行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第五五五號
原 告 甲○○○
指定送達代收人 曾進發 律師被 告 基隆市稅捐稽徵處右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年十一月九日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告於民國八十四年六月一日申報基隆市○○區○○○段深澳坑小段三九七、三九
八、三九九、一二八之一、一二八之二、一二八之四、四○一、四一二地號等八筆土地移轉現值，並以代繳人身分就該等持分部分之土地增值稅額新台幣（下同）一二、○五九、一八七元，分別於八十四年七月十三日、八月九日繳訖在案，嗣送請基隆市地政事務所辦理所有權移轉登記，惟因故經登記機關駁回申請。原告於八十五年十月三十日向被告申請撤銷現值申報及退稅，於八十五年十二月十三日獲退還原繳土地增值稅款一二、○五九、一八七元（實際似退稅一二、○五九、一八八元）。原告復於同年十二月二十日申請退還自八十四年七月十三日繳納稅款日起至八十五年十二月十三日國庫支票之日止之退稅款利息，經被告否准。原告不服，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、緣原告與對造人陳蔡花，因終止信託事件，於八十三年十二月二十七日在基隆市信義區公所成立調解，陳蔡花同意雙方終止信託契約，並返還信託物，即基隆市○○區○○○段深澳坑小段三九七、三九八、三九九、一二八之一、一二八之二、一二八之四、四○一、四一二等地號土地，該調解筆錄業於八十四年三月六日經基隆地方法院民事庭核定。原告即依法繳納土地增值稅，並申請移轉土地所有權。二、惟因現行土地登記規則及相關地政法令，並無以「返還信託物」為移轉理由者，原告僅得以「買賣」為由申請，詎地政機關竟因此認定本件為買賣，而以有其他共有人主張優先購買為由，依土地登記規則第八十一條第二項及內政部⒊台八一內地字第八一七二二○六號函駁回登記之申請。原告因不堪已繳納之鉅額稅金無法運用，且難期相關法令能即時修正通過，遂向被告之信義分處辦理退還已繳之土地增值稅，於八十五年十二月十三日獲退原繳稅款新台幣壹仟貳佰零伍萬玖仟壹佰捌拾捌元整，然利息部分則未退還，原告乃再次申請退還利息，竟遭被告駁回。因不服被告之原處分，復向台灣省政府提起訴願，未料仍遭駁回之決定，故提起再訴願，期各該不符誠信原則，公平正義之行政處分及訴願決定能被撤銷，以彰權益，然仍遭財政部再訴願決定駁回，乃依法提出行政訴訟。三、查本件移轉登記事件之駁回，實乃不可歸責於原告之事由，蓋其始末均為信託關係，地政機關卻認定為買賣，原告為合形式法律程序，依法繳納土地增值稅，其利息之損失實不應由原告負擔。原處分及一再訴願決定各以稅捐稽徵法第三十八條第二項、稅捐稽徵法第二十八條及財政部六十八年三月二十一日台財稅第三一八六三號函為駁回原告請求退還利息之基礎。然衡諸各該規定可知，可加退利息之規定，立法意旨係本於行政機關之可歸責性，就本案而言，地政機關曲解法令，致原告不得過戶，乃行政機關違背依法行政，令原告受到利息之損失，就此不可歸責於人民之退稅部分，法無明文規定，對人民財產權之保障實有疏漏，況從前揭財政部函釋稅捐稽徵法第二十八條規定「惟納稅義務人因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，申請退還時，不得要求加計利息退還．．．」更可明白，因可歸責於人民之事由方不可要求加退利息，倘不可歸責於人民之退稅時，本於誠信公平之原則，其利息之損失不應由人民負擔。四、原處分與一再訴願決定否准原告之申請，均以依法行政原則為其依據。行政機關之行為應受法律拘束，固屬無誤，惟行使權利、履行義務，應依誠實及信用方法，是為誠信原則，按依行政法院七十年判字第九七五號判決、五十二年判字第三四五號判例：「．．．按公法與私法，雖各有其特殊性質，但二者有其共通之原理，私法規定表現一般法理者，應亦可適用於公法關係，私法中誠信公平之原則，在公法上當亦有其適用。．．．」，今原處分偏執於與法不合而拒絕為授益處分，實乃假依法行政之外衣而侵害人民之財產權，變相使稅捐機關不當得利，圖利國庫。於形式上觀之，原處分似有法令依據，但實質上有欠公平且顯不合理，係違背誠信、公平合理之原則。五、況且深究依法行政原則之本旨，其乃為限制行政權恣意侵犯或干涉人民之自由與財產權，遂將某些重要事項納入法律保留之範圍，以界定行政機關行使權限之範圍，此為憲法保障人民自由財產之精神及公共上所共認之大原則。本件申請退還利息案，原處分未審究行政一體之原則，拘執於本位主義，蓋地政機關與稅捐機關均隸屬於行政機關之下，今地政機關駁回登記申請，乃違背依法行政，令原告受到利息損失，原處分之見解不無本末倒置之嫌，行政機關為侵益處分時，尚須嚴守法令依據，本案原處分竟於法無明文下逕為侵害人民財產權之不利處分，其違法豈不甚然。且該土地移轉登記事件業經本院判決應准予移轉，益見此乃地政機關適用法令違誤所致。非歸責於原告。六、綜上，原處分就不可歸責於原告之事由而令原告承擔鉅額利息損失，不僅違背了依法行政原則，亦有違誠信原則，蓋此一原則已為實務所適用，觀諸憲法及各項稅法，多以誠信原則為立法準則，且行政法院七十二年判字八九○號判決：「．．．似亦屬強人所難，有違誠信原則，．．．此種行政處分，應有行政訴訟法第一條第二項濫用權力之違法。」亦已明白指出，違背誠信原則，非僅屬裁量不當的問題，而為處分違法之層次，此其處分顯已違法。請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、原告於八十四年六月一日申報基隆市○○區○○○段深澳坑小段三九七、三九八、三九九、一二八之一、一二八之二、一二八之四、四○一、四一二地號等八筆土地移轉現值，並以代繳人身分就該等持分部分之土地增值稅額一二、○五九、一八七元，分別於八十四年七月十三日、八月九日繳訖在案，並送請基隆市地政事務所辦理所有權移轉登記，惟因故經登記機關駁回申請。原告乃於八十五年十月三十日向被告申請撤銷現值申報及退稅，於八十五年十二月十三日獲退還原繳土地增值稅款一二、○五九、一八七元（實際退稅一二、○五九、一八八元）。原告復於同年十二月二十日申請退還自八十四年七月十三日繳納稅款日起至八十五年十二月十三日國庫支票之日止之退稅款利息，參酌首揭規定，被告否准申請，並無違誤。二、原告主張本案係依據原告與對造人陳蔡花於八十三年十二月二十七日在基隆市信義區公所成立之調解筆錄辦理，該調解筆錄載明雙方終止信託關係返還信託物，且該筆錄嗣後並經基隆地方法院核定，依鄉鎮市調解條例第二十四條第二項規定，經法院核定之調解與民事判決有同一效力，是本案自始即為信託物返還，惟因現行土地登記規則及相關地政法令，並無「返還信託物」之移轉理由，原告方以「買賣」為理由申請，詎地政機關竟因此認定本件為買賣，以其他共有人已提出購買為理由，依土地登記規則駁回登記之申請，是故本件移轉登記之駁回，此乃不可歸責於原告之事由，準用稅捐稽徵法第三十八條第二項，請求退還自八十四年七月十三日原告繳納稅款之日起，至八十五年十二月十三日填發國庫支票之日止，按郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，退還已退稅額之利息云云。查依財政部六十八年三月二十一日台財稅第三一八六三號函規定「納稅義務人因適用法令錯誤溢繳之稅款，申請退還時，應依稅捐稽徵法第二十八條規定辦理；惟該條並無規定加計利息退還，．．．。至同法第三十八條第二項規定經復查、訴願或行政訴訟確定應退稅款加計利息退還者，指行政救濟案件才有其適用。」行政救濟確定案件應退稅款加計利息，旨在彌補徵納雙方因行政救濟程序而延後退還本稅所生之損失，若稅捐稽徵機關因課稅事實變更而依職權退還已繳納之稅款，現行稅法尚無退稅加計利息之規定，因之申請人因故撤銷土地現值申報之退稅款，亦不得加計利息退還。訴稱各節，顯不足採。三、綜上，請駁回原告之訴等語。
理 由按「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人。．．．」為土地稅法第五條第一項所明定。次按「已納之土地增值稅，倘發生退還情事，原則上應以繳款通知書上所載納稅義務人為退還之對象；惟如該應退稅款，係由權利人向稽徵機關申請代繳有案，或權利人能提出證明該項應退稅款，確係由權利人代為繳納並經稽徵機關查明屬實者應准由代繳人辦理切結手續後，退還代繳人。」及「納稅義務人因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，申請返還時，應依稅捐稽徵法第二十八條規定辦理；惟該條並無規定加計利息退還，因之，台端因稽徵機關重複發單溢繳之稅款，亦不得加計利息退還。至同法第三十八條第二項規定經復查、訴願或行政訴訟確定應退稅款加計利息退還者，指行政救濟案件才有其適用。」分別為財政部七十四年六月十二日台財稅第一七四五一號函及六十八年三月二十一日台財稅第三一八六三號函所釋示。上開函示核與土地稅法及稅捐稽徵法相關規定意旨尚無不符，本院得予援用。本件原告於八十四年六月一日申報基隆市○○區○○○段深澳坑小段三九七、三九八、三九九、一二八之一、一二八之二、一二八之四、四○一、四一二地號第八筆土地移轉現值，並以代繳人身分就該等持分部分之土地增值稅額一二、○五九、一八七元，分別於八十四年七月十三日、八月九日繳訖在案，嗣送請基隆市地政事務所辦理所有權移轉登記，惟因故經登記機關駁回申請。原告於八十五年十月三十日向被告申請撤銷現值申報及退稅，於八十五年十二月十三日獲退還原繳土地增值稅款。原告復於同年十二月二十日申請退還自八十四年七月十三日繳納稅款日起至八十五年十二月十三日國庫支票之日止之退款利息，經被告否准，原告不服，循序提起行政訴訟，主張：本件土地所有權移轉登記乃依據基隆市信義區公所終止原告與相對人陳蔡花信託關係之調解筆錄請求返還信託物，該調解筆錄經法院核定，與民事判決有同一效力，因現行土地登記規則及地政法令並無「返還信託物」之移轉理由，原告方以「買賣」為理由申請，致因其他共有人主張優先承買權而被駁回，此乃不可歸責於原告之事由，依誠信原則，準用稅捐稽徵法第三十八條第二項規定，自應退還已繳土地增值稅額之利息云云。經查：依原告所提本院八十六年度判字第一五八二號判決所示，原告依據終止信託關係之調解筆錄，因其有與民事判決同一效力，本可據以向地政機關依「返還信託物」之法律關係，申請土地所有權移轉登記。原告明知且事實上亦已依此方法達到土地所有權移轉登記，乃竟自以為應以「買賣」為理由而錯誤選擇自行繳納系爭土地增值稅，難謂不可歸責於原告之事由，被告既已逕行退還原告所繳納之土地增值稅款，核與稅捐稽徵法第三十八條第二項規定經復查、訴願或行政訴訟確定應退稅款應加計利息之情形不符，被告否准加計利息，難謂有違反誠信原則及公平正義之可言，次查：被告與基隆市地政事務所雖同為行政機關，惟其預算獨立，屬各別不同之行政單位，可分別獨立為被告之訴訟當事人，原告縱認為本件基隆市地政事務所命其繳納土地增值稅有違法屬實，亦係能否另行向基隆市地政事務所請求損害賠償之問題，尚難以所謂「行政一體」之原則，指摘被告未加計利息為違法處分。從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分揆諸首揭規定及說明，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 二 月 二十五 日
行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 評 事 徐 樹 海
評 事 黃 璽 君評 事 高 啟 燦評 事 蔡 進 田評 事 劉 鑫 楨右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲中 華 民 國 八十九 年 三 月 一 日