最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第三六一四號
原 告 甲○○被 告 財政部代 表 人 顏慶章右當事人間因入出境事件，原告不服行政院中華民國八十八年九月十日台八十八訴字第三四二一五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告為世享機械有限公司（下稱世享公司）之負責人，新竹市稅捐稽徵處以該公司無進貨事實而於八十二至八十五年間取得正成等九家加油站及君鍠實業股份有限公司所開立字軌號碼：ＴＮ00000000號等統一發票，銷售額計新台幣（以下同）
五二、一八九、一七五元，稅額二、六○九、四六一元，充作進項稅額憑證，申報扣抵稅款，逃漏營業稅二、六○九、四六一元，除發單補徵所漏稅款外，並依營業稅法第五十一條第五款規定按所漏稅額科處八倍罰鍰計二○、八七五、六○○元（計至百元止）限繳日期為八十七年三月二十日。世享公司不服，申請復查，未獲變更，遂向台灣省政府提起訴願，惟未繳納復查決定後核定應納稅額半數之稅款。新竹市稅捐稽徵處以世享公司欠繳營業稅二、六○九、四六一元及滯納金、利息四一四、四一○元，已達限制其負責人出境之金額標準，依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（以下稱限制出境辦法）之規定，報經被告以八十七年七月十日台財稅字第八七○四九○七四七號函請內政部警政署入出境管理局（以下稱境管局）限制原告出境。
該局並據以八十七年七月十四日例境愛字第三九○○六號書函不許原告出境。原告不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：
一、代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力，為民法第一百零三條所明定，故若所為代理已逾越授權範圍，則屬無權代理，對於本人自無效力，其衍生之後果，亦不能由本人承擔。依新竹市稅捐稽徵處八十七年二月二十五日八七新市稅消字第八七○○六一五二號函說明五「有關本轄營業人．．．取得加油異常發票申報扣抵營業稅逃漏稅捐之營業人，均係因所託非人，並無逃漏稅捐之意圖，每期應繳營業稅款均於申報前交給事務所請代為繳納，．．．該等營業人均不知情」，及依新竹縣稅捐稽徵處八十七年四月十日八七新縣稅消字第六三六二八號函主旨「本轄營業人遭受不肖代理記帳業者利用媒體申報方式，擅自．．．虛報扣抵進項稅額並予侵占稅款．．．」之認定，莊月美「越權」代理之事實甚明，稽徵單位誠可依民法第一百十條「無代理權人，以他人之代理人名義所為之法律行為，對於善意之相對人，負損害賠償之責」，追究莊月美侵占稅款之不法惡行，今反向無辜受累之世享公司追討稅款並處以重責，政府單位此種欺善怕惡落井下石，利用職務上之機會，加損害於人之作為，與莊月美又有何差別。
二、莊月美侵占稅款事件，株連受累廠商達七十三家（新竹縣九家、新竹市六十四家）及九家加油站，時間亦長達四年之久，其犯案手法可稱「智慧型犯罪」，唯依營業稅法施行細則第三十八條之規定，渠等虛報加油站之進項發票，均有呈報管轄稽徵機關，對於業者每期動輒數十百萬之加油支出，稽徵機關在四年之間均置若罔聞，致莊月美得以侵占稅款達三千六百萬元，尚需仰靠新竹縣調查站方得查獲，稽徵機關若無包庇違法之疑，恐亦難脫廢弛職務之嫌，今稽徵機關謂世享公司未盡注意及檢查之義務而有過失，故應處以重責，則稽徵機關長達四年之久，未盡查核造成嚴重後果，豈可將徵納雙方共有之過失儘往受累廠商身上推。
三、一再訴願決定認為世享公司不生清算完結之效果，法人人格仍存續，清算人責任未解除，主要係謂清算人未依公司法第八十八條通知新竹市稅捐稽徵處聲報債權，唯查前述法條之規定，乃限「明知之債權人」方有分別通知之義務。新竹市稅捐稽徵處於八十六年八月三十日發函通知世享公司提示帳證供核，因適值業務發生問題，未克如期提供，自不知所為何事，且稽徵機關通知核對帳證乃時有之事；又八十六年十月三日新竹縣調查站約談原告，調查員告知僅在調查莊月美侵佔稅款事件，原告係以受累人身份協助調查，並提供有關資料供參，世享公司自認並無逃漏稅款之事實，唯因近年業務屢遭困挫，而於八十六年九月十日經全體股東同意解散，一再訴願決定謂原告早於八十六年九月即知曉違章情事，為逃漏稅捐及避免罰鍰而解散，此種無中生有信口雌黃，論事不求證據，一切只為目的之心態，即為今日台灣社會亂象之源。
四、「前項營業人申請變更登記或註銷登記，應於繳清稅款或提供擔保後為之」，為營業稅法第三十條第二項所明定，新竹市稅捐稽徵處曾於世享公司清算期間，於八十六年十月二十日以八六新市稅工字第八六○四三八○三號函檢送八十四年度營利事業所得稅繳款書，謂世享公司欠繳該筆稅款，希即繳納。世享公司即於八十六年十月二十三日回覆該稽徵機關，稱該筆稅款早就如期繳納，並無欠繳情事，至此，如前所陳，清算人自然認為無滯欠稅捐，乃在清償其他債務，經全體股東同意後，分派剩餘財產，並依法聲報清算終結。
五、依法納稅及法律之前人人平等，為憲法所明定，亦為租稅法律主義及公平課稅之落實。如前所陳，世享公司遭新竹市稅捐稽徵處處以八倍巨額罰鍰，而同屬本案之其他業者，卻僅處一倍罰鍰，再訴願決定卻謂「核屬另一事項，非本件所應審究」，誠讓小民有「何不食肉糜」之歎。世享公司已是受害人，倘因所託非人致必遭譴，且新竹市稅捐稽徵處能公正辦案，與其他受害人同樣僅補徵稅款並處一倍罰鍰，原告將可承受，亦將無欠稅限制出境之辱。請將原處分及一再訴願決定併予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰
一、本件原告負責之世享公司委託訴外人莊月美辦理稅務、繳交稅款、記帳事宜，莊月美接受酬勞及受託繳納稅款，卻侵占稅款，致世享公司逃漏稅捐，其法律關係屬背信及契約不履行，非謂無權代理，自無民法第一百十條之適用，依同法第一百零三條第一項規定，代客記帳業莊月美所為之虛報進項稅額係直接對世享公司發生效力，應由其承擔相關責任。且營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人，虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，而世享公司依同法第二條規定為營業稅納稅義務人，新竹市稅捐稽徵處自當以世享公司為補稅及處罰之對象，至於稅款被莊月美侵占，係世享公司與莊月美間之民事求償及刑事責任問題，與新竹市稅捐稽徵處對世享公司之租稅債權無涉，世享公司無免責之理由，原告主張，實不足採。
二、世享公司申請解散之流程為：１新竹市稅捐稽徵處依財政部台灣省北區國稅局所屬新竹市分局查獲之帳證，顯示
世享公司有以大量加油站營業人開立之統一發票申報成本費用之異常現象，乃於八十六年八月三十日函請世享公司於八十六年九月十一日提供帳證供核，惟世享公司未依限提供，卻於同年十月一日向新竹市政府申請註銷營業登記。
２原告於八十六年十月三日新竹縣調查站所作談話筆錄供稱其於八十六年九月間經
稅捐稽查單位稽查後，始知其委託記帳之華益會計事務所莊月美以加油站營業人所開立之發票虛報世享公司之進項稅額致逃漏稅款，並確認世享公司八十二至八十五年度虛列進項發票扣抵稅額分析統計表及八十三至八十五年度世享公司之營業稅稅額申報書。
３原告於八十六年十月十三日向台灣新竹地方法院聲報為世享公司解散之清算人，
該院民事庭於八十六年十月十八日准予備查，並請其依公司法有關規定儘速進行清算程序。
４世享公司八十六年十月一日申請註銷營業登記一案，經新竹市稅捐稽徵處於同年
月二十日函復以該公司尚有欠繳營利事業所得稅，請其繳清後方准辦理，世享公司乃於同年月二十三日繳清欠稅；該處嗣以八十六年十一月六日八六新市稅工字第八六○四六九九○號函復，略以經查無違章未結案件及欠稅情事，准予辦理註銷等語。
５八十六年十一月二十六日新竹縣調查站移送世享公司上開違章漏稅案資料至新竹
市稅捐稽徵處，該處乃於八十七年一月十五日據以補徵世享公司營業稅二、六○
九、四六一元，並按所漏稅額科處八倍罰鍰計二○、八七五、六○○元，世享公司已循序提起行政救濟。
由上述流程觀之，原告於八十六年九月間即已知莊月美以加油站營業人所開立之發票虛列世享公司進項稅額以逃漏稅款，同年十月三日新竹縣調查站調查人員提示虛列進項稅額統計分析表及營業稅稅額申報書，並經其認證，惟原告自八十六年十月十三日聲報就任為世享公司清算人，至八十六年十一月三日向台灣新竹地方法院聲報清算完結日止，均未依公司法第八十八條規定通知新竹市稅捐稽徵處聲報上開租稅債權。再查，世享公司八十六年（申請註銷登記當年）之銷售額與稅額申報資料顯示，其營業額較八十五年成長，並未衰退，何有所稱近年業務屢遭困挫。且原告八十六年十月三日於新竹縣調查站供稱「大概在九月間經稅捐單位稽查組稽查後，我始知莊女有偽造發票逃漏稅款並侵占稅款情事。」又自聲報就任世享公司清算人至清算完結日止，均未通知新竹市稅捐稽徵處申報租稅債權，原告早於八十六年九月即知曉違章情事，並非無中生有。
三、新竹市稅捐稽徵處依據台灣省北區國稅局新竹市分局通報世享公司有以大量加油站營業人之發票申報成本之異常現象，即於八十六年八月三十日發函，請世享公司於八十六年九月十一日提供帳證供查核，該函並經原告於八十六年九月一日簽收在案，惟其並未依限提供。因當時僅發現世享公司申報有異常，尚未有確切違章之證據，嗣經新竹縣調查站八十六年十一月二十六日移送相關違章證物至該處後始分案查核。因此世享公司八十六年十月一日申請註銷營業登記後，該處八十六年十月二十日及十一月六日兩次函復世享公司，均尚不知世享公司有違章漏稅情事，致函復稱查無違章未結及欠稅情事等語，該處係不知該租稅債權之存在而非不申報。況該處於掌握世享公司涉及違章漏稅證據後，業於八十七年一月十七日以新市稅法字第八七二○五一一九號函請原告將系爭欠繳稅款列入清算債權，並副知台灣新竹地方法院在案。
四、綜上，依公司法第八十八條及財政部六十八年七月三十一日台財稅第三五二六七號函釋，原告之清算人責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，世享公司法人人格仍存續。從而新竹市稅捐稽徵處以世享公司欠繳營業稅及滯納金、利息已達限制其負責人出境之金額標準，報經被告函請境管局限制原告出境，洵無違誤，至原告訴稱同屬遭不肖記帳業者擅自虛報進項稅額之其他業者僅處一倍罰鍰，實有不公云云，核屬另一事項，非本件所應審究。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請求判決駁回原告之訴等語。
理 由按納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境；但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，欠繳應納稅捐或關稅，在行政救濟程序終結前，個人在七十五萬元以上，營利事業在一百五十萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項、第四十九條前段及限制出境辦法第二條第三項所明定。次按清算人就任後，應以公告方法催告債權人報明債權，對於明知之債權人，並應分別通知。清算人應於清算完結後十五日內，造具結算表冊，送交各股東，請求其承認，如股東不於一個月內提出異議，即視為承認，但清算人有不法行為時，不在此限。亦分別為公司法第八十八條及第九十二條所規定。查本件原告為世享公司之負責人，該公司於八十二年至八十五年間無進貨事實，而取得正成等九家加油站及君鍠實業股份有限公司所開立字軌號碼：ＴＮ00000000號等統一發票，記載銷售額計五二、一八九、一七五元，稅額二、六○九、四六一元，充作進項稅額憑證，申報扣抵稅款，逃漏營業稅二、六○九、四六一元，新竹市稅捐稽徵處查獲後，乃發單補徵所漏稅款，並依營業稅法第五十一條第五款規定按所漏稅額科處八倍罰鍰計二○、八七五、六○○元（計至百元止）限繳日期為八十七年三月二十日。世享公司不服，循序提起行政救濟程序之事實，有新竹市稅捐稽徵處八十七年一月十五日八六新市稅法字第八六○五三四二○號處分書、同處八十七年二月二十三日八七新市稅法字第八七○○四七三二號復查決定書台灣省政府八七府訴三字第一六二七五六號訴願決定書等附於被告檢送之案卷可稽。原告對於世享公司逃漏上開營業稅之事實，亦不爭執。雖又主張本件逃漏營業稅係因世享公司委託記帳、報稅之訴外人莊月美侵占稅款所致，莊月美所為係無權代理，其效果不由原告及世享公司承擔，且稅捐稽徵單位亦未盡查核之責，不應全部歸責於原告及世享公司。又世享公司已於八十六年十月一日解散，進行清算，至同年十一月三日清算完結，原告為清算人，於清算期間，並不知世享公司有欠上開稅捐，故未通知新竹市稅捐稽徵處申報債權，並非明知有該租稅債務而不通知申報。又同被莊月美侵占稅款而漏稅之其他廠商僅被處一倍罰鍰，世享公司被處八倍罰鍰顯不公平云云。惟查世享公司逃漏上開營業稅在一百五十萬元以上，其行政救濟程序尚未終結，被告依首開規定函境管局限制世享公司之負責人即原告出境，即無違誤，不因世享公司逃漏稅之原因為何而有差異。況世享公司逃漏上開營業稅縱係因其委託記帳、報稅之訴外人莊月美侵占稅款所致，亦係世享公司得對莊月美主張民、刑事責任之問題，並不能免除世享公司之租稅債務，又稅捐稽徵單位有無盡到查核之責，係其稽核人員有無責任之問題，縱使未盡到查核責任，亦不能免除世享公司之租稅債務。再者，新竹市稅捐稽徵處依財政部台灣省北區國稅局所屬新竹市分局查獲之帳證，顯示世享公司有以大量加油站營業人開立之統一發票申報成本費用之異常現象，乃於八十六年八月三十日函請世享公司於八十六年九月十一日提供帳證供核，世享公司於八十六年九月一日收受該函，惟未依限提供查核，卻於同年十月三日向新竹市政府申請註銷營業登記。原告於八十六年十月三日新竹縣調查站所作談話筆錄供稱其於八十六年九月間經稅捐稽查單位稽查後，始知其委託記帳之華益會計事務所莊月美以加油站營業人所開立之發票虛報世享公司之進項稅額致逃漏稅款，並確認世享公司八十二至八十五年度虛列進項發票扣抵稅額分析統計表及八十三至八十五年度世享公司之營業稅稅額申報書等情，有新竹市稅捐稽徵處八十六年八月三十日八六新市稅消字第八六二五七○八四號函、郵政回執、新竹市政府八十六年十月三日八六府建商字第一二四三八二號函、新竹縣調查站八十六年十月三日調查筆錄、及世享公司八十二至八十五年度虛列進項發票扣抵稅額分析統計表、八十三至八十五年度世享公司之營業稅稅額申報書等附於前開案卷可稽，足見原告於清算期間即已知世享公司逃漏上開營業稅之事實，原告主張其因不知世享公司有欠上開稅捐，故未通知新竹市稅捐稽徵處申報債權云云，顯不足採。又同被莊月美侵占稅款而漏稅之其他廠商被處罰鍰若干，世享公司被處罰鍰若干，是否合法，並非本件所得審究，綜上所述，原告之主張，均不足採，被告所為處分，並不違法，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告之訴非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 十二 月 十四 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 林 清 祥法 官 吳 錦 龍法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 惠 美中 華 民 國 八十九 年 十二 月 十六 日