最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二九一九號
原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年七月七日台八十八訴字第二六五四四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告民國八十四年度綜合所得稅未依法辦理結算申報，被告以其本年度取得營利、薪資及財產交易所得計新台幣（下同）八五四、一六八元，已超過規定之免稅額及標準扣除額之合計數，除核定綜合所得總額八五四、一六八元，淨額六○五、六四二元，應納稅額一九、三二○元外，並處以罰鍰五、三○○元。原告以其本年度並無財產交易所得，教育學費扣除額原查未予扣除云云，申經復查結果，准予追認扣除額二五、○○○元，變更核定綜合所得淨額為五八○、六四二元，核減罰鍰七○○元，變更罰鍰為四、六○○元。原告仍不甘服，就財產交易所得及罰鍰部分，循序提起訴願、再訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、查信託法係於民國（下同）八十五年一月二十六日公佈施行，依法律不溯既往原則，信託法施行前之信託行為，自不適用信託法之規定，而應依民法第一條規定適用信託法理；八十四年間成立之信託契約並非要式行為，自無以書面證明之必要。二、系爭坐落台中市○○區○○段○○○○號土地持分壹萬分之八十四，及坐落其上即門牌號碼：台中市○○路○段○○○號七樓之二、與台中市○○路○段○○○號七樓之一房屋所有權全部，係由瑞麟建設有限公司信託登記原告名下，此有協議書足證。依最高法院六十六年度台再字第四十二號判例意旨：「所謂信託行為，係指委託人授與受託人超過經濟目的之權利而僅許可其於經濟目的範圍內行使權利之法律行為而言，就外部關係言，受託人固有行使超過委託人所授與之權利，就委託人與受託人之內部關係言，受託人仍應受委託人所授與權利範圍之限制。信託關係係因委託人信賴受託人代其行使權利而成立。應認委託人有隨時終止信託契約之權利。」嗣雙方既終止信託關係，受託人自應將信託財產返還委託人，並辦理移轉登記，並無財產交易所得。三、信託法施行前，依我國土地登記規則規定，並無「信託登記」類型，前開系爭信託土地及建物，依信託契約登記為受託人名義，及嗣後終止信託契約返還委託人所有，均以「買賣」為登記原因，係因當時土地登記規則無「信託」之登記原因類型，不得不逕依「買賣」為登記原因，實則仍係信託關係，不得以詞害意逕認定為「買賣」，據以課徵財產交易所得。四、綜上論結，「行政官署若對人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明其違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」為行政法院三十九年判字第二號判例。原告實無財產交易所得，被告未深究實情，逕課原告以漏報綜合所得稅之責，實有未當，訴願及再訴願決定，遞予維持，亦有未洽。五、請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得。」、「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。」為所得稅法第十四條第一項第七類及第一百十條第二項所規定。又「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第十四條第一項第七類規定核實認定，其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。前項標準，由省（直轄市）主管稽徵機關參照當年度實際經濟情況及房屋市場交易情形擬訂，報請財政部核定。」為同法施行細則第十七條之二所明定。二、原告八十四年度綜合所得稅未依法辦理結算申報，被告以其本年度取得營利、薪資及財產交易所得計八五四、一六八元，已超過規定之免稅額及標準扣除額之合計數，除核定綜合所得總額八五四、一六八元，淨額六○五、六四二元，應納稅額一九、三二○元外，並處以罰鍰五、三○○元。原告以其本年度並無財產交易所得，教育學費扣除額原查未予扣除云云，申經復查結果，准予追認扣除額二五、○○○元，變更核定綜合所得淨額為五八○、六四二元，核減罰鍰七○○元，變更罰鍰為
四、六○○元。三、原告提示其與瑞麟建設有限公司協議書，主張系爭台中市○○路○段○○○號七樓之二及二○五號七樓之一房屋，係該公司信託之財產，其依協議移轉，並無所得等情，查原告未能提示信託契約供核，且建築改良物登記簿謄本記載，原告取得及移轉系爭房屋之登記原因均為買賣，是所述尚難採信，原核定依財政部頒定標準核計財產交易所得一三七、七五四元及一三七、九一六元，審諸首揭規定並無不合。四、綜上論述，原處分及訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理 由按凡財產及權利因交易而取得之所得為財產交易所得，應併計個人綜合所得總額課徵個人綜合所得稅，為行為時（下同）所得稅法第十三條及第十四條第一項第七類所明定。「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第十四條第一項第七類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。前項標準由省（直轄市）主管稽徵機關參照當年度實際經濟情況及房屋市場交易情形擬訂，報請財政部核定。」同法施行細則第十七條之二定有明文。而八十四年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準，台灣省省轄市按房屋評定現值之百分之十八計算，亦經財政部八十五年一月三十日台財稅第000000000號函釋有案。又納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法補徵應納稅額外，應照補徵稅額處三倍以下之罰鍰，復為所得稅法第一百十條第二項定有明文。本件原告八十四年度綜合所得稅未依法辦理結算申報，被告以其本年度取得營利、薪資及財產交易所得計八五四、一六八元，已超過規定之免稅額及標準扣除額之合計數，乃核定綜合所得總額八五四、一六八元，淨額為五八○、六四二元，並處以罰鍰四、六○○元，原告不服，循序提起行政訴訟，主張：系爭台中市○○路○段○○○號七樓之二及同段二○五號七樓之一房屋係瑞麟建設有限公司信託登記為原告之財產，原告依協議移轉，並無財產交易所得，不應科稅處罰云云。經查：系爭原告財產交易所得之房屋均係由原告以「買賣」為原因直接出售予訴外人林素玉等人，而非先移轉登記為原告所稱信託人之「瑞麟建設有限公司」，再由「瑞麟建設有限公司」出賣予林素玉等人，有土地及建物所有權狀影本及登記簿謄本附原處分卷可稽，足證依上開公文書之記載及土地法第四十三條「依本法所為之登記，有絕對效力。」之規定，尚難以原告所提「協議書」之私文書加以推翻原告有系爭財產交易之事實。況依原告所提「協議書」之內容，主要係記載原告與瑞麟建設有限公司間買賣另外「文心尊龍」建物（非系爭財產）買賣糾紛之協議，僅能認定原告與瑞麟建設有限公司為一般「買賣」客戶關係，難以認定原告與瑞麟建設有限公司有「信託」之特別關係。況瑞麟建設有限公司為高營業所得者，原告為低所得者，苟原告主張其與「瑞麟建設有限公司」就系爭財產確有信託關係屬實而可免稅，系爭財產交易因原告同意以其低所得者名義出賣，不但可幫助瑞麟建設有限公司免除高額之營利事業所得稅，且原告亦可因主張「信託關係」而免除系爭財產交易所得，將使系爭財產交易所得兩邊均無法課徵而落空，致生非法逃稅之惡果，自非法之所許，依實質課稅之原則，被告向原告科稅及科罰，於法尚無不合。從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分揆諸首揭規定及說明，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 十 月 十二 日
最 高 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 陳 石 獅
法 官 鄭 淑 貞法 官 彭 鳳 至法 官 高 啟 燦法 官 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲中 華 民 國 八十九 年 十 月 十六 日