行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第六○二號
原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年九月九日台八十七訴字第四四三二○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
事 實緣原告未辦理民國八十三年度綜合所得稅結算申報，被告依查得資料，以原告於七十九年十一月三日以連帶保證人身分，代償債務人吳河清積欠台北市第九信用合作社之借款新台幣（下同）五、四○○、○○○元、利息及違約金六三○、九一七元暨費用
四一、四九○元，合計六、○七二、四○七元，而台北市第九信用合作社受償上開債權後，則於同年十一月七日將擔保上開債權之台北市○○區○○段二小段三九三地號之土地及其地上建物（建號六五○、六五一、六五二、六五三號）即門牌號碼台北市○○路○○○號一至四樓房屋上所設定之本金最高限額一○、八○○、○○○元之抵押權連同債權讓與原告等情，而逕認原告有利息之所得，乃按原告對吳河清之債權金額六、○七二、四○七元，並依抵押權設定時所約定利息每百元日息三分五厘計算，迄八十三年八月十一日原告將該債權及抵押權再一併轉讓予張溫寬時止，而增列原告當年度（八十三年度）之抵押利息所得為四七三、九五一元，並命補徵稅額二五、三八三元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，乃依序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
甲、原告起訴意旨略謂︰㈠原告於七十九年十一月三日以連帶保證人資格代債務人吳河清償還所欠債務後，
乃自債權人台北市第九信用合作社受讓其債權及抵押權。而原告代償債務之範圍包括吳河清積欠台北市第九信用合作社之借款、利息、違約金及手續費用，共計
六、○七二、四○七元，依設定抵押權時所約定之利息，債務人吳河清每月應給付原告六四、六四六元（6,072,407×0.00035×365÷12=64,646），此實非小數目，然債務人既已無法償還原債權人台北市第九信用合作社之借款與利息，又怎有能力如約按月償還原告之本金及利息﹖㈡再查原告所代償之資金乃係向案外人張溫寬所借，而因債務人吳河清無清償能力
，致原告遲遲未返還上揭借款予張溫寬。基此，原告復於八十三年八月一日將該債權併同抵押權讓與張溫寬，並簽立有債權讓與契約書為憑。而觀此契約書之債權讓與金額，明顯可看出債務人吳河清自七十九年十一月三日原告幫其清償債務以來，均未給付原告任何本金及利息，此由原告以當年代償之金額，分毫不減的讓與張溫寬可得證明。又張溫寬因無法收取前開債權，已於八十六年十二月十一日向台灣台北地方法院聲請拍賣抵押物，並經裁定許可在案，益可證明債務人吳河清根本無給付原告利息之可能。
㈢原告所舉上揭間接事實，均不違經驗法則，然再訴願機關僅謂：「原告並未提示
足資證明未取得利息之客觀事實以實其說，自難認其主張為真實」及「又依再訴願人所檢送台灣台北地方法院依張溫寬君之聲請准予拍賣抵押物之八十六年度拍字第二五四五號民事裁定影本，仍無法證明再訴願人未取得系爭利息所得」等語，而未具明不採之理由。茲依 鈞院三十六年判字第十六號判例意旨：「按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」，此等舉證，依然受到「證據法則」之拘束。亦即明白揭示行政機關對於事實狀態之認定，須適用證據法則，不得濫用自由心證。而本案「未收取利息」之事實係屬消極事實而祗能以間接事實予以佐證，是再訴願機關對於此等間接事實如不予採信，自應敍明理由。若僅以「不足證明」或「無法證明」等語而為駁回行政救濟決定之理由，實有理由不備之違法而為自由心證之濫用。為此，請求傳訊證人張溫寬，即可證明債務人吳河清自原告七十九年十一月七日由台北市第九信用合作社受讓上揭債權起，至八十三年八月十一日原告再將該債權讓與張溫寬之日止，均未給付分文利息予原告。並於查清事實真相後，爰請求將原處分及訴願、再訴願之決定均予撤銷，免於核定利息所得。
乙、被告答辯意旨略謂︰㈠按凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息所得，應課徵個人
綜合所得稅，為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任」及「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」， 鈞院七十年判字第一一七號及三十六年判字第十六號分別著有判例。
㈡原告於七十九年十一月三日以六、○七二、四○七元代償吳河清積欠台北市第九
信用合作社之借款、利息、違約金及費用後，台北市第九信用合作社於七十九年十一月七日將台北市○○區○○段二小段三九三地號之土地及其上建築物上之抵押權連同債權一併讓與原告，該抵押權為本金最高限額一○、八○○、○○○元，利息約定每百元日息三分五厘，被告原核定增列原告八十三年度利息所得，係依原告實際債權金額六、○七二、四○七元計算，截至八十三年八月十一日將抵押權轉讓張溫寬時止，計利息所得為四七三、九五一元（6,072,407×0.00035×223=473,951），洵無不合。
㈢至原告主張未收取利息乙節，經調閱相關抵押權讓與契約書、塗銷原因證明文件
及登記簿謄本等資料，查最初借款之債務人為吳河清，原債權人台北市第九信用合作社於七十九年十一月七日因原告代吳河清清償債務，故將債權及抵押權讓與原告，債務關係隨之轉換。而原告復於八十三年八月十一日將該抵押權連同債權一併讓與張溫寬，依登記簿謄本約定利息為每百元日息三分五厘，故依是項登記原告於七十九年十一月七日起至八十三年八月十一日止為抵押權人，徵諸首揭條文，原核定依其八十三年度抵押權設定期間計算其利息所得四七三、九五一元，並無違誤，原告主張未收取利息，並未能提示客觀之證明以實其說，尚無足採，原核定應予維持。本件原告之訴為無理由，應予駁回。
理 由
一、本件原告未辦理八十三年度綜合所得稅結算申報，經被告依查得之資料而增列原告當年度獲有抵押利息所得四七三、九五一元，並命補徵稅額二五、三八三元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，乃依序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，核其復查及一再訴願決定駁回原告申請之理由，無非以：㈠按凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。㈡次按個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之認定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任，而所舉之證據必須有效，才能推翻已認定之事實，本院七十年判字第一一七號著有判例可資參照。㈢查依原告與張溫寬書立之債權讓與契約書及土地、建物登記謄本記載之資料，系爭最高限額抵押權之原抵押權人為台北市第九信用合作社，因原告於七十九年十一月三日為債務人吳河清清償債務，債權債務關係隨之轉換，台北市第九信用合作社乃將債權及系爭最高限額抵押權讓與原告，而原告復於八十三年八月十一日將上開最高限額抵押權連同上開債權一併讓與張溫寬，是依該項登記資料，原告於七十九年十一月七日起至八十三年八月十一曰止為抵押權人，被告原核定其利息所得乃係依土地、建築物登記謄本所載抵押權設定期間，就實際借款金額六、○七二、四○七元按約定利率每百元日息三分五厘計算，而增列原告八十三年度利息所得為四七三、九五一元，並無違誤。至原告主張並無該筆利息所得云云，然原告並未提示足資證明未取得利息之客觀證明以實其說，自難認其主張為真實云云為據，固非無見。
二、然按個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押權，依一般經驗法則，稅務機關對債權人應作有按時收取利息之認定，即應逕行認定有收付實現之事實，當事人如主張其未收取利息者，應就其事實負舉證責任，固迭經本院著有判例可資參照，惟稅捐稽徵機關核課稅捐，依學者通說，須具備稅法所規定之一定要件者，始有課稅處分之權能。故主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任。是稅捐稽徵機關課徵個人綜合所得稅，倘納稅義務人已就未收付實現之事實為釋明，自應就納稅義務人有無取得所得之事實，依職權予以調查。從而在稅捐稽徵機關未就納稅義務人所提證據為調查審認前，即不得僅以土地、建物登記謄本已有約定利息之抵押權登記為由，而逕依土地、建物登記謄本之記載為已有收取利息之認定。經查：原告前於七十九年十一月三日以連帶保證人身分，代償債務人吳河清積欠台北市第九信用合作社之借款五、四○○、○○○元、利息及違約金六三○、九一七元暨費用四一、四九○元，合計
六、○七二、四○七元，而台北市第九信用合作社受償上開債權後，則於同年十一月七日則將上開債權及擔保上開債權之台北市○○區○○段二小段三九三地號之土地及其地上建物（建號六五○、六五一、六五二、六五三號）即門牌號碼台北市○○路○○○號一至四樓房屋上所設定之本金最高限額一○、八○○、○○○元之抵押權讓與原告。嗣原告於八十三年八月十一日復將該債權連同最高限額抵押權再一併轉讓予張溫寬（原告與張溫寬係翁婿關係），業據原告提出台北市第九信用合作社出具之保證人代償借款證明書影本、原告與張溫寬訂立之債權讓與契約書影本、抵押權設定契約書影本、土地建築改良物他項權利移轉變更契約書影本、土地登記謄本、建物登記謄本等相關資料附於原處分卷為證，並為被告所不爭執，然兩造之爭執關鍵乃在原告自台北市第九信用合作社受讓債權及系爭最高限額抵押權迄其再將債權及上開最高限額抵押權讓與張溫寬時止，究有無收取債務人吳河清給付之利息。茲觀原告於向被告申請復查時，雖未提出足以證明未收取利息之證據資料，然原告於嗣後提起訴願時，即於書狀內載明請求傳喚證人台北市第九信用合作社及吳河村（即吳河清之胞兄，與吳玉琳、原告同為提供系爭土地及建物予設定抵押之義務人兼連帶保證人），用以證明債務人吳河清既無法償還對原債權人台北市第九信用合作社之借款本金及利息，又怎有可能償還原告利息﹖惟訴願機關未予傳喚證人調查，即逕以本院七十年判字第一一七號判例意旨，認定原告既為抵押權人，且土地、建物登記謄本上亦明載有利息之約定，是被告原核定原告於八十三年度獲有抵押利息所得四七三、九五一元，並無違誤，而駁回原告訴願之申請。原告不服提起再訴願時，並於書狀內再度聲請傳訊證人即債務人吳河清之繼承人吳崇文、吳崇德、吳崇良、吳崇真、吳沛毅等五人（註：吳崇文、吳崇德、吳崇良、吳崇真應係吳河村之繼承人，非吳河清之繼承人；另吳沛毅應係吳玉琳之繼承人），以證明債務人吳河清並無清償原告利息之事實。抑且，張溫寬於受讓原告債權及最高限額抵押權後，因無法收取到本金及利息，於八十六年十二月十一日向台灣台北地方法院聲請拍賣系爭之抵押物，並經該法院裁定准予拍賣抵押物，亦有原告提出之台灣台北地方法院八十六年度拍字第二五四五號裁定附於再訴願卷內可稽。則張溫寬日後有無向台灣台北地方法院執行處聲請強制執行，其受償之情形如何，對原告究有無收取利息之判斷，不能謂無所助益，再訴願機關就原告前開調查證據之聲請，不惟未予置理，即對於張溫寬之受償情形如何，亦未予查證，即以原告未提示足資證明未取得利息之客觀證明，難認其主張為真實為詞，而駁回原告之再訴願，經核尚有未洽。
三、綜上所述，本件原告既一再主張於八十三年度綜合所得稅之結算申報，並無利息所得，則被告未就原告所聲請調查證據事項為調查審認前，竟僅依土地暨建築物登記簿謄本上載有抵押權設定登記時有利息之約定為由，而遽為已有收取利息之認定，而併課原告當年度綜合所得稅，自屬可議。一再訴願決定未予糾正，均有未合。原告起訴指摘原處分及一再訴願決定違誤，難謂無理由，應由本院將再訴願決定、訴願決定及原處分均予撤銷，由被告詳為查證後，另為適法之處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 三 月 三 日
行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 評 事 葉 振 權
評 事 吳 錦 龍評 事 吳 明 鴻評 事 尤 三 謀評 事 陳 光 秀右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬中 華 民 國 八十九 年 三 月 三 日