最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二八四九號
原 告 隍達建設股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 鄭宗典右當事人間因證券交易稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年一月十二日台八八訴字第○一三七三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告於八十五年九月二十日及二十一日向郭泰森、周清木、陳進南、周俊文、林新發、陳增彩、林翠文、林勝源及林常榮買入新進昌營造股份有限公司（以下簡稱新進昌公司）股票分別為一○○、○○○股、一○○、○○○股、四六六、六○○股、六
一八、七○○股、五九九、三○○股、九七九、○○○股、八○○、○○○股、八○○、○○○股及九二六、四○○股，合計五、三九○、○○○股，每股成交價格新台幣（下同）十八元，成交總價合計九七、○二○、○○○元，原告僅按成交價格千分之一．五代徵證券交易稅款一四五、五三○元，與證券交易稅條例第二條第一款規定按成交價格千分之三稅率代徵稅款不合，致短徵證券交易稅一四五、五二八元，被告除發單補徵原告證券交易稅外，並就郭泰森、周清木二人及陳進南等七人分別按所漏稅額科處原告二倍及十五倍罰鍰合計二、一一二、四○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略以：一、被告以原告於八十五年九月二十日及二十一日支付證券出賣人郭泰森等九人之款項，作為原告短徵證券交易稅之認定，與法有違，說明如下：㈠原告於八十五年九月二十、二十一日向證券持有人郭泰森、周清木、陳進南、周俊文、林新發、陳增彩、林翠文、林勝源、林常榮等九人，分別購入新進昌營造股份有限公司股票五○、○○○股，五○、○○○股，二三三、三○○股，三○九、三五○股，二九九、六五○股、四九八、五○○股，四○○、○○○股，四○○、○○○股及
四六三、二○○股，合計二、六九五、○○○股，每股成交價格新台幣（下同）十八元，成交總價合計四八、五一○、○○○元。原告因填寫證券交易稅一般代徵稅額繳款書將股數誤植分別為一○○、○○○股，一○○、○○○股，四六六、六○○股，
六一八、七○○股，五九九、三○○股，九七九、○○○股，八○○、○○○股，八○○、○○○股及九二六、四○○股，被告即以原告未依規定按成交價格千分之三代徵證券交易稅，而僅按千分之一．五代徵稅款一四五、五三○元，故補徵稅款一四五、五二八元，並科處罰鍰二、一一二、四○○元，惟查本案買賣雙方、證券發行公司及經濟部各方之證據，皆顯示實際交割之股數為二、六九五、○○○股；原告業已提出實際交割股數為二、六九五、○○○股之積極證據，被告以「足證證券交易稅繳款書登記之成交股數『應』為事實」之臆測之詞，主張實際交割股數為五、三九○、○○○股，不但與經驗法則有違，且與行政法院三十六年判字第十六號判例不合。㈡依證券交易稅條例第三條：「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之」之規定，原告代徵證券交易稅之義務當為買賣「交割」之當日。㈢證管會對「交割」一詞曾作如下之說明：「證券市場上所謂交割，即是雙方買賣行為，特別是期貨交易是用交割來完成的，期貨交易是雙方先決定買賣之數量及價格，約定於十二天或十四天後履行交付，這是第一階段的契約行為，買賣只完成一半，第二階段是交割也就是一方付錢一方交貨，此時買賣完成才能稱為交割」，見立法院秘書處：證券交易法案（上冊）第二三五頁。㈣本案被告諒係將金錢收付與交割股票混淆，殊不知金錢之收付會有短付或溢付之情事，而實際交割股數則無短、溢交割之情事。本案被告未查明實際交割股數，而將原告於八十五年九月二十日及二十一日支付九七、○二○、○○○元，嗣於八十五年十月十五日收回溢付款四八、五一○、○○○元之金錢收付，誤為交割股款為九七、○二○、○○○元，從而誤以為本案實際交割股數為五、三九○、○○○股，而原告依證券交易稅法第三條之規定，按實際交割股數二、六九五、○○○股，每股成交單價十八元計算代徵證券交易所得稅，於法有據。二、實質課稅原則之探討：依證券交易稅條例第二條：「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之。．．．」及財政部六三台財稅第三六三七五號函釋：「凡買賣有價證券，已由代徵人依法代徵並繳納證券交易稅，其原填報之成交單價及總價，如確有錯誤，應准由代徵人會同出售有價證券人申請更正並退還溢繳之稅款」。由上述條文及財政部解釋函可知，證券交易稅乃就實際交割價款依實質課稅原則課徵。三、罰鍰合計二、一一二、四○○元之不當，說明如下：㈠本案原告實際交割股數僅為
二、六九五、○○○股，依證券交易法第三條及實質課稅原則，本就無罰鍰之存在可言。㈡退一步言，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，有司法院釋字第二七五號解釋可資遵循。買賣雙方、證券發行公司及經濟部皆確認本案實際交割股數僅為二、六九五、○○○股，原告按每股十八元計算總價為四八、五一○、○○○元，並按證券交易稅率千分之三代徵一
四五、五三○元並無不當，現被告僅憑臆測認定「交割」股數「應」為五、三九○、○○○股，按每股十八元計算，總價為九七、○二○、○○○元，按證券交易稅率千分之三代徵之證券交易稅為二九一、○五八元，致須補徵一四五、五二八元，並罰鍰
二、一一二、四○○元，揆之司法院釋字第二七五號解釋，能否謂係出於原告之故意或過失而應受前開違章處罰，即饒有審酌餘地，被告未察，遽以按所謂短徵稅額之二倍及十五倍處罰，非無可議。綜上所陳理由，被告之認事用法顯有違誤，請撤銷原處分及一再訴願決定，以保原告權益等語。
被告答辯意旨略以：一、查原告於八十五年九月二十、二十一日向證券持有人郭泰森、周清木、陳進南、周俊文、林新發、陳增彩、林翠文、林勝源、林常榮等九人購入新進昌營造股份有限公司股票合計五、三九○、○○○元，成交總價九七、○二○、○○○元，僅代徵證券交易稅一四五、五三○元，而未依證券交易稅條例規定之稅率千分之三代徵，致短徵稅額一四五、五二八元，本局原核定乃依行為時證券交易稅條例第二條、第三條第一項、第四條第一項第三款及第九條第一項規定補徵稅額並就郭泰森、周清木兩案及陳進南等七案按渠等短徵之稅額分別裁處二倍及十五倍罰鍰計二、一一二、四○○元（計至百元為止），並無不合，是本局原核定及原處分請予維持。二、至原告一再堅稱其轉投資新進昌營造股份有限公司總計二、六九五、○○○股，並非本局認定之五、三九○、○○○股，應以實際成交股數課徵證券交易稅乙節，依原告於本局原查時八十五年十一月八日更正申請書檢具交付出賣人陳進南等九人股票價金所開立付款銀行為台灣土地銀行高雄分行之九紙支票（票號ＡＨＣ000000－000000）影本並參諸原告於八十五年十二月二日說明書所述，該等支票係於八十五年九月十六日交付，然查該等支票係於八十五年九月二十三日領用，有台灣土地銀行高雄分行八十五年十二月十六日八五雄存字第二五一七號函可稽，則八十五年九月十六日原告焉有支票可供開立交付，顯示原告為配合說詞，臨訟補具。次查原告所有土地銀行高雄分行第二四五○八活存帳戶於八十五年九月二十日、二十一日曾支付八筆款項，原筶於其存摺註記之支付對象，為本件證券出賣人郭泰森等九人，又其支付金額除林新發、陳增彩與證券交易稅繳款書所載成交金額有部分差異外，餘均相符，足證證券交易稅繳款書登載成交股數，應為事實，是所謂以前開九紙支票付款，顯非事實。至原告訴稱於八十五年十月十五日收回溢付款，查原告於訴願時訴稱出賣人於八十五年十二月十五日退還溢付價款，並檢附存摺影本在案，顯原告係為行政院再訴願決定辯駁之詞，又原告以被投資公司新進昌營造股份有限公司向經濟部辦妥變更股權登記，資為佐證，然除其登記日期八十五年十二月四日，本件相關之更正申請日期八十五年十一月八日，及證券出賣人溢繳款之退還日期八十五年十二月十五日均在本局開始調查日八十五年十月二十二日之後，是在在顯示原告為規避罰則，所為彌縫之舉，不足採據。末據援引財政部（）台財稅第三六三七五號函主張應實質課稅云云，查本件原係依據原告自行填報之成交股數及單價查核徵課，嗣後且經查證亦無不合，已如前述，是本局並未違反實質課稅原則，併予敘明。三、如前所述，本件經本局查證原告自行於證券交易稅繳款書填報之成交股數為實際成交股數，且原告未能提供足資證明自己無過失之證明文件，即應受處罰，是本局原處分並無違誤。請駁回原告之訴等語。
理 由按「證券交易稅向出賣有價證券人按每次成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」「有價證券如係由持有人直接出讓與受讓人者，其代徵人為受讓證券人。」「代徵人不履行代徵義務或代徵稅額有短徵、漏徵情形者，除責令其賠繳並由該管稽徵機關先行發單補徵外，另處以應代徵未代徵之應納稅額十倍以上三十倍以下之罰鍰。」分別為行為時證券交易稅條例第二條、第三條第一項、第四條第一項第三款及第九條第一項所明定。本件原告於八十五年九月二十日及二十一日向郭泰森、周清木、陳進南、周俊文、林新發、陳增彩、林翠文、林勝源及林常榮買入新進昌營造股份有限公司（以下簡稱新進昌公司）股票分別為一○○、○○○股、一○○、○○○股、四六六、六○○股、六一八、七○○股、五九九、三○○股、九七
九、○○○股、八○○、○○○股、八○○、○○○股及九二六、四○○元，合計五、三九○、○○○股，每股成交價格新台幣（下同）十八元，成交總價合計九七、○二○、○○○元，原告僅按成交價格千分之一．五代徵證券交易稅款一四五、五三○元，與證券交易稅條例第二條第一款規定按成交價格千分之三稅率代徵稅款不合，致短徵證券交易稅一四五、五二八元，經被告函請其提示補稅資料供核，嗣原告提出更正成交股數合計為二、六九五、○○○股，金額為四八、五一○、○○○元，經被告查核結果，核無足採，除發單補徵原告證券交易稅外，並就郭泰森、周清木二人及陳進南等七人分別按所漏稅額科處原告二倍及十五倍罰鍰合計二、一一二、四○○元。原告訴稱其係向證券持有人郭泰森、周清木、陳進南、周俊文、林新發、陳增彩、林翠文、林勝源、林常榮分別購入新進昌公司股票五○、○○○股、五○、○○○股、
二三三、三○○股、三○九、三五○股、二九九、六五○股、四八九、五○○股、四○○、○○○股、四○○、○○○股及四六三、二○○股，合計二、六九五、○○○股，每股成交價格十八元，成交總價合計四八、五一○、○○○元，惟於填寫證券交易稅一般代徵稅額繳款書時，將股數誤植分別為一○○、○○○股、一○○、○○○股、四六六、六○○股、六一八、七○○股、五九九、三○○股、九七九、○○○股、八○○、○○○股、八○○、○○○股及九二六、四○○股，與實際交割股數不符，有原告公司董事會議事錄、股東名冊、股票轉讓證明書、股份過戶聲請書、協議書、股票出讓人退還溢價款之本票及原告公司變更登記事項卡等為證，原告按實際交割股數二、六九五、○○○股，每股成交單價十八元計算代徵證券交易所得稅，於法有據，被告僅憑臆測認定交割股數應為五、三九○、○○○股，對原告補徵證券交易稅及處罰，違反實質課稅原則及司法院釋字第二七五號解釋云云。查依原告提出八十五年七月二十五日董事會議事錄，原告公司董事會於八十五年七月二十五日果決議轉投資新進昌公司二、六九五、○○○股，則原告於填寫證券交易稅一般代徵稅額繳款書時，豈有誤植其股數為兩倍之理？且原告所有土銀高雄分行第二四五○八號活存帳戶於八十五年九月二十日及二十一日曾支付八筆款項，原告於其存摺註記支付對象為本件證券出賣人郭泰森等九人，其支付金額除林新發、陳增彩與證券交易稅繳款書所載成交金額有差異外，其餘均相符，足證證券交易稅繳款書登記之成交股數應為事實。原告雖主張其支付出賣人郭泰森、周清木、陳進南、周俊文、林新發、陳增彩、林翠文、林勝源、林常榮等九人股票價金係開立台灣土地銀行高雄分行九紙支票（票號：ＡＨＣ000000－0），上開支票金額係依五○、○○○股、五○、○○○股、
二三三、三○○股、三○九、三五○股、二九九、六五○股、四八九、五○○股、四○○、○○○股、四○○、○○○股、四六三、二○○股計算，並提出支票影本九紙為證，惟依原告八十五年十二月二日說明書記載該等支票係八十五年九月十六日交付，而該等支票係於八十五年九月二十三日始領用，有台灣土地銀行高雄分行八十五年十二月十六日八五雄存字第二五一七號函附原處分卷可稽，則八十五年九月十六日原告應無支票可供開立交付，顯係臨時補具，其八十五九月十六日轉帳傳票上載應付票據陳進南等九人，票號ＡＨＣ000000－0，顯為事後補具，並非真事實。原告雖又稱其八十五年十二月二日說明書所述九張支票於八十五年九月十六日交付，係九月十六日約定交付之義，其係於八十五年九月二十三日領到台灣土地銀行高雄分行空白支票後始分別開立八十五年九月二十日及九月二十一日到期之支票予股票出讓人等語（見訴願書），惟查原告既已於八十五年九月二十日及二十一日自其土銀高雄分行第二四五○八號活存帳戶轉帳支付股款予上開證券出賣人郭泰森等九人，業如前述，則原告何須於同年九月二十三日再開立支票給付之理？縱如原告所稱有溢付款情形，亦僅須退還溢付款即可，豈有重複給付之理？其主張有違常理，難認為實在。至原告申請更正成交股數日期八十五年十一月八日、證券出賣人溢價款之退還日期八十五年十二月十五日及新進昌公司於八十五年十二月四日向經濟部辦妥變更股權登記，均在被告開始調查日八十五年十月二十二日之後，顯為規避罰則所為彌縫之舉，不足採信。原告所提內部帳載資料或資金流程既均未能證明本件證券交易稅繳款書登載成交股數確屬錯誤，被告依原告自行填報之成交股數及單價，補徵原告證券交易稅一四五、五二八元，並以原告未能舉證證明自己無過失，就郭泰森、周清木二人及陳進南等七人分別按所漏稅額科處二倍及十五倍罰鍰合計二、一一二、四○○元，揆諸首揭規定，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無不當。原告起訴意旨，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 十 月 五 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 吳 明 鴻法 官 徐 樹 海法 官 鄭 淑 貞法 官 林 家 惠右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬中 華 民 國 八十九 年 十 月 六 日