最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二八一九號
原 告 聖立建設股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 謝松芳右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國八十八年五月二十七日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告涉嫌於八十三年三月至八十四年十二月委託承包工程，支付價款新台幣（下同）七七、八七○、九七八（不含稅），未依法取得進項憑證，而以非交易對象之東隆營造有限公司（以下簡稱東隆公司）所開立之統一發票二十八紙，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經被告查獲，審理核定補徵營業稅三、八九三、五五○元，並按未依法取得他人憑證之總額科處百分之五罰鍰計三、八九三、五四八元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經台北市政府以八十七年四月二日府訴字第八七○○三五一八○一號訴願決定：「原處分關於補徵營業稅部分撤銷，其餘訴願駁回。」，原告仍不服，乃就駁回部分向財政部提起再訴願，亦遭駁回，原告仍未甘服，爰依法提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、東隆公司乃原告之實際交易對象：（一）東隆公司為一營造廠，其提供之營造工程服務，乃原告之必要成本，故東隆公司可成為原告之實際交易對象，當無疑問。（二）整個交易行為之過程皆有合法及可查之完整資金流程，請參閱【聖立建設股份有限公司交付東隆營造公司工程款明細表】所列印付款情形，及印證上開付款情形而自銀行影印之支票影本及銀行匯款明細可查（上述證據已附復查申請書內）。（三）原告於獲悉東隆公司就本案工地進度嚴重落後時，曾於八十五年三月五日委託律師終止承包契約，若東隆公司非實際承包人，以當時原告尚不知有本案補稅問題時，何以須發函東隆公司，以釐清契約責任。（四）由前述三點分析得知，東隆公司之服務項目乃原告之必要成本，且往來有合法且完整之資金流程可查，加以雙方依約行事，遇有進度落後則訴諸法律以求自保，故認東隆公司乃原告之實際交易對象。二、詹榮來與東隆公司之行為實屬東隆公司之內部行為，與原告無關：（一）詹榮來為東隆公司之員工，有扣繳憑單可稽，他被派駐為本工地負責人，有關開工報告書可查。（二）東隆公司何以將部份工程期款交該公司工地主任經手再付予小包，以利發放工程款給小包，純屬東隆公司內部作業問題，絕非原告所能過問或預知。（三）被告以東隆公司內部資金流向，認定本案實際交易人為詹榮來，實已額外課予任何交易人，應過問交易對手金錢流向之義務，於情於法均屬荒謬；再者原處分機關應進一步查明該等金錢，最終是否落入詹榮來口袋，抑或該等項，係經詹榮來付予小包？若該等款項均用於給付小包，則顯示東隆公司僅透過工地主任在工地現場，易於發放工程款予小包之便，因而授權工地主任發款而已，詹榮來實際未獲得承包本案工程之利益，即無成為本案承包人之事實。然而原處分機關未進一步查明真相，即稱原告之交易對象為詹榮來，實屬武斷。（四）由前述三點分析得知，詹榮來與東隆公司之行為，純屬東隆公司基於作業方便而為之內部行為，與原告絕無關係。三、被告之處分違反處分應憑具體證據之法則：（一）原處分機關原告應補繳稅款及罰鍰，無非以
（１）台北地方法院檢察署八十五年偵字一三四九○、三六三五號起訴書（２）原告代表人委託戴福田、周樑桂八十六年四月二十二日於原處分機關稽核科談話筆錄等文件為依據。（二）上開二份起訴書所載內容係指：東隆公司負責人謝文賢、謝賜裕與該刑案被告吳麗惠等人，自七十三年至八十五年一月間，將營造公司牌照，【對外借與實際承造工程之建設公司或個人起造業主，偽報開工、勤驗及申請使用執照】等情事。然起訴書中，並未具體個案指稱原告與東隆公司間之承包營造關係，亦為被告謝文賢、謝賜裕等人犯罪項目之一，原處分機關【一竿子打翻一條船】，類推認定東隆公司與原告間，亦有虛偽交易行為。（三）由前述二點分析，原處分機關係採類推認定東隆公司與原告，亦有虛偽交易行為，實有違處分應憑具體證據之法則。四、被告之處分已先行入人於罪，侵犯刑事司法權：（一）東隆公司七十三年至八十五年一月間之營業行為，既均屬台北地檢署檢察官偵查範圍，則東隆公司與原告間之交易行為，亦屬偵查之對象，本件交易行為是否有虛偽情事，應以法院確定判決為最後依據，被告於刑事事件判決確定前，逕行認定東隆公司與原告間之交易行為為虛偽，已先行入人於罪，侵犯刑事司法權。五、綜上所述，被告對本案之處分及決定，其認事用法均有違誤，為此提起行政訴訟，賜為撤銷原處分、復查決定、訴願決定及再訴願決定，以維法益等語。
被告答辯意旨略謂：一、按稅捐稽徵法第四十四條規定：營利事業依法規定．．．應自他人取得憑證而未取得．．．，應就其．．．未給與憑證．．．經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票。財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定：「說明：二、：為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件．．．⒉有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（２）至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。．．．三、稽徵機關依前項原則按營業稅法第五十一條第五款規定補稅處罰時，應就涉案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予調查並具體敘明，以資明確。四、本函發文日尚未確之案件，應依本函規定辦理。」八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋規定：「關於『東林專案』、『清塵專案』營業人取得出借牌照營告廠商開立之發票案件，應依左列規定辦理：１建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二、㈡２規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰．．．。」二、卷查原告之違章事實，有八十五年五月二十四日專案申請調檔統一發票查核清單影本；臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十五年十二月二十六日八十五年偵字第三六三五、第一三四九○號起訴書等影本；東喜公司名義上之負責人謝吉琳，東喜公司之員工林雅玲、陳燕姿，欣耀營造有限公司名義上之負責人王興發，東隆營造有限公司前、後任名義上之負責人謝文賢、謝賜榕等六人分別於八十五年二月二十八日、八十五年一月三十日、八十五年二月十二日、八十五年二月十三日、八十五年三月一日在法務部調查局東部地區機動工作組、台北市調查處所作調查筆錄；原告委託戴福田、周樑桂於八十六年四月二十一日在本處稽核科所作談話筆錄等影本附卷可稽。再按前開起訴書「證據並所犯法條欄」記載：「．．．但查，右開事實，業據被告謝吉琳、謝文賢、謝賜榕、王興發、廖建等人於調查局調查時，供述甚詳，核與證人許李繡美、李忠文、簡豐文、林美助、李富本、陳武雄、黃乃明、陳松雄、柯雲集、何中田等人證述情節相符。且正倫、東隆、東喜．．．等營造公司，確無機具營造設備，亦未僱用工人施工，均為借牌抽取佣金牟利之事實，亦據為被告吳麗惠、吳麗玫、吳麗玲等所僱用，在台北市．．．處所工作之員工劉秀敏、陳燕姿、王敏莉、林惠玲、林雅玲、張慈紋、張月萍等人，分別於調查局及偵查中證述明確。並有被告吳麗惠等辦公場所之電話傳真監譯文及工程合約、公司證照、發票、憑證、帳證、記事本等資料八大箱扣案足憑，且被告吳麗惠為掩飾其借牌行為，對工程合約之簽訂、發票之訂立、工資表之製作、資金流程之記載等借牌所衍生之權利、義務關係，仍謹慎草擬一份注意事項交與承造業主及員工處理時為依據，此亦有該注意事項資料附卷可稽。．．．」三、綜上所述，東隆公司並無工人及機具設備，且無實際承包工程，實為一借牌公司，本處審認原告無委託東隆公司承包工程之事實，其所附之合約書應係彌飾製作自非實在，本處因而認定原告係取具非交易對象之統一發票充當進項憑證，依前揭稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰，原處分並無不合。茲原告復執前詞爭執，惟未能提示證明其所取得之發票，確係取得自實際交易對象等具體事證以實其說，自難謂有理由。本件罰鍰處分，揆諸首揭法條及財政部函釋規定，並無不合，訴願、再訴願決定遞予維持，亦無違誤，敬請明察，並賜為駁回之判決。
綜上論結，原告之訴應認為無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理 由按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。又「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二、（二）２規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」為財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函所明釋。本件原告涉嫌於八十三年三月至八十四年十二月委託承包工程，支付價款七七、八七○、九七八元（不含稅），未依法取得進項憑證，而以非交易對象之東隆公司所開立之統一發票二十八紙，充當進項憑證，扣抵銷項稅額，案經被告查獲，審理核定補徵營業稅三、八九三、五五○元，並按未依法取得他人憑證之總額科處百分之五罰鍰計三、八九三、五四八元。原告不服，申請復查及提起訴願，營業稅部分，經台北市政府八十七年四月二日府訴字第八七○○三五一八○一號訴願決定撤銷在案（不另贅述）。至本件系爭違反稅捐稽徵法科處罰鍰部分，原告主張被告以台北地方法院檢察署八十五年偵字第三六三五號、第一三四九○號起訴書為證據方法，類推認定東隆公司與原告間亦有虛偽交易行為，實有違處分應憑具體證據之法則；又原告均按施工期次，實際給付費用予東隆公司，有付款情形明細表、支票影本及銀行匯款明細表可查，與東隆公司有實際營業行為等語，申經被告復查決定以，原告上開違章事實有宜蘭縣稅捐稽徵處八十六年一月十七日八六宜稅查字第○二六五二號函及所附之臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十五年偵字第三六三五號、八十五年偵字第一三四九○號起訴書、專案申調檔統一發票查核清單及原告受委託人戴福田、周樑桂八十六年四月二十一日於被告所作談話筆錄等影本附卷可稽，違章事證明確，足資認定。次查，依臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十五年偵字第三六三五號、八十五年偵字第一三四九○號起訴書載明：「吳麗惠、吳麗玫、吳麗玲、林森泰等人，明知．．．東隆公司．．．並無實際從事營造工程之業務．．．與該等公司登記負責人．．．謝文賢、謝賜榕．．．組成借牌集團．．．自七十三年間起至八十五年一月間止，陸續使用．．．營造公司牌照，對外借與實際承造工程之建設公司或個人起造業主．．．。」是原告自無委託東隆公司承包工程之事實，益臻明確。再查，原告負責人委託戴福田及周樑桂之上開談話筆錄表示：本案簽訂之工程合約是由原告負責人甲○○與東隆公司負責人謝文賢簽訂，採包工包料模式興建，並由東隆公司工地主任詹榮來負責施工，且符款方式係依工程進度於收到發票時以電匯方式或支票、現金支付。而依原告所提示給付工程款之支票、匯款回條等資料查核結果，資金大多轉入詹榮來帳戶，此有聯邦商業銀行儲蓄部八十六年七月十九日聯儲字第○○○七四○號函影本附卷，足資佐證本案實際交易人應為詹榮來，原告取得非交易對象發票應無疑義等由，遂駁回其復查之申請。原告仍不服，循序提起行政訴訟，主張：東隆公司為一營造廠，其提供之營造工程服務，為原告之必要成本，當無疑問。此一交易行為之過程皆有合法及有跡可查之完整資金流程。原告於獲悉東隆公司就本案工程進度嚴重落後時，曾於八十五年三月五日委託律師終止承包契約，若東隆公司非實際承包人，以當時原告尚不知有本案補稅問題時，何以須發函東隆公司，以釐清契約責任。㈡詹榮來與東隆公司之行為實屬東隆公司之內部行為與原告無關。被告以東隆公司內部資金流向，認定本案實際交易人為詹榮來，實已額外課予任何交易人應過問交易對金錢流向之義務。再者被告應進一步查明該等金錢，最終是否落入詹榮來口袋，抑或該等款項，係經詹榮來付予小包？若該等款項均用於給付小包，則顯示東隆公司僅透過工地主任在工地現場，易於發效工程款予下包之便，因而授權工地主任發款而已，詹榮來實際未獲得承包本案工程之利益，即無成為本案承包人之事實。然而被告未進一步查明真相，即稱被告之交易對象為詹榮來，實屬武斷。㈢東隆公司七十三年至八十五年一月間之營業行為，既均屬台北地檢署檢察官偵查範圍，則東隆公司與原告間之交易行為，亦屬偵查之對象，本件交易行為是否有虛偽情事，應以法院確定判決為最後依據，被告於刑事案件判決確定前，逕行認定東隆公司與原告間之交易行為為虛偽，已先行入人於罪，侵犯刑事司法權云云。卷查原告之違章事實，有八十五年五月二十四日專案申請調檔統一發票查核清單影本；臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十五年十二月二十六日八十五年偵字第三六三五、第一三四九○號起訴書等影本；東喜公司名義上之負責人謝吉琳，東喜公司之員工林雅玲、陳燕姿，欣耀營造有限公司名義上之負責人王興發，東隆營造有限公司前、後任名義上之負責人謝文賢、謝賜榕等六人分別於八十五年二月二十八日、八十五年一月三十日、八十五年二月十二日、八十五年二月十三日、八十五年三月一日在法務部調查局東部地區機動工作組、台北市調查處所作調查筆錄；原告委託戴福田、周樑桂於八十六年四月二十一日在被告稽核科所作談話筆錄等影本附卷可稽。再按前開起訴書「證據並所犯法條欄」記載：「．．．但查，右開事實，業據被告謝吉琳、謝文賢、謝賜榕、王興發、廖建等人於調查局調查時，供述甚詳，核與證人許李繡美、李忠文、簡豐文、林美助、李富本、陳武雄、黃乃明、陳松雄、柯雲集、何中田等人證述情節相符。且正倫、東隆、東喜．．．等營造公司，確無機具營造設備，亦未僱用工人施工，均為借牌抽取佣金牟利之事實，亦據為被告吳麗惠、吳麗玫、吳麗玲等所僱用，在台北市．．．處所工作之員工劉秀敏、陳燕姿、王敏莉、林惠玲、林雅玲、張慈紋、張月萍等人，分別於調查局及偵查中證述明確。並有被告吳麗惠等辦公場所之電話傳真監譯文及工程合約、公司證照、發票、憑證、帳證、記事本等資料八大箱扣案足憑，且被告吳麗惠為掩飾其借牌行為，對工程合約之簽訂、發票之訂立、工資表之製作、資金流程之記載等借牌所衍生之權利、義務關係，仍謹慎草擬一份注意事項交與承造業主及員工處理時為依據，此亦有該注意事項資料附卷可稽。．．．」被告依據調查證據所得資料，並參酌刑事起訴書之記載，認定原告之違章事實，並不違證據法則。綜上所述，東隆公司並無工人及機具設備，且無實際承包工程，實為一借牌公司，被告審認原告無委託東隆公司承包工程之事實，其所附之合約書應係彌飾製作自非實在，被告因而認定原告係取具非交易對象之統一發票充當進項憑證，依前揭稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰，尚非無據。況原告亦未能提示證明其所取得之發票，確係取自實際交易對象等具體事證以實其說，自難謂有理由。本件罰鍰部分，揆諸首揭法條及財政部函釋規定，並無不合。訴願、再訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告起訴意旨，仍執前詞爭訟，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 九 月 二十八 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 吳 明 鴻法 官 徐 樹 海法 官 鄭 淑 貞法 官 林 家 惠右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十九 年 九 月 二十九 日