最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二七○六號
原 告 台灣精銳科技股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部台灣省中區國稅局代 表 人 楊重華右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服行政院中華民國八十八年一月十五日台八十八訴字第○二○四九號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣本件被告依據法務部調查局北部地區機動工作組查獲同閣國際股份有限公司（以下簡稱同閣公司）於民國八十一年至八十二年間興建廠房，給付工程款新台幣（下同）
四三、四二八、五七二元，未依行為時所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定，於營業事項發生時取得實際交易對象開立之憑證，而取得嫌出借牌照廠商中峰營造工程有限公司（以下簡稱中峰公司）開立之統一發票四張，金額計四三、四二八、五七二元，乃依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定，依查明認定總額處以百分之五罰鍰計二、一七一、四二八元。同閣公司不服，以其確係與中峰公司簽訂合約興建廠房，價款為四三、四二八、五七二元亦於合約上明定云云．申經復查決定，未准變更。原告（與同閣公司合併，原告為存續公司）提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、系爭工程之承攬人為合法登記營業之公司：查系爭工程之承攬人中峰公司為依法向目的事業主管機關申請許可並獲准登記成立之合法公司，且原告所取得之中峰公司統一發票亦為財稅主管機關所核發，未經偽造或變造。本件與所謂跳開發票者係明知非實際交易對象而取得其他營業人開立之發票之情況截然不同。二、中峰公司有承攬系爭工程之事實：原告於八十一年間計劃興建辦公廠房乙棟，經多方比價篩選後，因中峰公司之估價及使用材料符合原告之需求，雙方遂於八十一年四月一日簽約，該合約並經雙方負責人簽署在案，簽約後承攬人中峰公司即依約進行系爭工程，嗣於八十二年間完工，使用執照上所載之營建廠商即為中峰公司。三、原告委託興建系爭辦公廠房，確有支付工程款之事實：㈠查定作人開立商業本票予承攬人，約定到期日屆至時給付現金以換回本票，此為商場交易習慣之一，原告於委託興建系爭廠房工程時，因當時公司設立未久，並未向銀行申請支票存款，故乃簽立商業本票予中峰公司，而於到期日屆至時給付現金予中峰公司以換回本票，此種給付方式，既符合一般商情，且未違反任何法令。㈡復查，民法第一條規定：「民事，法律所未規定者，依習慣．．．。」亦即法律規定應優先於習慣。按依民法契約自由原則，原告與中峰公司付款約定依法自應優先於商業習慣。何況，此種給付方式亦符合商業習慣，被告所稱原告以大額現金支付工程款並取具發票，有背商業習慣云云，顯有違反民法第一條規定及一般經驗法則之違法。四、原告並未違反禁止規定或作為義務，自無被告所援引司法院大法官會議釋字第二七五號解釋「推定有過失」之適用：蓋釋字第二七五號「推定有過失」之解釋，應以原告確實違反稅捐稽徵法第四十四條規定，始有適用，惟本案情形截然不同，原告確已取得並保存中峰公司發票，既未違反稅捐稽徵法第四十四條等規定，自無釋字第二七五號解釋「推定為有過失」之適用。退萬步言，縱認本案應「推定」原告有過失，且原告應舉證自己無過失，惟原告已舉證自己並無過失，並提出承攬合約、合約上中峰公司所載收款記錄、台中市政府使用執照、台北地方法院檢察署不起訴處分等諸多證據，以證明中峰公司確為原告實際交易對象。查原處分、訴願決定及再訴願決定雖均肯認原告確有興建系爭廠房之事實，惟竟均未具體列明其究認為何家公司始為原告實際交易對象﹖原告之過失何在﹖已可見均係僅憑臆側，即對原告課處罰鍰。況被告無法舉證證明中峰公司乃出借牌照公司，甚且於另案－麗偉公司案，台中縣稅捐稽徵處已具體指明訴外人巨村公司始為麗偉公司之實際交易對象，且麗偉公司支付之部分工程款係由第三人兌領，惟於本件，被告尚且無法具體指明其究認何人始為原告之實際交易對象，則舉重以明輕，觀諸前揭麗偉公司案遭行政法院判決撤銷，益可明本案原處分、訴願決定、再訴願決定確屬違法，應予撤銷。查稅捐稽徵法第四十四條並未額外課以原告應採取何等程序以確認所取得及保存之發票憑證乃實際交易對象所開具之義務，原告既無查證義務，自毋須就中峰公司是否有借牌情事負擔任何責任。五、一般人縱盡相當之注意仍無法得知中峰公司是否係借牌公司：查中峰公司嫌出借牌照幫助實際營造廠商逃漏稅捐乙案，法務部調查局係於系爭工程完工已數年後始為調查，試問原告當初委託興建系爭工程時，如何能預知中峰公司嫌出借牌照乙事﹖何況，經法務部調查局移送偵查後，該案已獲台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號及八十二年偵字第五六九二號不起訴處分確定在案。按司法機關挾其公權力及豐沛司法資源，經調查各方面證據後，尚且認定中峰公司並非出借牌照廠商，原告僅為一民間業者，何有能力得知中峰公司是否出借牌照營業﹖按原告於簽約前已要求中峰公司提供公司執照、營利事業登記證、營業稅納稅證明，復於施工期間注意其施工品質，而於簽約、施工及付款過程，亦均係由中峰公司與原告接洽，中峰公司於台中市工業區亦另承攬其他多家公司工程，故原告已盡相當之注意而認為中峰公司係一合法營業之營造公司，且中峰公司開立予原告之發票，亦已依法報繳營業稅，公庫並未損失任何稅捐。
六、原告前早已提示八十二年帳簿憑證及付款資金來源及流向，原告是否以現金付款，與原告之實際交易對象為何人，二者邏輯上本即不相關，原處分、訴願決定及再訴願決定就此顯亦有違反證據法則及論理法則之違法：㈠原告前於復查、訴願、再訴願程序中早已提供八十二年度帳簿憑證，其上已示系爭工程款之資金來源為原告向股東借款及向銀行借款，另原告前亦已提供中峰公司簽立之收款紀錄及原告現金支出傳票，可證原告已將系爭工程款以現金支付予中峰公司。㈡復查，當事人於簽約後因應實際狀況而彈性改變合約付款方式，商場上屢見不鮮，本件亦然，系爭承攬書第六條固約定每月一次按實際完成數量 100計款，惟原告與中峰公司簽約後，為因應當時資金週轉及工程估驗等狀況，乃改於八十二年二、三、四、七月間付款，基於私法自治原則，此付款方式於法所許。被告既已承認原告有興建系爭工程之事實，則原告必有系爭工程款之支付，自不待言，而原告亦已將系爭工程款支付中峰公司。至於原告何時支付工程款、是否以現金支付工程款，及工程款之資金來源為何，與原告之實際交易對象為何人、原告本件有無過失，二者邏輯上本即不相關，被告邏輯推演過程令人費解，顯有違論理法則。七、綜上所述，本案尚有諸多爭點有待釐清，請行言辯論，並判決撤銷原處分、原決定及再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為行為時稅捐稽徵法第四十四條所規定。又「營利事業應保存足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給予他人原始憑證，如銷貨發票。」「商業設置之帳簿及編製之報表，應於會計年度決算程序終了後，至少保存十年。但有關未結會計事項者，不在此限。」「各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。」行為時所得稅法第二十一條第一項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段暨商業會計法第三十三條、第二十二條定有明文。二、原處分以原告雖有興建廠房之事實，惟其工程金額鉅大，帳載全數以現金支付，顯有違一般商情，且被告於八十六年四月十一日及同年五月二日函請原告提示八十二年度帳簿憑證及支付工程款資金來源俾供審核，原告無正當理由，迄未提示。嗣經被告所屬黎明稽徵所於八十六年八月十四日函請原告公司負責人甲○○到所說明，其雖堅稱工程實際承包人為中峰公司，支付工程價款係以匯票或現金支付，惟仍無法提示匯款及付現之提領款、匯款及中峰公司收款之紀錄以實其說，自不得認其主張為真實，遂依稅捐稽徵法第四十四條規定，以其未於營業事項發生時取得實際交易對象開立之憑證，依查明認定總額處以百分之五罰鍰，並無不合，乃未准變更。原告以其係與中峰公司訂立工程合約，並依約付款，從工程之委建到完工勘驗支付價款，已盡相當注意，並無過失，不知所取得之憑證係借牌營造公司所開立云云，但依補提之系爭工程合約書上記載簽約日（八十一年四月一日）次日開工，八十二年六月完工，並明定每月按完工進度付款，惟原告遲至八十二年二、三、四、七月始以大額現金支付工程款並取具發票，實有背商業交易習慣。再者，應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，不以發生損害或危險為要件者，推定有過失，原告不能舉證付款資金流向證明其無過失，依司法院大法官會議釋字第二七五號解釋，自仍應受處罰。原告猶不服訴稱中峰公司負責人雖經台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號及八十二年偵字第五六九二號認無違反稅捐稽徵法規定而為不起訴處分在案云云，惟原告之負責人甲○○八十六年八月十四日於黎明稽徵所訪談時供稱系爭工程款係以匯票或現金支付等語，卻未能提示匯款及付現之提領款、匯款及中峰公司收款之紀錄以實其說，其未就相關憑證予以保存俾供查核，尚難僅憑工程承攬書即認系爭工程係由中峰公司所承包，即不足證明中峰公司為實際交易對象。三、查原告雖有興建廠房之事實，惟系爭工程金額四三、四二八、五七二元，帳載全數以現金支付，實有違背商業交易習慣，且原告迄未提示八十二年度帳簿憑證及就付款資金來源及流向舉證以實其說，其所陳各節應係事後推諉之詞，不足採據。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理 由按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為行為時稅捐稽徵法第四十四條所規定。又「營利事業應保存足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給予他人原始憑證，如銷貨發票。」「商業設置之帳簿及編製之報表，應於會計年度決算程序終了後，至少保存十年。但有關未結會計事項者，不在此限。」「各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。」行為時所得稅法第二十一條第一項及稅捐稽徵關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段暨商業會計法第三十三條、第二十二條定有明文。本件被告依據法務部調查局北部地區機動工作組查獲同閣公司（嗣與原告合併）於八十一年至八十二年間興建廠房，給付工程款四三、四二八、五七二元，未依行為時所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定，於營業事項發生時取得實際交易對象開立之憑證，而取得嫌出借牌照廠商中峰公司開立之統一發票四張，金額計四三、四二八、五七二元，乃依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定，依查明認定總額處以百分之五罰鍰計二、一七一、四二八元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張其係與中峰公司訂立工程合約，中峰公司乃合法登記營業之公司，中峰公司確承攬系爭工程，原告依約支付工程款，並未違反禁止規定或作為義務，無司法院大法官會議釋字第二七五號解釋推定有過失之適用。況中峰公司嫌出借牌照，案經台灣台北地方法院檢察署檢察官不起訴處分，且中峰公司開立發票予原告，已依法報繳營業稅，被告既已承認告有興建系爭工程之事實，自有工程款之支付，被告遽予裁罰，顯有違誤云云。惟查，原告雖有興建廠房之事實，但其工程金額鉅大，帳載全數以現金支付，已有違一般商情，且被告於八十六年四月十一日及同年五月二日函請原告提示八十二年度帳簿憑證及支付工程款資金來源俾供審核，原告無正當理由迄未提示。嗣經被告所屬黎明稽徵所於八十六年八月十四日函請原告公司負責人甲○○到所說明，其雖堅稱工程實際承包人為中峰公司，支付工程價款係以匯票或現金支付，然仍無法提示匯款及付現之提領款、匯款及中峰公司收款之紀錄以資證明，自難認其主張為真實，被告依稅捐稽徵法第四十四條規定，以其未於營業事項發生時取得實際交易對象開立之憑證，依查明認定總額處以百分之五罰鍰，洵非無據。次查，原告補提之工程合約書上記載簽約日（八十一年四月一日）次日開工，八十二年六月完工，並明定每月按完工進度付款，然原告遲至八十二年二、三、四、七月始以大額現金支付工程款並取具發票，實有背商業交易習慣。再者，應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，不以發生損害或危險為要件者，推定有過失，原告不能舉證付款資金流向證明，依司法院大法官會議釋字第二七五號解釋，自難解其過失之責。又中峰公司負責人固經台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號及八十二年偵字第五六九二號認無違反稅捐稽徵法規定而為不起訴處分在案，惟原告之負責人甲○○八十六年八月十四日於被告所轄黎明稽徵所訪談時供稱系爭工程款係以匯票或現金支付等語，卻未能提示匯款及付現之提領款、匯款及中峰公司收款之紀錄以實其說，其未就相關憑證予以保存俾供查核，尚難徒憑工程承攬書即認系爭工程係由中峰公司所承包，本案既無積極事證足以證明中峰公司為實際交易對象，則被告依稅捐稽徵法第四十四條之規定予以裁罰，自無違誤。一再訴願決定，遞予維持，亦無不合。原告空言指稱原處分及原決定違反證據法則與論理法則云云，尚乏據可徵，殊無足取。原告起訴論旨，難謂為有理由，應予駁回。又本件事證已明，原告請求行言詞辯論，本院認無必要，併此指明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 九 月 十四 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 黃 合 文法 官 吳 明 鴻法 官 徐 樹 海法 官 林 家 惠右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 八十九 年 九 月 十四 日