最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二八四五號
原 告 甲○○即信昌汽車商行被 告 雲林縣稅捐稽徵處代 表 人 張綿容右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年三月二十日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告未依規定辦理負責人及營業項目變更登記，即自八十四年九月起至八十五年九月止，擅自經營貸款業務，其利息收入合計新台幣四、八二一、七三○元，計逃漏營業稅二四一、○八七元，案經法務部調查局雲林縣調查站（以下簡稱雲林縣調查站）於八十六年五月二十一日查獲，移經被告審理違章成立，乃依修正營業稅法第五十一條第七款之規定補徵營業稅二四一、○八七元，並按所漏稅額處三倍罰鍰七二三、二○○元，原告不服，申請復查未獲變更，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：㈠按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用」為大院六十一年判字第七○號著有判例。㈡依財政部八十五年九月十八日台財稅第八五一為一七三七三號函釋規定略以：「依營業稅法第二十八條及第三十八條第一項規定，營業人之總機構及其他固定營業場所應分別向主管稽徵機關申請營業登記及報繳營業稅，故其分支機構可視為獨立之營業主體。」是以總機構及其分支機構如涉有違章情事，應以其實際發生違章行為之總機構或分支機構為違章主體。原告開設之「信昌汽車商行」及「信昌當舖」依稅法規定，分別向雲林縣稅捐稽徵處虎尾分處及雲林縣稅捐稽徵處，辦理登記設立營業稅稅籍，為被告受理准予設立在案，而依雲林縣調查站扣押之證物編號「６」為「信昌當舖」之營利事業登記證、編號「９」為「信昌當舖收當物品日報表」且依本案相關證人高國順、許憲庭、陳浩智、張庚申等人之調查筆錄，俱指陳均係向「信昌當舖」之經理林文鉦辦理質押借款之事實，暨「信昌當舖」之經理林文鉦筆錄上供述「信昌當舖」經營情形，被告未加查證即以其扣押證物經原告會同當場驗密啟封簽證即認定全部為「信昌汽車商行」之營業收入罔顧事實，更以查獲地點為雲林縣虎林鎮而設在古坑之「信昌當舖」之帳證自不應出現於此之謬論，顯然悖離事實之認定，損害原告權益實難苟同。㈢依附卷證物信昌汽車商行涉嫌重利罪，林文鉦⒑３在雲林縣調查站供述之調查筆錄第六問：「信昌當舖何時成立？營業項目為何？你在信昌當舖負責何項業務？」答：「信昌當舖係於八十五年二月間由甲○○籌備成立，原來址設○○鄉○○路○○○號，後遷址○○○鄉○○路○○○巷○○號，經營項目為金飾及汽、機車典當，我於八十三年二月間即受僱擔任信昌當舖經理，平日負責接洽客戶、典當物品鑑價、辦理典當手續等業務，每月薪資三萬三千元。」第八問：「信昌當舖之實際負責人為何人？營業情形如何？」答：「信昌當舖之實際負責人為甲○○，每月之營業績效並不一定，自八十五年二月至八十五年九月底利息收入總計為九十六萬七千五百七十二元，目前貸放在外尚未收回之金額四百一十二萬四千八百元。總營業額約九百餘萬元。」第十問：「信昌當舖與信昌汽車商行有何關係？」答：「信昌當舖與信昌汽車商行均為甲○○所開設，信昌當舖經營典當業務，信昌汽車商行販售中古車，並無直接業務關係。兩家公司之資金均由甲○○提供，營業所得亦由甲○○處理。」第十一問：「（提示：扣押證物編號一－一、一－二、四）請問這三本現金收支簿係做何用途？其中「科目」、「摘要」、「放入」、「支出」欄各代表何意義？」答：「經我檢視結果，扣押證物編號一－一、一－二、四之三本現金收支簿係記錄信昌當舖之流水帳及營業紀錄。」第十五問：「（提示扣押證物編號六、七、八、九、十）請問此五項扣押物各為何用途？」答：「經我檢視結果，編號六之證物為信昌當舖之營利事業登記證，編號七為客戶身分證影本，編號八為甲○○及客戶吳蔡枝梅之汽車行車執照影本，編號九為信昌當舖之動產抵押契約書，客戶典當車輛之切結書，及押當車輛借用切結書，編號十係信昌當舖收當物品日報，每日必須傳真乙份至雲林縣警察局刑警隊。」另附卷高國順、許憲庭、陳浩智、張康申之談話筆錄，亦俱指陳均係向「信昌當舖」接洽質押借款情事。㈣又依台灣雲林地方法院八十五年度訴字第四四九號刑事判決之事實：「甲○○與林文鉦基於共同犯意之聯終，甲○○自民國（下同）八十四年九月間，先在雲林縣虎尾鎮穎川里頂湳四十三之四號開設『信昌汽車商行』再於八十五年二月間，在雲林縣○○鄉○○路○○○巷○○號開設『信昌當舖』，林文鉦則自八十五年二月間起，受僱於甲○○擔任信昌當舖經理，每月薪資新台幣（下同）三萬五千元，負責管理『信昌當舖』業務。」之事實。被告及原決定機關對前述判決內容，視若無睹，且未詳實檢視雲林縣調查站八十五年十月三日甲○○及林文鉦之調查筆錄內容，刻意曲解事實，將「信昌當舖」營業收入併計「信昌汽車商行」之營業收入課徵及裁罰顯然違法，且扣押證物尚在被告，被告怠於劃分其收入分別予以核課及裁罰，顯違背職務。且依行政法院三十二年判字第一八號判例：「司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項若在行政上發生問題，則行政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理。」㈤基於「信昌汽車商行」及「信昌當舖」為二個分別獨立之經營主體，被告亦分別予以核課稅捐之事實，今被告對相關筆錄有關「信昌當舖」之營業收入拒予審視，且未向原告直接調查事實，而僅憑一份未能充分表達之談話筆錄，而逕行併入「信昌汽車商行」核定補稅及處罰，顯然違反首揭財政部規定，應請撤銷原處分。㈥依財政部八十五年九月十八日台財稅第八五一為一七三七三號函釋規定略以：「依營業稅法第二十八條及第三十八條第一項規定，營業人之總機構及其他固定營業場所應分別向主管稽徵機關申請營業登記及報繳營業稅，故其分支機構可視為獨立之營業主體。」是以總機構及其分支機構如涉有違章情事，應以其實際發生違章行為之總機構或分支機構為違章主體。原告開設之「信昌汽車商行」及「信昌當舖」依稅法規定，分別向雲林縣稅捐稽徵處虎尾分處及雲林縣稅捐稽徵處，辦理登記設立營業稅稅籍，為被告受理准予設立在案，而依雲林縣調查站扣押之證物編號「６」為「信昌當舖」之營利事業登記證、編號「９」為「信昌當舖收當物品日報表」，且依本案相關證人高國順、許憲庭、陳浩智、張庚申等人之調查筆錄，俱指陳均係向「信昌當舖」之經理林文鉦辦理質押借款之事實，暨「信昌當舖」之經理林文鉦筆錄上供述「信昌當舖」經營情形，被告未加查證即以其扣押證物經原告會同當場驗密啟封簽認即認定全部為「信昌汽車商行」之營業收入罔顧事實，更以查獲地點為雲林縣虎尾鎮而設在古坑之「信昌當舖」之帳證自不應出現於此之謬論，顯然悖離事實之認定，損害原告權益。基於「信昌汽車商行」及「信昌當舖」為二個分別獨立之經營主體，被告亦分別予以核課稅捐之事實，今被告對相關筆錄有關「信昌當舖」之營業收入拒予審視，且未向原告直接調查事實，而僅憑一份原告未能充分表達之談話筆錄，及未採同案林文鉦之談話筆錄，而將「信昌當舖」之收入逕行併入「信昌汽車商行」核定補稅及處罰，顯然違反前揭財政部規定。㈦又依台灣雲林地方法院八十五年度訴字第四四九號刑事判決之事實：「甲○○與林文鉦基於共同犯意之聯絡，甲○○自八十四年九月間，先在雲林縣虎尾鎮穎川里頂湳四十三之四號開設『信昌汽車商行』，再於八十五年二月間，在雲林縣○○鄉○○路○○○巷○○號開設『信昌當舖』，林文鉦則自八十五年二月間起，受僱於甲○○擔任信昌當舖經理，每月薪資三萬五千元，負責管理『信昌當舖』業務。」之事實。被告及原決定機關對前述共同被告判決內容及證據，視若無睹。依行政法院三十二年判字第十八號判例：「司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項若在行政上發生問題時，則行政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理。」且依行政程序原則，「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一併注意。」本案被告對同一案件林文鉦判決事實、談話筆錄，及相關證詞、證物等有利於原告之證據，概予摒棄不採，又未說明其不採理由，自有採證不依證據之違法。㈧謹請將被告對原告不合法之處分（含復查決定）及訴願決定、再訴願決定均予以撤銷，以保障原告之權益等語。
被告答辯意旨略謂：㈠按「營業人依第二十八條申請營業登記之事項有變更，或營業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應於事實發生之日起十五日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，除通知限期改正或補辦外，處五百元以上五千元以下罰鍰；逾期仍未改正或補辦者，得連續處罰至改正或補辦為止。一、未依規定申請變更，註銷登記或申報暫停營業、復業者．．．」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．七、其他有漏稅事實者。」、「行為罰與漏稅罰原則上擇一從重處罰」分別為營業稅法第三十條第一項、第四十六條第一款、第五十一條第七款及財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函釋所明定。㈡信昌汽車商行依卷附雲林縣政府營利事業登記證所載負責人為謝佩君，營業項目：中古汽車買賣，惟自八十四年九月起至八十五年九月止改由原告為實際負責人擅自經營質押貸款業務，收取利息收入八十四年一、○二五、八二○元、八十五年三、七
九五、九一○元銷售額共計四、八二一、七三○元，未依前開法條規定辦理變更登記，案經雲林縣調查站查獲，移經本處審理違章成立，有八十五年十月三日雲林縣調查站調查筆錄及營利事業登記申請書影本附案可稽。㈢原告主張本處未詳實檢視雲林縣調查站八十五年十月三日甲○○及林文鉦之調查筆錄內容，將信昌當舖營業收入併計信昌汽車商行之營業收入課徵及裁罰顯然違法，表示異議，惟查：１、原告於雲林縣調查站筆錄中提明：「．．．於八十四年九月開始在虎尾鎮開『信昌汽車商行』（址設：虎尾鎮穎川里頂湳四十二號之四），我是實際負責人，經營迄今。」「我原本從事信昌汽車商行，經營中古汽車買賣，營業項目包括中古汽車貸款。」，同一筆錄末段復稱其經營貸放款業務之資金係以家人土地貸款作為資產，無其他股東，其為信昌汽車商行之實際負責人並經營汽車貸款之事實至為明確。２、依據雲林縣調查站移送本案查獲證物之啟封紀錄扣押證物明細表所載之證物係屬信昌汽車商行之違章證物所有，而非原告所稱信昌當舖之證物，因該紀錄曾經原告、承辦及會辦人員會同當場驗密啟封整理編號後簽名蓋章，且記載查獲地點係在虎尾鎮穎川里頂湳四十二號之二（稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條營利事業之帳簿憑證．．．應留置於營業場所．．．）與該車行登記之營利事業所在地同一地址，設○○○鄉○○路○○號信昌當舖之帳證自不應出現於此，此又有又雲林縣調查站於八十六年五月二十一日雲稅法字第二七一號「檢送『信昌汽車商行甲○○重利罪案』相關證物資料，請依法查處『信昌汽車商行』及甲○○涉嫌逃漏營業稅、所得稅．．．」、「本單位偵辦『信昌汽車商行』甲○○涉嫌重利罪案，八十五年十月三日依法執行搜索『信昌汽車商行』查扣『信昌汽車商行』自八十四年九月至八十五年九月汽車放款利息收入明細帳冊，並約談甲○○等人，甲○○坦承信昌汽車商行自八十四年九月開始營業至八十五年九月止，計獲取利息收入新台幣四百八十二萬一千七百三十元（八十四年收益一百零二萬五千八百二十元、八十五年收益三百七十九萬五千九百十元（前述利得均由甲○○獲取。」函證可按。另該調查筆錄中原告亦就其借貸流程、客戶名稱、扣押證物內容詳有敍述，調查過程亦經調查人員提示查扣證物並經原告檢視後作答，其自始至終未提及有關信昌當舖之內容，原告事後將兩者混為一談，指責本處張冠李載，有混淆證據之嫌，其為規避罰責之意圖至為明顯，是本案違章事證明確，本處依前開法條規定追繳稅款並裁處罰鍰，並非無據。３、本案復經台灣省政府訴願決定以「本件訴願人依卷附雲林縣政府營利事業登記證所載負責人為謝佩君，營業項目：中古汽車買賣，惟自八十四年九月起至八十五年九月止改由訴願人為實際負責人擅自經營質押貸款業務，收取利息收入八十四年一、○二五、八二○元、八十五年三、七九
五、九一○元，共計四、八二一、七三○元，未依前開法條規定辦理變更登記，案經雲林縣調查站查獲，移經原處分機關審理違章成立，有八十五年十月三日雲林縣調查站調查筆錄及營利事業登記申請書影本附案可稽，原處分機關據以補徵營業稅二四一、○八七元，並按所漏稅額處三倍罰鍰計七二三、二○○元，揆諸首揭規定，並無不合。至訴願主張誰為真正負責人乙節，查違章人甲○○於八十五年十月間經法務部調查局雲林縣調查站查獲涉嫌重利罪，其於調查筆錄供稱自八十四年九月間在虎尾鎮經營信昌汽車商行為實際負責人並坦承『經營中古汽車買賣，營業項目包括中古汽車貸款』，且該調查站扣押證物有借款人資料及訴願人之帳簿以為佐證。又訴願人設立登記項目為中古汽車買賣，並無汽車貸款業務，則其自八十四年九月至八十五年九月間，未依規定辦理負責人變更登記暨營業項目變更登記擅自經營貸款業務已甚明確，原處分機關就其貸款業務所收利息按銷售額適用營業稅第十一條規定稅率核課並依營業稅法第五十一條第七款規定處分罰鍰，尚無違誤。．．．」駁回其訴願。財政部亦以「查違章人甲○○於八十五年十月間經法務部調查局雲林縣調查站查獲涉嫌重利罪，其於調查筆錄供稱自八十五年九月間開始在虎尾鎮經營信昌汽車商行，其為實際負責人並坦承『經營中古汽車買賣，營業項目包括中古汽車貸款』，且該調查站扣押證物有借款人資料及再訴願人之帳簿以為佐證。又再訴願人設立登記項目為中古汽車買賣，並無汽車貸款業務，則其自八十四年九月至八十五年九月間，未依規定辦理負責人變更登記暨營業項目變更登記擅自經營貸款業務已甚明確，原處分機關就其貸款業務所收利息按銷售額適用營業稅法第十一條規定稅率核課補徵營業稅，尚無違誤為由，乃駁回其訴願，經核均無不合。．．．」駁回其再訴願，原告猶執陳辭，令人遺憾。
㈣綜上所述，原告之訴顯無理由，敬請依法駁回，以維稅政等語。
理 由按「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。登記有關事項，由財政部定之。」、「營業人依第二十八條申請營業登記之事項有變更，或營業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應於事實發生之日起十五日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」分別為營業稅法第二十八條、第三十條第一項及第四十三條第一項第三款所明定。按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．其他有漏稅事實者。」亦為營業稅法第五十一條第七款所明定。本件原告未依規定辦理負責人及營業項目變更登記，即自八十四年九月起至八十五年九月止，擅自經營貸款業務，其利息收入合計四、八二一、七三○元，計逃漏營業稅二四一、○八七元，案經法務部調查局雲林縣調查站於八十六年五月二十一日查獲，移被告審理違章成立，乃依修正後營業稅法第五十一條第七款之規定補徵營業稅二四一、○八七元，並按所漏稅額處三倍罰鍰七二三、二○○元（計至百元止）。原告不服，主張其承認經營信昌當舖及信昌汽車商行，並未承認信昌汽車商行經營質押貸款業務，被告卻將信昌當舖之業務誤認為信昌汽車商行之業務，而誣指原告「擅自變更營業項目從事質押貸款」顯有張冠李載之事實認定錯誤云云。申經被告復查決定，以甲○○為信昌汽車商行之實際負責人，營業項目除中古汽車買賣外，亦經營貸款業務，自當依法辦理營業變更登記，原告違反規定，被告依首揭規定追繳逃漏稅額，並無不合。又依原告之負責人甲○○八十五年十月三日於雲林縣調查站製作調查筆錄答稱：「我原本從事信昌汽車商行，經營中古汽車買賣，營業項目包括中古汽車貸款．．．。」及雲林縣調查站於同日在虎尾鎮穎川里頂湳四十二號之四查獲違章證物編號肆、伍、陸、柒、捌、玖借款人名單觀之，原告經營貸款業務，事證明確，原告主張不足為採為由，乃維持原處分。原告仍不服，循序提起行政訴訟，其主張如前揭事實欄所載。惟查：信昌汽車商行依卷附雲林縣政府營利事業登記證所載負責人為謝佩君，營業項目：中古汽車買賣，惟自八十四年九月起至八十五年九月止改由原告為實際負責人擅自經營質押貸款業務，收取利息收入八十四年一、○
二五、八二○元、八十五年三、七九五、九一○元，銷售額共計四、八二一、七三○元，未依前開法條規定辦理變更登記，案經雲林縣調查站查獲，移經被告審理違章成立，有八十五年十月三日雲林縣調查站調查筆錄及營利事業登記申請書影本附案可稽。原告雖指稱被告未詳實檢視雲林縣調查站八十五年十月三日甲○○及林文鉦之調查筆錄內容，將信昌當舖營業收入併計信昌汽車商行之營業收入，張冠李載，錯認事實，其課徵及裁罰，顯然違法云云。惟查原告於雲林縣調查站筆錄中提明：「．．．於八十四年九月開始在虎尾鎮開信昌汽車商行（址設虎尾鎮穎川里頂湳四十二號之四），我是實際負責人，經營迄今。」、「我原本從事信昌汽車商行，經營中古汽車買賣，營業項目包括中古汽車貸款。」，同一筆錄末段復稱其經營貸放款業務之資金係以家人土地貸作為資產，無其他股東。其為信昌汽車商行之實際負責人並經營汽車貸款之事實，至為明確。原告訴稱其非信昌汽車商行之實際負責人，亦未經營汽車貸款業務云云，自不足採。又依據雲林縣調查站移送本案查獲證物之啟封紀錄扣押證物明細表所載之證物，係屬信昌汽車商行之違章證物，而非原告所稱信昌當舖之證物，因該紀錄曾經原告、承辦人及會辦人員會同當場驗密啟封整理編號後簽名蓋章，且記載查獲地點係在虎尾鎮穎川里頂湳四十二號之四（稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條規定，營利事業之帳簿憑證．．．應留置於營業場所，．．．」，與該車行登記之營利事業所在地同一地址。而設○○○鄉○○路○○號信昌當舖之帳證自不應出現於此。又查雲林縣調查站於八十六年五月二十一日雲稅法字第二七一號函「檢送信昌汽車商行甲○○重利罪案相關證物資料，請依法查處信昌汽車商行及甲○○涉嫌逃漏營業稅、所得稅．．．」、「本單位偵辦信昌汽車商行甲○○涉嫌重利罪案，八十五年十月三日依法執行搜索信昌汽車商行，查扣信昌汽車商行自八十四年九月至八十五年九月汽車放款利息收入明細表帳冊，並約談甲○○等人，甲○○坦承信昌汽車商行自八十四年九月開始營業至八十五年九月止，計獲取利息收入新台幣四百八十二萬一千七百三十元（八十四年收益一百零二萬五千八百二十元、八十五年收益三百七十九萬五千九百十元），前述利得均由甲○○獲取。」有該函證可按。且該調查筆錄中原告亦就其借貸流程、客戶名稱、扣押證物內容詳為敍述，調查過程亦經調查人員提示查扣證物並經原檢視後作答，其自始至終未提及有關信昌當舖內容之事。原告事後將兩者混為一談，指責被告張冠李載，有混淆證據之嫌，其為規避罰責之意圖至為明顯。又行政處分與刑事判決得個別調查證據、認定事實，不受刑事判決認定事實之拘束。台灣雲林地方法院八十五年度訴字第四四九號刑事判決，認定「林文鉦（按係共同被告）自八十五年二月間起，受僱於甲○○擔任信昌當舖經理，每月薪資三萬五千元，負責管理信昌當舖業務」之事實，亦僅證明林文鉦負責管理信昌當舖業務而已，與信昌汽車商行並無關連。另原告主張附卷高國順、許憲庭、陳浩智、張庚申之談話筆錄，俱指陳均係向信昌當舖接洽質押借款，亦不能否定信昌汽車商行有辦理汽車貸款業務之事實。從而本案違章事證明確，被告依前揭法條規定追繳稅款並裁處罰鍰，尚無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 十 月 五 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 吳 明 鴻法 官 徐 樹 海法 官 鄭 淑 貞法 官 林 家 惠右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十九 年 十 月 六 日