行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第八一六號
原 告 統亮企業有限公司代 表 人 甲○○被 告 高雄市稅捐稽徵處右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國八十八年五月二十日台財訴字第八八二二一七九五七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
事 實緣原告因八十三年至八十五年間進貨未依規定取得進貨憑證及漏開統一發票，積欠營業稅新台幣（下同）六七三、九七五元（未含滯納金、利息）及罰鍰四、○一一、六八○元，嗣被告獲法院通知原告已聲報清算，被告遂辦理查欠向清算人申報債權參與分配，惟清算人清算結果迄未回報，稅捐債權亦未獲分配，其間原告申經復查結果，被告重核應納營業稅額為六一五、八六一元，違章罰鍰變更為三、六六五、八三四元，並依規定報請財政部限制其負責人甲○○出境，嗣原告於八十六年八月八日函被告以其無意繼續經營，經全體股東同意決議解散，並奉高雄市政府建設二字第一○八○七六○○號函核准解散，清算人即依法進行清算程序，業經臺灣高雄地方法院八十六高嘉民實八十五司一七一字第九一一二號函，清算完結准予備查在案，其法人人格已消滅，故申請註銷上開欠稅及罰鍰，被告乃於八十七年三月七日以高市稽管字第一二五二○號函復以其未完成合法清算而否准其請求，原告不服，循序提起訴願、再訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略以︰原告自向高雄市政府申請解散登記以來，以合法之程序及有關法律之規定辦理清算及向法院聲報備查，而清算後公司財產不足清償債務，清算人再依公司法第八十九條第一項規定聲請宣告破產，經法院以公司已無財產或債權人僅有一人，無宣告破產之必要而裁定駁回，依財政部七十二年十二月二十日台財關字第二八八四六號函釋『．．．不論公司債務是否全部清償，應為公司已解除清算人之責任，清算程序應為完結，經向法院聲報並辦理清算終結登記後，其法人人格即歸於消減』觀之，原告應已辦理『合法清算』。且原告聲請甲○○就任清算人時檢附清算前資產負債表明白列示，借方資產額零，貸方負債額為應付帳款：三四八、五○○元，股東墊款：三八八、三九六元，資本：一、○○○、○○○元，累積盈虧：四三八、八○○元，本期損益：一、二九八、○九六元，股權淨值負數：七三六、八九六元，財產顯已不足清償債務，為此承接高雄市稽管字第一○六一三號函申報債權後，將該債權四、六八三、六五五元加上高雄市國稅局應加徵之所得稅款（估列）及罰鍰共九三
三、○四四元，在八十六年十二月十五日向法院聲報清算完結之表冊中之資產負債表內，列上應付稅捐五、六二二、六九九元納入被告申報債權之處理及回報，至於清算完結後原告股權淨值已負數六、三六五、三一○元，財產顯已不足清償債權，並無剩餘財產按稅捐受清償之順序清償而通知分配，無所謂辦理清算程序時，未將前申報債權予以處理回報之情形，即難謂未合法清算完結。又公司法第八十八條規定之意旨是針對清算人應履行義務之限制及保護債權人之權益，本件清算人因一時錯失，未事前通知被告申報債權，顯有違誤，惟被告經由法院之通知以高市稽管字第○一六一三號之申報債權，清算人也將該債權加入債務總額內，並列舉在表冊內辦理清算，並在財產已不足清償債務及無剩餘資產可做分配之情形下依公司法規定辦理聲報破產，應無未通知債權人而損及債權人之權益之可言。至清算人在清決算申報八十五年十月二十四日資產負債表中之銀行存款為零，經被告向清算人往來之華南銀行籬仔內分行查詢結果，仍有銀行存款餘款一○、六九七元，顯有申報不實一節，因該項錯誤顯為會計人員一時之錯失，若無錯失者依會計處理之原則，該銀行存款之餘額應屬股東往來
三九四、一一一元之減項，無法改變公司財產不足清償債務之事實，亦無實質上之影響，即無財政部八十七年二月二十一日台財稅字第○○三七六一九號函釋『．．．本案統亮企業有限公司解散清算時如尚有財產．．．』之適用，而應分開辦理，銀行存款餘額一○、六九七元部分依公司法第三三三條規定『重行分配』並以稅捐稽徵法第十三條規定清償『部分稅捐』外，清算程序之是否合法則必須依據事實認定，被告以稅捐稽徵法第十三條之規定作為未完成『合法清算』之依據顯有欠失。綜上所述，原告之清算程序應屬合法，其法人已消滅，課稅對象已無存在，依台灣省財政廳五十七年一月二十四日財稅一字第三三二七八號函『．．．稅捐機關明知該破產人後之欠稅人，無財產可供執行，自無後移法院執行，而取得執行憑證，應依據法院之破產裁定，予以銷案』之規定，自應將原告之欠稅案予以撤銷，故原處分自有違誤，原處分及訴願、再訴願決定均應予撤銷等語。
被告答辯意旨略以︰本件原告原積欠八十六年度營業稅六七三、九七五元（未含滯納金、利息）及罰鍰四、○一一、六八○元未繳，嗣獲法院通知原告聲報清算，被告即辦理查欠向清算人申報債權參與分配，惟清算人清算結果如何，迄未回報，稅捐債權亦未獲分配，其間原告對前述稅款及罰鍰不服申請復查，經被告復查決定重核應納營業稅為六一五、八六一元及違章罰鍰三、六六五、八三四元，迄今仍未繳納。另原告已聲報清算，依公司法第八十八條規定，對於明知之債權人，應分別通知催報債權，惟本件清算人未主動通知被告申報債權。且被告函請清算人提供原告之清算申報表冊，發現原告清決算申報八十五年十月二十四日資產負債表中之銀行存款餘額為零，惟經被告向原告往來之華南銀行籬仔內分行函詢結果，則仍有銀行存款餘額一○、六九七元，核與其申報之銀行存款為零不符，顯見申報不實，是其清算人於分配財產前，未依稅捐稽徵法第十三條之規定，按稅捐受清償之順序，繳清稅款，從而被告以其未經合法清算而否准原告註銷欠稅及罰鍰之請求，認事用法並無違誤。再查公司依公司法規定向法院聲報清算完結程序，僅具備案之性質，並非當然具清算完結之效力，必其清算程序合法亦即「合法清算」始生清算完結之效力，此觀司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第○四六八六號函釋：「按公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第九十三條第一項、第三百三十一條第四項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應是否完成『合法清算』而定，若尚未完成『合法清算』，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。．．．。」及司法院秘書長八十四年六月二十二日秘台廳民三字第一○八七六號函釋即明。又本件原告雖已進行清算，惟對明知之債權人（即被告）未依公司法第八十八條之規定催報債權，被告於八十六年二月十三日以高市稽管字第一○六一三號函向清算人申報債權，清算人並未依規定繳納且於辦理清算程序時，亦未將前申報債權予以處理回報，自難謂該公司已「合法清算」完結。針對本案是否已完成「合法清算」，被告曾向財政部請示，財政部於八十七年二月二十一日以台財稅第000000000號函釋略以「．．．本案統亮企業有限公司解散清算時，如尚有財產，而未通知已知之債權人高雄市稅捐稽徵處申報債權，或經高雄市稅捐稽徵處申報債權，而未依法按稅捐受清償之順序清償稅捐者，即難謂該公司已合法清算完結．．．。」另財政部八十七年七月三十日台財訴第000000000號訴願決定亦持同一看法。況被告向原告往來銀行查證原告之銀行存款尚有一○、六九七元，非如所申報之銀行存款為零，顯見其申報不實，而原告所指財政部七十二年十二月二十日台財關字第二八八四六號函釋，亦為清算人依規定執行公司法所定之職務及程序，亦即「合法清算完結」方有其適用之餘地。從而原處分並無違誤，請求將原告之訴予以駁回等語。
理 由
一、按法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐，負繳納義務。為稅捐稽徵法第十三條所明定。
二、本件原告因八十三年至八十五年間進貨未依規定取得憑證及漏開統一發票，積欠營業稅六一五、八六一元及違章罰鍰三、六六五、八三四元，被告乃依規定報請財政部限制其負責人甲○○出境，嗣原告辦理清算並以公司已清算完結，向被告申請註銷上開欠稅及罰鍰，被告於八十七年三月七日以高市稽管字第一二五二○號函復以其未完成合法清算而否准其請求，原告不服，一再訴願遞遭決定駁回，乃提起本訴。原告主張其向高雄市政府申請解散登記後，皆以合法程序辦理清算結算及向法院聲報備查，而清算後原告財產不足清償債務，清算人依規定聲請法院裁定破產，經法院以原告已無財產或債權人僅有一人，無宣告破產必要而裁定駁回，依財政部七十二年十二月二十日台財關字第二八八四六號函釋，原告已完成合法清算，法人人格業已消滅，課稅對象已無存在，依規定自應將原告上開欠稅及罰鍰予以註銷，被告處分自有違誤等語；被告則以本件原告雖已進行清算，惟被告獲法院通知原告已聲報清算，被告即辦理查欠向清算人申報債權參與分配，但清算人清算結果迄未回報，且原告對明知之債權人即被告未依公司法第八十八條規定催報債權，自難謂已合法清算完結，又被告向原告往來之華南商業銀行籬仔內分行函詢結果，原告尚有銀行存款餘額一○、六九七元，核與其清算申報八十五年十月二十四日資產負債表中之銀行存款餘額為零不符，顯見其申報不實，自難謂經合法清算，況公司依公司法規定向法院聲報清算完結程序，依司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第○四六八六號函釋，僅為備案之性質，原告於解散清算時，尚有財產，卻未通知被告申報債權，亦未按稅捐受清償之順序繳清稅款，即難謂已合法清算完結，被告未准註銷欠繳稅款及罰鍰，原處分自無違誤等語為辯。經查本件原告因八十三年至八十五年間進貨未依規定取得憑證及漏開統一發票，積欠營業稅六一五、八六一元及違章罰鍰三、六六五、八三四元之事實，有被告違章檢舉案件查核報告書及所附銷貨明細表、已收帳款明細表、應收票據明細表、出貨單、提貨單暨被告營業稅復查報告書等附可稽，原告對此復不爭執，是被告為原告稅捐債務之債權人應可確定。次查被告獲法院通知原告已聲報清算及負責人甲○○為清算人並准予備查，有臺灣高雄地方法院八十五高澤民實八十五司一七一字第二八九八一號通知影本足憑，且被告於接獲通知後即辦理查欠向清算人申報債權參與分配，亦有被告八十六年二月十三日八六高市稽管字第○一○六一三號函影本可佐，惟原告於清算人清算結果未回報，稅捐債權亦未分配之情形下，即向臺灣高雄地方法院聲報清算終結，本有可議，且其於聲報清算後就系爭稅捐及罰鍰申請復查，於該期間內對明知之債權人即被告亦未依公司法第八十八條規定催報債權，其未依法踐行清算程序，自難謂其清算程序合法，況原告向臺灣高雄地方法院聲報清算終結所附八十五年十月二十四日資產負債表中之流動資產、固定資產、其他資產金額均為零，惟被告向原告往來之華南商業銀行籬仔內分行查詢結果，原告於該日尚有活期存款六九七元、支票存款一○、○○○元，有該行八十六年十二月八日華籬仔字第一一二號函影本在可資參照，足見原告有聲報不實之情形，是原告於解散清算時，尚有財產，卻未通知被告申報債權，亦未按稅捐受清償之順序繳清稅款，即難謂經合法清算。又公司依公司法規定向法院聲報清算完結程序，僅具備案之性質，並非當然具清算完結之效力，必其清算程序合法亦即「合法清算」始生清算完結之效力，此觀司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第○四六八六號函釋：「按公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第九十三條第一項，第三百三十一條第四項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」亦明，是原告自不能以其向法院聲報清算終結准予備查在案，即逕謂其已合法清算完結。至臺灣高雄地方法院八十六年破字第九號裁定，係以原告無財產可供進行破產程序，無宣告破產必要而予以駁回，與原告於華南商業銀行籬仔內分行尚有存款餘額一○、六九七元之事實不符，原告自不能援引而謂其已完成合法清算，自亦無財政部七十二年十二月二十日台財關字第二八八四六號函釋之適用。是原告既未完成合法清算，其法人人格即未消滅，課稅對象仍然存在，則被告以其未完成合法清算而否准其註銷欠繳稅款及罰鍰之請求，揆之首開法條規定，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告之訴難認有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 三 月 二十三 日
行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 評 事 曾 隆 興
評 事 鄭 淑 貞評 事 林 家 惠評 事 徐 瑞 晃評 事 張 瓊 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬中 華 民 國 八十九 年 三 月 二十四 日