行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第九三五號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十七年十二月廿一日台八十七訴字第六二八四五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
事 實緣原告係群祐漁業股份有限公司（以下稱群祐公司）負責人，為行為時所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，該公司八十四年度給付大陸籍船員薪資計新台幣（下同）
六七七、五五八元，未於給付時就源扣繳百分之十稅款六七、七五六元，案經被告查獲，責令原告於八十五年六月二十五日以前補繳未扣繳稅款，原告逾期於八十五年七月五日始補繳，被告乃依同法第一百十四條第一款規定，處以應扣稅額三倍之罰鍰二○三、二○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰按法律保留原則乃現代法治國家依法行政最基本之原則，凡涉及人民權利、義務者，應以法律定之。被告及財政部所援引懲處依據無非是所得稅法第一百十四條第一款違反扣繳義務之處罰規定「扣繳義務人未依〔所得稅法〕第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰。」此一條文明示應處三倍罰鍰之構成要件除未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單外，尚需是未依〔所得稅法〕第八十八條規定辦理扣繳稅款者；顯然兩者缺一不可。惟查大陸籍船員應辦理扣繳之法源乃台灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條之規定，「大陸地區人民、法人、團體或其他機構有台灣地區來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳，並應由扣繳義務人於給付時，按規定之扣繳率扣繳，免辦理結算申報。」對於違反台灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條規定者，該條例第五章罰則中並未明定有處罰規定，顯係針對「大陸地區人民、法人、團體或其他機構有台灣地區來源所得」此一法律事實，僅明定應予以就源扣繳，而對其違反者要無處罰之規定應屬故意之遺漏。故縱然台灣地區與大陸地區人民關係條例第一條後段規定「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」其所謂「未規定者」應指該條例未曾規定之法律事實。該條例已有所規範之法律事實，應不容再就此等法律事實之附帶問題，諸如效果部分適用其他有關法令，尤其侵害人民權利之行政罰規定更不容任意以模糊字眼規範之，蓋其如此，實違誠信原則，其與誘殺一般百姓何異？且由台灣地區與大陸地區人民關係條例第一條前段規定「國家統一前，為確保台灣地區安全與民眾福祉，規範台灣地區與大陸地區人民之往來，並處理衍生之法律事件，特制定本條例。」可以得知台灣地區與大陸地區人民關係條例所規範對象為法律事件（事實），與該條後段規定「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」相對照，第一條後段規定所謂「未規定者」應指該條例未曾規定之法律事件（事實），而不及該條例中已加規範之法律事件（事實）之附帶問題。原告所負責之公司，群祐漁業股份有限公司所雇用之大陸籍船員於八十四年有台灣地區來源所得，此一事實既已於台灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條中加以規範，故應非台灣地區與大陸地區人民關係條例第一條後段規定「本條例規定者，適用其他有關法令之規定。」之適用對象。從而所雇用之大陸籍船員有台灣地區來源所得，卻未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款之附帶效果，應無適用關係條例第一條後段規定「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」之餘地。故被告以所得稅法第一百十四條第一款規定對原告加以處罰，除其與所得稅法第一百十四條第一款之構成要件有違而有錯誤適用法令之違法外，且顯然違背誠信與法律保留原則。基上論結，被告針對原告所為二○三、二六八元之行政罰處分、訴願及再訴願決定均應予以撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「大陸地區人民、法人、團體或其他機構有台灣地區來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳，並應由扣繳義務人於給付時，按規定之扣繳率扣繳，免辦理結算申報。」台灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條定有明文；又「本條例第二十五條所稱規定之扣繳率，準用各類所得扣繳率標準中有關中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內有固定營業場所之營利事業適用之扣繳率辦理扣繳。」亦為同條例施行細則第二十條所規定。另所得稅法第一百十四條第一款規定：「扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰。」。二、「依據台灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條及同條例施行細則第二十條規定，大陸地區人民有台灣地區來源所得者，其應納稅額分別就源扣繳並應由扣繳義務人於給付時，按中華民國境內居住之個人適用之扣繳率辦理扣繳，免辦理結算申報。至於薪資所得扣繳辦法規定之薪資所得扣繳稅額表，係依據綜合所得稅結算申報稅額計算式，估計全年薪資所得減除免稅額、標準扣除額及薪資所得特別扣除額後，考量與納稅義務人合併申報之配偶及受扶養親屬人數，估計出每月應扣繳稅額，其規定意旨應僅適用於辦理結算申報之所得人。對於遠洋漁撈業者給付大陸船員之薪資，依前揭條例規定既採就源扣繳，且無須辦理結算申報，就源扣繳之稅款即為其最終稅負，尚無薪資所得扣繳辦法第八條及各類所得扣繳率標準第八條第二項有關應扣繳稅額不超過新台幣六百元而免予扣繳之適用，其應納稅額應於給付時按給付總額扣繳百分之十。」為財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋有案。本件群祐漁業股份有限公司於八十四年度僱用大陸籍船員，計給付薪資六
七七、五五八元，惟該公司僅於八十五年元月廿五日列單申報該等薪資所得，並未依首揭條例及施行細則規定，按給付總額就源扣繳百分之十稅款，是本局依所得稅法第九十四條規定發單補徵扣繳義務人（即原告）百分之十稅款計六七、七五六元，並無違誤，此為原告所不否認之事實。惟上開稅款原告逾限繳日期八十五年六月廿五日，而於八十五年七月五日始補繳，本局乃依首揭規定按應扣繳稅款裁處三倍之罰鍰二○
三、二○○元（計至百元止），並無不合。至原告主張違反台灣地區與大陸地區人民關係條例第廿五條規定者，該條例第五章罰則中並未明定有處罰規定乙節，查原告為所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，其未依規定扣繳稅款，依該條例第一條後段「．．．本條例未規定者，適用其他有關法令之規定。」是本局依所得稅法第一百十四條第一款規定裁處原告罰鍰，洵無違誤，原告之主張實不足採據，本局所為之處分請予維持。綜上論結，本件行政訴訟顯無理由，請予駁回等語。
理 由按「對人民違反行政法上義務之行為科處罰鍰，涉及人民權利之限制，其處罰之構成要件及數額，應由法律定之。若法律就其構成要件，授權以命令為補充規定者，授權之內容及範圍應具體明確，然後據以發布命令，始符憲法第二十三條以法律限制人民權利之意旨。」、「對人民違反行政法上義務之行為予以裁罰性之行政處分，涉及人民權利之限制，其處分之構成要件與法律效果，應由法律定之，法律雖得授權以命令為補充規定，惟授權之目的、範圍及內容必須具體明確，然後據以發布命令，方符憲法第二十三條之意旨。」迭據司法院釋字第三一三號、第四○二號解釋前段釋示在案。本件原告係群祐公司負責人，該公司八十四年度給付大陸籍船員薪資計六七七、五五八元，未於給付時就源扣繳百分之十稅款六七、七五六元，案經被告查獲，依行為時（以下同）臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條、同法施行細則第二十條規定及財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號解釋，責令原告於八十五年六月二十五日以前補繳未扣繳稅款，原告逾期於八十五年七月五日始補繳，被告乃依行為時（以下同）所得稅法第一百十四條第一款規定：「扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍罰鍰」，處以應扣稅額三倍之罰鍰二○三、二○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，一再訴願決定，遞予維持。查本件違規事實以及原告係臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條規定之就源扣繳義務人，均為兩造所不爭執。惟對於扣繳義務人違反臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條規定未辦理就源扣繳者，同條例第五章第七十九條至第九十三條規定之罰則中，並無處罰之明文。臺灣地區與大陸地區人民關係條例第一條後段雖規定：「本條例未規定者，適用其他有關法令之規定」，惟所謂「適用其他有關法令之規定」，自須符合法律事實與法令構成要件該當之法令適用基本方法要求，始有客觀法令適用之可言，否則即難謂無違反行政法上禁止恣意原則之虞。查所得稅法第一百十四條第一款，乃就扣繳義務人未依所得稅法第八十八條規定辦理扣繳稅款，應予處罰，所為之規定；本件原告係未依臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條規定辦理就源扣繳，無論自法條文義上或辦理扣繳之性質上，均不能認係該當於未依所得稅法第八十八條規定辦理扣繳稅款，自無從適用所得稅法第一百十四條第一款規定予以處罰。本件被告未據敘明臺灣地區與大陸地區人民關係條例第二十五條規定之就源扣繳，即為所得稅法第八十八條規定扣繳稅款之法律或法理依據，而就本件違規事實，遽依所得稅法第一百十四條第一款規定科處原告罰鍰之處分，核與首揭司法院釋字第三一三號、第四○二號解釋意旨，顯有未符。原告據以指摘，並非全無可取，爰將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 三 月 三十 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 陳 石 獅
評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權評 事 王 立 杰右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 八十九 年 三 月 三十一 日