最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二五八一號
原 告 永合營造有限公司代 表 人 甲○○被 告 宜蘭縣稅捐稽徵處代 表 人 黃肇熊右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年五月二十四日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告於民國八十二年二至四月間購進砂石、模板及挖土機作業等，金額新台幣（下同）一、九五二、九八二元，未依規定取得合法憑證，卻取得嫌虛設行號鎮達企業有限公司（以下稱鎮達公司）所開立之發票，做為進項憑證扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅九七、六五○元，違反營業稅法第十五、十九條規定，案經宜蘭縣財稅警聯合查緝執行小組據台北市稅捐稽徵處通報查獲，被告除補徵營業稅九七、六五○元外，並按所漏稅額處十倍罰鍰計九七六、五○○元，原告不服，申請復查結果，除其違反營業稅法部分改按所漏稅額處七倍罰鍰計六八三、五○○元外，其餘復查駁回，原告仍表不服，提起訴願，未獲變更，遂提起再訴願，訴經再訴願決定「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分撤銷，由原處分機關另為處分，其餘再訴願駁回。」被告依再訴願決定撤銷意旨重行查核結果，仍維持原處。原告猶不服，再提訴願，經訴願決定撤銷原處分，飭由被告另為處分。嗣被告依訴願決定撤銷意旨重新詳加查證結果，改按所漏稅額處以五倍罰鍰四八八、二○○元，原告未甘服，遞經訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、原告於八十二年一月間承包：⒈台七甲綫ok＋050～＋400路基保護工程。⒉台七甲綫lk＋550路基缺口緊急搶修工程。⒊奧萬大聯外道路 ok～7k路面路基維護及邊坡穩定處理工程。○○里區○○○○○道路整修工程。⒌棲蘭森林遊樂區立體停車場美化工程。以上工程所需之砂石、模板及勞務（挖土機作業）全部向鎮達公司（設：台北市○○區○○○路○段○○○號五樓之一），負責人李美娥購進，並依完工比例給付工程款如下：⒉＼六一一、三一○元，⒉＼二三六、七七五元，⒉＼四○一、六七八元，⒉＼四三一、六八九元，⒊＼一五七、五○○元，⒊＼一五七、五○○元，⒋＼五四、一八○元，合計：二、○五○、六三二元（含稅），有合約書五冊及領款證明單七份足憑。二、再訴願決定書雖載：鎮達公司負責人李美娥之身份資料係經他人變造冒用，此有台灣台北地方法院檢察署八十三年九月二十四日北檢仁調字第三八六六一號函附卷可稽；又原處分復查決定亦以：鎮達公司明知無進銷貨事實，仍虛開不實銷貨統一發票予再訴願人，以不正當方法幫助他人逃漏稅捐，業經台北市稅捐稽徵處查明移送台灣台北地方法院檢察署偵辦，該公司負責人身份資料係經他人變造冒用，足證其係虛設行號云云。但查原告派員赴外地工作，在人生地不熟之環境下，無論購買材料或僱工均須付現，否則影響工作之進度，至於本工程付款最高金額為六一一、三一○元，最低金額五四、一八○元，尚未超逾法定每筆交易達百萬元以上應使用商業支票之規定。次查，鎮達公司於七十八年一月二十八日核准設立登記，領有經濟部核發北市建商字第○○三三一六九二號公司執照及台北市政府核發統一編號00000000營利事業登記證，就該公司八十二年一－二月、三－四月份銷售額與稅額申報書（四○一）勾稽結果，不難發現該公司進銷情況正常，且亦有繳納營業稅之事實，於該公司員工及不法情事，則係個人行為，與原告交易無關。三、基於上述原因，原告有委請鎮達公司從事台七甲綫路基缺口搶修等工程之材料買賣及挖土機整地作業並付款之事實，理應無違反營業稅法第十五條規定情事，原處分抹煞事實，違憲徵稅，科處罰鍰五倍計四八八、二○○元顯有不合，請判決將之撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：原告於八十二年二至四月間購進砂石、模板及挖土機作業等，金額一、九五二、九八二元，未依規定取得合法憑證，卻取得嫌虛設行號鎮達公司所開立之RH00000000號等七紙發票做為進項憑證扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅
九七、六五○元，有談話筆錄、統一發票、工程合約書及台灣台北地方法院檢察署檢察官不起訴書等相關資料影本附案可稽，被告依法剔除該等不得扣抵銷項稅額之憑證後，除發單補徵所漏稅額外，並按所漏稅額裁處十倍漏稅罰，計九七六、五○○元，原非無據，惟按財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋意旨，本件既在行政救濟程序中，尚屬裁罰不確定案件，仍有稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕原則之適用，是被告改按所漏稅額處以七倍罰鍰計六八三、五○○元，原告不服，提起訴願，未獲變更，提起再訴願，經再訴願決定「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分撤銷，由原處分機關另為處分，其餘再訴願駁回。」被告依再訴願撤銷意旨，詳加查核結果，仍維持七倍罰鍰處分，原告猶不服，提起訴願，案經訴願決定原處分撤銷，飭由被告另為處分，被告始依其訴願決定撤銷意旨，改按所漏稅額處五倍罰鍰計四八八、二○○元，並無不合。原告訴稱略謂，於八十二年一月起因承包台七線ok＋050～400路基保護等工程，乃向鎮達公司購進砂石、模板及挖土機作業等，並依完工比例分別支付進貨額及進項稅額予鎮達公司，又該公司之進銷情況既屬正常，且亦有繳納營業稅之事實，原處分應予撤銷云云。惟查，鎮達公司明知其無進、銷項事實，卻取得虛設行號所開立之發票扣抵銷項稅額，並虛開銷貨發票，以不正當方法幫助他人逃漏稅捐，業經台北市稅捐稽徵處查明取證並移送台灣台北地方法院檢察署偵辦。且該公司負責人李美娥之身分資料係經他人變造冒用，足證其係為一虛設行號無疑，有台北市稅捐稽徵處八十五年五月九日北市稽核（甲）字第五八二○○號函及台灣台北地方法院檢察署八十三年九月二十四日北檢仁調字第三八六六一號函可稽。至原告所稱該公司因承包上開工程需要，始向前來工地招攬營建材料業務之鎮達公司負責人及職員李良信購貨乙節，經查該公司職員李良信係以李原銚失竊身分證變造，亦有八十四年度偵字第三○二七號不起訴書可資佐證，可知，原告縱有進貨，亦是購自他處，現原告既未能指出實際銷貨人，亦未能提出支付進項稅額與實際銷貨人之證明，按財政部八十七年一月十七日台財稅第000000000號函釋：「按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售額階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。本案就營業人有進貨事實而取得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形而言，因虛設之公司行號為牟取不法利益，而無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，自難謂無逃漏。．．．至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關當可據以追補實際銷售人所逃漏之稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處漏稅罰。」政府未能收到應收之稅款，自難謂該虛設行號業已依法報繳稅款；被告依首揭規定，按所漏稅額裁處五倍罰鍰，應無不當。末查，原告因不服財政部八十六年九月十七日台財訴第000000000號再訴願決定維持被告剔除首開不得扣抵銷項稅額之進項憑證並發單補徵所漏稅額九七、六五○元部分，前由原告提起行政訴訟業經鈞院以八十七年度判字第一四七號判決駁回原告之訴在案，足見原告之訴非有理由，請予駁回等語。
理 由按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」、「營業人購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者，不得扣抵銷項稅額。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人有虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰」。分別為稅捐稽徵法第四十八條之
三、營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第五十一條第五款所明定。又「．．．上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」、「營業人取得虛設行號發票扣抵銷項稅額，有進貨事實者，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際之營業人，且該稅額已依法報繳外，應依營業稅法第五十一條第五款規定處罰。」亦經財政部分別於八十五年八月二日台財稅第000000000號及八十四年三月二十四日台財稅第000000000號函釋在案。本件原告於八十二年二至四月間購進砂石、模板及挖土機作業等，金額一、九五二、九八二元，未依規定取得合法憑證，卻取得嫌虛設行號鎮達公司所開立之RH00000000號等七紙發票做為進項憑證扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅九七、六五○元，有談話筆錄、統一發票、工程合約書及台灣台北地方法院檢察署檢察官不起訴書等相關資料影本附原處分可稽，被告依法剔除該等不得扣抵銷項稅額之憑證後，除發單補徵所漏稅額外，並按所漏稅額裁處十倍漏稅罰，計九七六、五○○元，原非無據。惟按財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋意旨，本件既在行政救濟程序中，尚屬裁罰未確定案件，仍有稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕原則之適用，是被告改按所漏稅額處以七倍罰鍰計六八三、五○○元，原告不服，提起訴願，未獲變更，提起再訴願，經再訴願決定將「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分撤銷，由原處分機關另為處分，其餘再訴願駁回。」然被告仍維持七倍罰鍰處分，原告提起訴願，案經訴願決定將原處分撤銷，飭由被告另為處分，被告始依其訴願決定撤銷意旨，改按所漏稅額處五倍罰鍰計四八八、二○○元。原告主張，循序提起行政訴訟，主張八十二年一月起因承包台七線ok＋050～400路基保護等工程，乃向鎮達公司購進砂石、模板及挖土機作業等，並依完工比例分別支付進貨額及進項稅額予鎮達公司，又該公司之進銷情況既屬正常，且亦有繳納營業稅之事實，本件確有交易行為，並無違反營業稅法之情事，原處分應予撤銷云云。惟查，鎮達公司明知其無進、銷項事實，卻取得虛設行號所開立之發票扣抵銷項稅額，並虛開銷貨發票，以不正當方法幫助他人逃漏稅捐，業經台北市稅捐稽徵處查明取證並移送台灣台北地方法院檢察署偵辦。又該公司負責人李美娥之身分資料係經他人變造冒用，應屬虛設行號，亦有台北市稅捐稽徵處八十五年五月九日北市稽核（甲）字第五八二○○號函及台灣台北地方法院檢察署八十三年九月二十四日北檢仁調字第三八六六一號函存原卷可稽。至原告所稱該公司因承包上開工程需要，始向前來工地招攬營建材料業務之鎮達公司負責人及職員李良信購貨乙節，經查該公司職員李良信係以李原銚失竊身分證變造，此有八十四年度偵字第三○二七號不起訴書可資佐證。準此可知，原告縱有進貨，亦是購自他處，茲原告既未能指出實際銷貨人，亦未能提出支付進項稅額與實際銷貨人之證明，參諸財政部八十七年一月十七日台財稅第000000000號函釋意旨，其取得虛設行號之鎮達公司所開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅款，自非法之所許。況被告剔除前開不得扣抵銷項稅額之進項憑證並發單補徵所漏稅額九七、六五○元部分，業經本院八十七年度判字第一四七號判決駁回原告之訴確定在案。則被告依首揭規定，按所漏稅額裁處五倍罰鍰，並無不合。一再訴願決定，遞予維持亦均無違誤。原告起訴論旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 八 月 二十四 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 吳 錦 龍法 官 黃 合 文法 官 鄭 淑 貞法 官 林 家 惠右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 八十九 年 八 月 二十五 日