料給付工資完畢，此有原告先前提出之八十年工資收據、工資明細表及台灣基隆地方法院檢察署八十四年度偵字第二九四五號不起訴處分書等文書可證，足見本件情形與所得稅法第一百十條規定之處罰要件並不符合，原告自不應受該條所定之行政罰。九、所得稅法第一百十條規定之立法精神所在，乃針對行為人因漏報或短報所得額而逃漏稅捐之行為加以處罰；而行為人之所以具有可責性，端在於行為人因漏報或短報所得額而獲有「保有其所得額及免受課稅」之利益。然而，一則本件原告既已支付系爭工資，自無「虛報薪資」之情事可言；二則系爭工資既已給付完畢，則原告顯無所謂「因漏報短報所得額而保有所得額」之情事。準此，若謂原告係屬被害人亦不為過，是原告自無任何可責性可言，自無應受所得稅法第一百十條規定處罰之理。十、原告確有支付系爭工資，且先前對於工頭等之違法行為毫無所悉，已詳如前述。是以，本件縱認原告應負行政上責任（原告仍否認之），惟被告於作成行政處分時，仍應考量原告確有支付系爭工資等等相關情事，而為適當之裁量，實不應對原告作成過大之處罰。詎料，被告一則未對本件事實作詳細確實之認審，再則並未確實考量原告確有支付工資等等相關情事，因而除作成補繳稅額之處分外，復對原告科以行政罰鍰，核其處分顯然有違比例原則，實已構成違法處分，自應予撤銷。十一、綜上所陳，俱見被告機及一再訴願決定適用法令錯誤，且未盡調查之能事，渠等之處分及決定均屬違法並損及原告權益，懇請鈞院明鑒，詳加審核，賜判將原決定、復查決定、訴願決定、再訴願決定等均撤銷，俾保障原告之合法權益等語。
被告答辯意旨略謂︰壹、補徵營利事業所得稅部分：一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」及「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」分別為所得稅法第二十四條第一項及第七十一條第一項所明定。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、．．．二、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款所規定。二、系爭虛報薪資係曹喬欽、簡文顯、江昌利等集團販賣人頭身分證影本名單中，而簡文顯、江昌利及原告工頭林星利，均先後經新竹地方法院判決處以徒刑（簡文顯部分為台灣新竹地方法院八十四年度訴字第一二二號刑事判決）或台灣新竹地方法院檢察署檢察官提起公訴（江昌利部分為台灣新竹地方法院檢察署檢察官八十三年度偵字第九六六八號起訴書）及台灣基隆地方法院檢察署檢察官提起公訴（林星利部分為台灣基隆地方法院檢察署檢察官八十五年度偵字第二二三三號起訴書），被告就財政部財稅資料中心依據曹喬欽等人製作之販賣身分證電腦磁片列印虛報薪資名單，本年度計有李炳煌等三十人薪資三、一九一、九○○元及經檢舉虛報之許榮忠等二人薪資二○三、五○○元，計三、三九五、四○○元，並取具原告承諾系爭薪資為誤報，願就多列費用部分繳清稅款及罰鍰，違章事證明確，乃駁回其復查之申請。被告重核全年所得額為二七、七四三、六八七元，揆諸首揭規定，並無不合，茲原告復執前詞爭執，自難謂有理由，本部分請予維持。貳、關於科處罰鍰部分：一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。二、查本件原告八十年度虛報李炳煌等三十二人薪資所得計三、三九五、四○○元，致短漏稅額八四八、八五一元，違章事證明確，業如前述，從而被告依所得稅法第一百十條規定，按所漏稅額處以○．八倍罰鍰計六七九、○○○元（計至百元止）。原告不服，主張有實際支付薪資事實，僅因該工頭以欺罔手段捏報不實資料使原告陷於錯誤而為工資給付，何有所得稅法第一百十條所謂漏報情事等語，申請復查，查原告所僱工頭係受其工地人員監督管理，系爭薪資縱係由工頭列報名冊向原告請款，該工頭及招募人員均受其指揮監督，原告自可依查核管理方式得知有虛報情事，屬應注意能注意而不注意，自有過失，且由受雇人故意為詐欺行為，原告又過失據其資料為所得稅申報，自應依所得稅法第一百十條第一項規定處以漏稅罰，揆諸首揭規定，並無不和，請予維持。三、至主張系爭費用確有支付事實，僅因該工頭以欺罔手段捏報不實資料使原告陷於錯誤而為工資給付乙節，以原告所僱工頭係受其工地人員監督管理，系爭薪資縱由工頭列冊申報，該工頭及其招募人員受其指揮監督，其自可依查核管理方式得知有虛報情事，其未為之，屬應注意能注意而不注意，為有過失，且由受雇人故意故意詐欺行為，其又過失據為所得稅申報，自應依民法第二百二十四條負故意逃漏稅捐責任。所稱有實際支付薪資云云，並未舉證以實其說，原告以台中火力發電廠工成龐大，故由工頭視工程進度需求召募並指揮監督工人，待工程完成後，再由工頭提供出工資料供其報稅，有蓋具工頭名義印文之工資收據為憑，系爭工資係由工頭林星利等所詐領，其並無逃漏稅捐之故意，欠缺稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款及所得稅法第一百十條第一項明定之故意責任條件云云，查參諸司法院釋字第二七五號解釋「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰」意旨，凡應受行政罰之行為須以過失為其責任條件，是原告主張所得稅法第一百十條第一項明定以「故意」為處罰要件，顯有誤解。次查，故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其稅捐核課期間為七年，稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款定有明文，本件原告主張其依林星利等工頭申報之資料據以報稅，並提示蓋有林星利等工頭印文之支出工資收據及當年度工資明細表供核，然查原告於八十五年十一月十八日補充說明書已自承工頭林星利等人受其監督管理，且蓋有林星利等工頭印文之支出工資收據，亦業經臺灣基隆地方法院檢察署檢察官八十五年偵字第二二三三號起訴書認定係屬偽造在案，並為其所不爭執，原告執該等具有瑕疵之工資收據申報，又未能舉證證明有利於己之主張，自難謂其無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，被告就其短報所得裁處罰鍰之核課期間，認定為七年，據以裁處系爭罰鍰，並無違誤。又原告虛報薪資計三、三九
五、四○○元，約占其本年度申報薪資七、七五二、一六○元百分之四十四，且工頭受其工地人員監督管理，所訴其受工頭虛列薪資陷於錯誤而申報系爭薪資云云，顯不足採，被告認其係故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，核課期間為七年，乃據以補徵系爭稅款及裁處罰鍰，並無違誤。再者，行政處分與刑事裁判，原可各自認定事實，刑事裁判所認定之事實及其所持法律見解，並不能拘束行政機關所為之行政處分，所舉臺灣基隆地方法院檢察署檢察官就其負責人為不起訴處分，核難執為本案之論據，併予陳述。綜上論述：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理 由按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「納稅義務人已依所得稅法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第二十四條第一項及第一百十條第一項所規定。本件原告八十年度營利事業所得稅結算申報，虛報營業成本部分之薪資費用計三、三九五、四○○元，致短報所得額，逃漏稅捐八四八、八五一元，案經法務部調查局新竹市調查站查獲，並有原告八十五年三月十三日書立之承諾書及同意書附於原處分卷可稽，違章事證明確，被告乃將上開薪資剔除並發單補徵稅額八四八、八五一元，並按所漏稅額處以○．八倍之罰鍰計六七九、○○○元。原告不服，以其虛報之工資係因該公司與工頭林星利及簡文顯等人有代募、管理工人之關係，遂依渠等提供之資料核發工資，並據以報稅，相關人員是否確實受僱或領取薪資，其並不知情云云，申經復查決定，以系爭虛報薪資員額均為曹喬欽、簡文顯、及江昌利等販賣個人身分證影本之販賣名單中，簡文顯、江昌利及林星利等人先後分別經台灣新竹地方法院判處有期徒刑、台灣新竹地方法院檢察署及台灣基隆地方法院檢察署檢察官提起公訴在案。財政部財稅資料中心依據曹喬欽等人製作之販賣身分證電腦磁片列印虛報薪資名單，屬本（八十）年度者有李炳煌等三十名薪資三、一九一、九○○元及經檢舉虛報之許榮忠等二人薪資二○三、五○○元，虛報薪資金額計三、三九五、四○○元，有原告所出具承諾系爭薪資為誤報，願就多列費用部分繳清稅款及罰鍰之承諾書附卷可稽，違章事證明確，原核定據以補徵稅款並處以罰鍰，並無不合。又原告所僱工頭係受工地人員監督管理，系爭薪資縱由工頭製作名冊向其請款，因工頭及招募人員均受原告指揮監督，自可加以查核管理而得知有虛報情事，原告應注意而不注意，自應負過失之責，乃未准變更。揆諸首揭規定，經核並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨詳如事實欄之所載，惟查本件原告八十年度營利事業所得稅結算申報，確有虛報薪資之行為，詳如前述，被告據以剔除該原列報費用之薪資，核定其全年之所得額，並核計其應補徵之稅款，即無不合。原告所稱該系爭薪資之支出，當不屬於營業所得之範疇，應非課稅之對象，顯無可採。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定其為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」觀諸司法院釋字第二七五號解釋至明。又依行為時所得稅法第一百十條第一項規定：「納稅義務人已依所得稅法規定辦理結算申報，但對依所得稅法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」該法條既無特別規定「以行為人有故意為必要」，即屬上開解釋所指「雖不出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件」之情形，亦即行為人如有故意或過失漏報或短報所得額逃漏稅捐時，均應處罰。原告主張該法條規定，所指「應申報課稅之所得額有漏報或短報情事」，係指「故意以詐欺或其他不正當方法」漏報或短報所得額時方得加以處罰，若行為人僅因過失而違反該法條規定時，即不得加以處罰云云，不無誤解。原告另稱本件純屬林星利等工頭以虛列申報工人薪資之方式，致使原告陷於錯誤而為工資給付，就原告而言亦屬受害者云云。惟查原告於八十五年十一月十八日提出之補充說明略謂：「本公司申請復查七十九年至八十二年度營利事業所得稅暨違章處分案，內有關工頭林星利、簡文顯、陳黃燕珠、莊進達，均於系爭年度間，在本公司承攬台中發電廠興建工地擔任什務勞工等工作，並有代募工人之工作且受本公司工地人員之監督管理。」等語，有該復查申請之補充說明書附於原處分卷可稽。上開補充說明已明白指出原告各工地之工頭林星利等代募工人工作，應受原告公司工地人員之監督管理，則系爭薪資費用縱由工頭編造列冊向原告請款，其工地監督管理人員仍不難按實際到工日期、工作人數及施工情形一一加以核對勾稽，此項事關原告公司成本預算之人事費用支出，原告當無任由工頭虛報薪資以增加成本費用支出之理。原告又稱其確有支付薪資，且先前對工頭之違法行為毫無所悉云云，然查本件既有虛報薪資費用之事實，姑不論原告所稱有支付薪資情事，無非提出蓋有工頭名義印文之工資收據為憑，惟該收據所列工資既有虛報情事，何能以該虛報工資之收據證明原告確有支付工資之事實，遑論原告各工地之工頭，既應受各工地人員之監督管理，原告能注意而未注意，致工地人員縱容工頭虛報薪資，亦難辭其過失之責，依上開司法院之解釋，仍應予以處罰。原告主張其工程龐大，所需工人甚多，無從自行招募監督管理，就原告而言亦屬受害人云云，自不足採。另查原告之代表人甲○○因涉嫌違反稅捐稽徵法、偽造文書等案件，雖經台灣基隆地方法院檢察署檢察官以八十四年度偵字第二九四五號為不起訴之處分，有該處分書影本附卷足參，惟查刑事案件之處罰，其責任要件與違章案件（行政罰）並不相同，違反稅捐稽徵法及偽造文書之刑事責任係以行為人（即自然人）之故意為構成要件，該案件係因查無證據證明甲○○知情故為違反稅捐稽徵法等行為而予以不起訴處分，此參見上開不起訴處分書所附之理由即明，其與本件係處罰原告（即公司法人）之違章行為，自有不同，是尚難以該處分書之認定作為原告解免其違章責任之依據。從而，被告據以發單補徵稅額八四八、八五一元，並於法定罰鍰倍數範圍內，按其所漏稅額處以○．八倍之罰鍰計六七九、○○○元，於法即屬有據。原告主張確有支付系爭工資，且先前對於工頭等之違法行為毫無所悉，被告未考量確有支付系爭工資等等相關情事，除作成補繳稅額之處分外，復對原告科以行政罰鍰，核其處分顯然有違比例原則云云，亦不足採。綜上所述，原告起訴意旨難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 五 月 十九 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 高 啟 燦評 事 趙 永 康評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 葛 雅 慎中 華 民 國 八十九 年 五 月 十九 日