行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一九七一號
原 告 甲○○
送達地址 台北市○○○路○段○○○號五樓之十四被 告 財政部臺北市國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年七月九日台八十八訴字第二六七八九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣被告以原告民國八十二年綜合所得稅結算申報，漏報營利所得、利息所得及薪資所得計新台幣（下同）三、一七二、二七七元，短漏所得稅額四一五、七○四元，違反行為時所得稅法第七十一條第一項規定，除發單補徵當年度應納稅額四○六、八四一元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處○．二倍之罰鍰八
三、一○○元（計至百元為止）。原告不服，申經復查結果，未准變更，循序提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、遺產與所得係二而一，所謂遺產必須減除支出，而繼承人繼承以所遺留之財產計算稅額，原告依稅捐稽徵法第二十八條請退不應繳納者，因遺產中，僅扣除八十二年綜合所得稅二十八萬八千一百七十八元，退遺產稅八萬六千四百五十三元，準此，八十二年所得稅既已扣除，表示該年所得正確，何以又有同年四十萬六千八百四十一元加利息二千九百九十三元，同一年所得稅，竟有兩種決定，後者係屬錯誤至為明顯。二、八十二年所得稅既已扣除，何能再處罰鍰八萬三千一百元，其為不當違法可知。三、被繼承人債務五百六十二萬八千四百五十元、醫療費五十萬元，均未自遺產扣除，實務上強制執行時，就實體上爭執，執行法院無從決定。同理，被告僅係稽徵機關，對債務等無權剔除，茲越權決定，就遺產稅計算自屬錯誤。為此提起本件之訴，請將再訴願、訴願決定及原處分均撤銷；被繼承人楊道專遺產，應將債務五百六十三萬八千四百五十元、醫療費五十萬元扣除，重新計算遺產稅等語。被告答辯意旨略謂︰壹、關於補徵八十二年度綜合所得稅部分：一、原告辦理八十二年度綜合所得稅結算申報時，自行申報綜合所得總額一、三五六、八二九元，淨額八
五六、八四五元，被告初查依據原告申報書、各類所得扣繳憑單及緩課股票申報憑單等資料，查得其漏報原告及配偶楊道專之營利、利息、薪資所得計三、一七二、二七七元，乃據以核定綜合所得總額四、五二九、一○六元，淨額三、八九五、○四一元，應補稅額四○六、八四一元。二、原告主張本件課稅資料與遺產申報相同，既課遺產稅，不能再課所得稅；又退步言之，應列入遺產負債及八十二年度綜合所得稅應補稅額究為二八八、一七八元或四○六、八四一元，實乃重複課徵等情。惟查，本件八十二年度綜合所得稅應補稅額正確應為四○六、八四一元，被告依財政部七十三年一月三十日台財稅第五○七○八號函釋，以遺產總額中扣除年度中死亡者配偶合併報繳之綜合所得稅計算公式，重行計算結果楊道專遺產稅中准予扣除之八十二年度綜合所得稅捐為二八八、一七八元，是並無重複課徵問題，原告主張被告重複課稅乙節，尚不足採，至主張楊道專遺產稅案應將八十二年度綜合所得稅應納稅額四○六、八四一元、未償債務五、六二八、四五○元及醫藥費五○○、○○○元列入一節，核屬另案問題，非本件所應審究。是復查決定未予變更，亦無違誤。貳、關於處罰鍰部分：本件原告辦理八十二年度綜合所得稅結算申報時，漏報本人及配偶楊道專之營利、利息、薪資所得計三、一七二、二七七元，短漏所得稅額四一五、七○四元，案經被告查獲，有原告申報書及扣繳憑單等資料為證，乃按所漏稅額四一五、七○四元處以○．二倍罰鍰八三、一○○元（計至百元止）。原告不服，主張其無不當行為，不應處罰云云，申經復查結果，駁回其復查之申請，揆諸行為時所得稅法第一百十條第一項規定，並無不合，茲原告仍執前詞免罰，尚難謂有理由，本部分原處分亦應予維持。參、綜上論述，原處分及所為復查決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理 由按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「中華民國境內居住之個人於年度中死亡，其死亡及以前年度依本法規定應申報課稅之所得，除依第七十一條規定免辦結算申報者外，應由遺囑執行人、繼承人或遺產管理人於死亡人死亡之日起三個月內，依本法之規定辦理結算申報，並就其遺產範圍內代負一切有關申報納稅之義務。但遺有配偶為中華民國境內居住之個人者，仍應由其配偶依第七十一條之規定，合併辦理結算申報納稅。」為行為時所得稅法第二條第一項及第七十一條之一第一項所規定。「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」復為同法第一百十條第一項所明定。又個人綜合所得之種類、綜合所得淨額之計算，同法第十四條、第十七條亦分別規定甚明。遺產稅之課徵，遺產及贈與稅法第一條第一項規定「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有遺產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」第六條第一項規定「遺產稅之納稅義務人如左：有遺囑執行人者，為遺囑執行人。無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。無遺囑執行人及繼承人者，為依法選定遺產管理人。」同法第二十三條規定「被繼承人死亡遺有財產者，納稅義務人應於被繼承人死亡日起六個月內向戶籍所在地主管稽徵機關依本法規定辦理遺產稅申報．．．。」另遺產稅稅率、遺產之範圍、視為遺產之贈與、不計入遺產總額之項目、遺產稅之扣除額、遺產稅之基本免稅額，同法第十三條至第十八條亦分別定有明文。綜上所得稅法、遺產及贈與稅法規定可知，綜合所得稅、遺產稅各有其課徵之對象與範圍，乃屬兩種不同之稅目。本件被告以原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報營利所得、利息所得及薪資所得計三、一七二、二七七元，短漏所得稅額四五、七○四元，違反行為時所得稅法第七十一條之一第一項規定，除發單補徵當年度應納稅額四○六、八四一元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處○．二倍之罰鍰八三、一○○元（計至百元為止）。原告不服，申經復查結果，未准變更，循序提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，主張：遺產與所得係二而一，所謂遺產必須減除支出，而繼承人繼承，以被繼承人所遺留之財產計算稅額，惟該遺產中，僅扣除八十二年度綜合所得稅捐二八八、一七八元，退遺產稅八六、四五三元，則八十二年度綜合所得稅既已扣除，表示該年度所得處理正確，何以又有同年四○六、八四一元加利息二、九九三元，顯見後者決定錯誤，被告處以罰鍰，自屬違誤；又被繼承人債務五、六二八、四五○元、醫療費五○○、○○○元均未自遺產扣除，被告越權剔除，就遺產稅之計算亦有錯誤，因請撤銷再訴願、訴願決定及被告所為處分，並將被繼承人楊道專之前開債務暨醫療費從遺產中扣除，重新計算遺產稅等語。經查，原告辦理八十二年度綜合所得稅結算申報時，自行申報綜合所得總額一、三五六、八二九元，淨額八五六、八四五元，被告依據原告申報書、各類所得扣繳憑單及緩課股票申報憑單等資料，查得其漏報原告及配偶楊道專之營利、利息、薪資所得計三、
一七二、二七七元，乃據以核定綜合所得總額四、五二九、一○六元，淨額三、八九
五、○四一元，應補稅額四○六、八四一元，並按原告短漏所得稅額四一五、七○四元處以○．二倍罰鍰八三、一○○元（計至百元止）等情，有前揭申報書、各類所得扣繳憑單及緩課股票申報憑單等資料附於原處分卷可稽。原告不服被告之初查核定，以系爭應補繳稅款係其配偶楊道專（八十二年十二月十五日死亡）八十二年度之所得，業經列入死亡前應納未納稅捐，雖未獲同意，然否准之理由不正當，茲因不正當所為之補徵稅款及處罰，顯屬不當云云，申經復查結果，以本件係綜合所得稅及罰鍰事件，與楊道專遺產稅案無關，原核定並無違誤，乃未獲變更。原告以本件八十二年度綜合所得稅課稅資料與楊道專遺產稅案相同，既已核課遺產稅，自不能再課綜合所得稅；又其八十二年度綜合所得稅應補繳稅額究係二八八、一七八元、四○六、八四一元或三六○、○○○元云云，循序提起一再訴願決定，以原告八十二年度綜合所得稅應補繳稅額為四○六、八四一元；關於二八八、一七八元部分，係被告依該部七十三年一月三十日台財稅字第五○七○八號函釋，遺產總額中扣除年度中死亡者配偶合併報繳之綜合所得稅計算公式，重行計算原告之配偶楊道專遺產稅案增列扣除之八十二年綜合所得稅捐；至所稱三六○、○○○元部分，係原告於八十四年十一月七日及同年、月十六日向被告申請增列楊道專遺產稅案死亡前應納未納稅捐之金額，並無重覆課徵情事。又原告辦理八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報營利所得、利息所得及薪資所得計三、一七二、二七七元，短漏所得稅額四一五、七○四元，案經被告查獲，原核定依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處○．二倍之罰鍰八
三、一○○元（計至百元為止），並無不合，遞予駁回。至訴稱楊道專遺產稅案應將八十二年度綜合所得稅應納稅額四○六、八四一元，未償債務五、六二八、四五○元及醫藥費五○○、○○○元列入一節，核屬另案問題，非本件所應審究。揆諸首揭規定及說明，原處分及一再訴願決定核無違誤，原告上開主張，要非可採。至原告請求將前述債務及醫療費自被繼承人楊道專之遺產中扣除，重新計算遺產稅乙節，原告應於遺產稅案中為此請求，即非本案所應審究之範圍，併予敍明。從而，原告之訴，難認為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 六 月 十六 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲中 華 民 國 八十九 年 六 月 十六 日