行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第五九號
原 告 尚聯汽車商業股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部基隆關稅局右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國八十七年十二月二十九日台財訴字第八七二二七六三八六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告於八十三年十二月二十日委由志生報關行向被告申報自德國進口BENZ SL320轎車乙部（報單第ＡＷ＼ＢＣ＼八三＼六四四六＼九四三九號），報列進口稅則第八七○三．二四．一○號，稅率三十，貨物稅三十五，完稅價格新台幣（以下同）一、四六○、五六一元，經被告按先核後放方式，先參據財政部關稅總局驗估處 IG-WT4852號函按FOB DEM 九六、○○○元＼UNIT之參考價格，予以核估押款放行。復依該處八十四年五月三十日以IG-WT 四八五二號查價函示：「請按FOB DEM 九四、○七六＼UNIT核估」之價格核估應徵稅費，並自原繳押金徵稅抵繳結案。嗣據該處八十五年五月十日以總驗三㈣字第○六○七號函囑：「尚聯汽車商業股份有限公司．．．涉有變造發票逃漏關稅情事，請依法核處見復。．．．本案來貨存檔發票金額 FOB DEM九○、○○○＼UNIT。被告依上開函示價格及意旨，爰依海關緝私條例第三十七條第一項規定處以漏稅額二倍罰鍰計四○、三四四元，另按貨物稅條例第三十二條第十款規定處漏稅額五倍之罰鍰一五三、五○○元，及依營業稅法第五十一條第七款規定處漏稅額五倍之罰鍰二九、六○○元，於八十五年七月十日以八十五年第一七八六號處分書通知原告。原告不服，於法定期限內提起異議，被告審查結果，依八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕意旨暨財政部賦稅署案陳八十四年八月四日「研商營業稅法第五十一條降低處罰倍數規定之適用與相關裁罰標準之修正等有關事宜」會議結論，有關逃漏營業稅部分，改處原告所漏營業稅額三倍之罰鍰，計一七、七○○元，被告並於八十六年二月三日以八十五年第一七八六號處分書更正本通知原告，原告仍不服，復於法定期限內提起異議。被告經核其異議無理由，乃於八十六年四月十七日以基普五業一字第○二五六八號通知書通知維持原處分。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，經財政部再訴願決定：訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分。其餘再訴願駁回。原告就再訴願駁回部分即原處人關於關稅及貨款裁罰部分，聲明不服，提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰再訴願決定機關所以駁回再訴願之理由無非執持訴願決定機關之理由，認為原告於關稅總局驗估處派員調查後始自國外退款，是以該退款是否為本案實體價款之一部分，無法查證，復謂對於進口後始發生之退款，在決定實付或應付價格時，應不予考慮云云，認為原告所提主張及資料亦經該處複核，均與估價法令及實務不合，尚無重新審查之必要，因此駁回訴願。至於對原告所提資料何以不予採納，又與其估價法令及實務有何不合﹖均未置乙詞，其理由似是而非，竟將估價方法與實際交易價格之認定混為一談，自是違誤不實，以下就其違法處，分點說明如下：一、首就完稅價格而言，依關稅法第十二條第一項本文規定：「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算依據。」而所謂交易價格，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格（同法第十二條第三項），而實付或應付價格之計算則依據同法第十二條第四項之規定。然實付或應付價格有關稅法第十二條之一至第十二條之六所規定之情形，則依各該條所規定之情形計算完稅價格。依右揭關稅法規定而言，除非海關依據關稅法第十二條之規定採據其實付或應付價格作為計算完稅價格之依據，若非如此，而係依據第十二條之一至之六之規定另行核估其完稅價格，自應以海關核估之價格作為課徵關稅及其他稅費之依據，不論其實際交易價格若干，自無再予補稅或罰鍰之依據，蓋依關稅法第十二條之一至之六之立法精神而言，實際上乃否定進口商申報之交易價格，始准許海關另行依據第十二條之一至之六之情形另行核估，此時即以海關核估之價格擬制為進口貨物之完稅價格，自無於海關擬制其交易價格之後，復否定其擬制結果之理，是若海關非依關稅法第十二條之規定以交易價格課徵關稅，而係依據第十二條之一至之六核估其交易價格者，自不得再以進口商虛報貨價為理由課罰。在本案中，姑不論原告原申報之價格如何，海關乃依據同類貨物之交易價格核估之價格，並據以課徵關稅、貨物稅、營業稅，卻又反謂原告虛報貨值，影響其對交易價格之核估云云，自是錯解關稅法有關之規定而為之違法處分。二、次就本件買賣而言，原告購車所簽發之信用狀金額是先以預估價格透過國外廠商在當地現貨市場找尋適合條件之車種及配備而暫行預估預付之價格，並非實際之購車價格。易言之，原告開立信用狀時所預估之車子價格，與國外廠商在現貨市場找到之車子價格，因其配備不同，故價格當然不同，故原告進口報關時當依購車時之實際交易價格報關，自係當然之事，原告自不可能仍以信用狀上所載每部車子之價格來報價核稅。至於超出實際價金之匯款，供應商乃聽憑原告之指示，有時當做下筆交易之訂金，有時則匯回。就本件而言，原告於通關後，即去函供應商，請求其將餘款匯回指定之帳號，供應商亦回函表示每部車之差額，願依指示匯回餘款，隨後該款並匯回，彰化銀行於八十四年九月二十六日通知匯款匯入（參再訴願書證四），原告於同日領到該筆退款（參再訴願書證五），而本件之處分書係於八十五年七月十日始由原處分機關寄出，距原告收到退款已逾一年，訴願決定書竟謂「訴願人於本總局驗估處派員調查後始自國外退款，是以該退回款項是否為本案實付價款之一部分，無法查證．．．」云云，顯與事實有違，再訴願決定機關就此略而不論，自有不依證據認定事實之違法。三、就原處分機關適用之法律而言，原處分乃依據海關緝私條例第三十七條第一項、第四十四條、貨物稅條例第三十二條第十款及營業稅法第五十一條第七款規定。實則依「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物．．．」固為海關緝私條例第三十七條第一項所明定，惟依本條規定課處罰鍰者，必具有同項各款情形之一，始足當之，若無同項各款情形之一，當無依本條項課處罰鍰之理。在本案中，原告乃以其與出賣人就本次進口貨物最後議定之價格（離岸價格）申請報關，原處分機關並依職權予以提高，此已詳陳如右，現海關卻因另查得結匯金額與申報金額不一致，即推測原告繳驗不實發票，自於法未合。綜上所陳，原處分、訴願決定及再訴願決定均有違法處，請依法將之撤銷，以維護原告權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按報運貨物進口而有繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物，為海關緝私條例第三十七條第一項所明定；復按貨物稅條例第三十二條第十款規定，國外進口之應稅貨物，未依規定申報者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍之罰鍰，又按營業稅法第五十一條第七款規定，其他有漏稅事實者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業。查本案系爭貨物經財政部關稅總局驗估處向結匯銀行查得原告在該行所開具結匯證實書、信用狀副本及存檔發票所載金額相同，惟與原告報關時所繳驗發票所載金額不同，足證原告報關時所檢附之發票顯非真正交易文件，自不能作為計算完稅價格之依據，本案原查得原告繳驗變造發票，虛報進口貨物之交易價格，原告原申報價格並非真正交易價格，從而被告按查得之真正交易價格核估，應屬適法。又原告既已有繳驗變造發票，虛報貨物價值及逃漏關稅、貨物稅及營業稅之情事，被告爰依前述法條規定，予以論處，於法亦無不合。二、原告起訴理由一、三稱：「．．．依關稅法第十二條之一至之六之立法精神而言，實際上乃否定進口商申報之交易價格，．．．此時即以海關核估之價格擬制為進口貨物之完稅價格，自無於海關擬制其交易價格之後，復否定其擬制結果之理，．．．自不得再以進口商虛報貨價為由課罰。在本案中，姑不論原告原申報之價格如何，海關乃依據同類貨物之交易價格核估．．．卻又反謂原告虛報貨價，影響其對交易價格之核估云云，自是錯解關稅法有關之規定而為之違法處分。」、「．．．原告乃以其與出賣人就本次進口貨物最後議定之價格（離岸價格）申請報關原處分機關並依職權予以提高．．．現海關卻因另查得結匯金額與申報金額不一致，即推測原告繳驗不實發票，自於法未合。」等節，查從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據，為關稅法第十二條所明定。再查財政部關稅總局八十一年九月二十九日台普驗字第○一八一二號函為落實關稅交易價格制度，特籲請轎車進口人應本誠信原則，據實申報交易價格以供海關查核，經查核屬實者，自當依法接受其申報價格，不再增估補稅。若經調查發現其有繳驗不實發票，虛報價格情事者，仍應依海關緝私條例及其他相關法令之規定處理。本案報關時，原告所檢附之發票價格，核與開狀銀行提供之信用狀副本及存檔發票價格顯然不符，因開狀銀行存檔發票係出口商所提供，則原告據以報關之發票，並非透過開狀銀行所支付，與一般貿易常規不合，且自開狀日至進口日止，其間未見信用狀內容有任何變更或修改情事，準此，原告報關時檢附之發票顯係不實，至為明確。原告既以繳驗不實發票之不正當方法提供不實之價格資料，致使海關無法為正確之核價，又海關既查得真正交易價格，並發現本案涉有不法情事，依法科罰並追徵所漏稅款，並無不當。三、起訴理由二稱：「．．．原告購車所簽發之信用狀金額是．．．預估價格．．．並非實際之購車價格．．．至於超出實際價金之匯款，供應商乃聽憑原告之指示．．．就本件而言，原告於通關後，即去函供應商，請求其將餘款匯回指定之帳號．．．供應商亦回函表示每部車之差額，願依指示匯回餘款．．．彰化銀行於八十四年九月二十六日通知匯款匯入．．．原告於同日領到該筆退款．．．而本件之處分書係於八十五年七月十日始由原處分機關寄出，距原告收到退款已逾一年，訴願決定書竟謂：『訴願人於本總局驗估處派員調查後始自國外退款，是以該退回款項是否為本案實付價款之一部分，無法查證．．．』云云，顯與事實有違．．．。」乙節，查本案進口汽車原申報價格偏低異常，經關稅總局驗估處著手進行調查，先依關稅法之規定按類似貨物之交易價格先行核估補稅，嗣既查證認定原告有變造發票，逃漏稅款情事，自應依海關緝私條例第三十七條之規定論處，所稱處分書距原告收到退款已逾一年乙節，經核並未超逾海關緝私條例第四十四條所定五年追徵或處罰期限，依法並無可解免其變造發票逃漏稅捐之違法責任。次查"GATT AGREEMENT AND TEXTS OF THE TECHNICAL COMMITTEE ON CUSTOMS VALUATION"有關REFUND（退款）之解釋：「貨物進口後才發生或生效之退款，不得據以調降進口貨物之交易價格」，亦即對於進口後發生之退款，在決定實付或應付價格時，應不予考慮。是以本案對於價格之認定方式，符合國際通行之規範，應無不當。四、綜上所述，本件原告之訴，難謂有理由，敬請判決駁回等語。
理 由
一、本件再訴願決定就訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分均撤銷，著由原處分機關另為處分。就訴願決定及原處分關於違反海關緝私條例及貨物稅法所科處罰鍰部分，則駁回原告之再訴願，故原告不服而提起本件行政訴訟，僅係就違反海關緝私條例及貨物稅條例而受科罰部分，關於違反營業稅法部分之科罰，不在本件行政訴訟審理範圍，合先敍明。
二、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物．．．三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。」為海關緝私條例第三十七條第一項第三款所明定。又「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅款處五倍至十五倍罰鍰．．．十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」為貨物稅條例第三十二條第十款所規定。查本件被告以系爭進口貨物，經向結匯銀行查得原告於銀行所開具結匯證實書、信用狀副本及存檔發票所載金額相同，惟與原告報關時繳驗發票所載金額不同，足證報關時所檢附之發票顯非真正交易文件，有提供不實發票虛報價值之情形，認為原告申報價格並非真正交易價格，被告遂依查得之真正價格核估並依海關緝私條例第三十七條第一項規定科處偷漏關稅額二倍之罰鍰計四○、三四四元，及依貨物稅條例第三十二條第十款規定，科處所漏貨物稅額五倍之罰鍰一五三、五○○元。原告不服，聲明異議及提起一再訴願均遭駁回，其駁回理由以：依自銀行查得資料，原告實付價款為FOB DEM 九○、○○○＼UNIT，故原告所繳驗之發票為不實，已足認定，故被告依海關緝私條例第三十七條、第四十四條及貨物稅條例第三十二條第十款之規定論處，自無不合。又本案進口汽車係以信用狀支付貨款，通常在贖單清償貨款，取得提單提領貨物後，在信用狀未經申請修改之情形下，買賣雙方及銀行間之權利義務關係已依約定履行，該項交易已告完成，原告訴稱供應商於貨物進口後及在完成清償貨款後，始退款予原告，顯與交易常規有違。再查"GATT AGREEMENT AND TEXTS OF THE TECHNICAL COMMITTEE ON CUSTOMS VALUATION"有關REFNUD（退款）之解釋：「貨物進口後才發生或生效之退款，不得據以調降進口貨物之交易價格」，亦即對於進口後發生之退款，在決定實付或應付價格時，應不予考慮。是本案對於價格之認定方式，符合國際通行之規範，應無不當，且與我國是否已加入GATT無涉等語。經核與首揭法律規定相符，從而被告駁回原告之異議，及一再訴願決定予以維持，均無不當。原告起訴主張：以海關核估之價格擬制為進口貨物之完稅價格，自不得再以進口商虛報貨價為理由加以課罰。且彰化銀行於八十四年九月二十六日即通知匯款匯入原告帳號，早在本件處分書八十七年七月十日寄出之前，並非事後揑作云云。查本案進口汽車原申報價格偏低，被告遂先依關稅法之規定按類似貨物之交易價格暫行核估補稅，嗣因查證原告有提出不實發票逃漏稅款情事，自應依海關緝私條例第三十七條及第四十四條規定處罰，尚難以被告先行核估完稅價格即得免罰。又原告就事後退款乙事，並未提出信用狀修改條款，或買賣雙方契約諮商等文件，以實其說，且其提出之匯款通知均在八十三年十二月二十日進口通關日之後，尚難遽認原告訴辯意旨為真實。從而原告起訴非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 一 月 二十 日
行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 藍 獻 林評 事 黃 璽 君評 事 廖 宏 明評 事 鄭 忠 仁右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 彭 秀 玲中 華 民 國 八十九 年 一 月 二十一 日