最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第一二一九號
原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十一月十七日台八十八訴字第四二○二七號再訴願決定，提起行政訴訟。關於行政救濟加計利息部分，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣本件被告查得原告於七十八年十二月十日以新台幣（下同）九六、○○○、○○○元向陳德曾購買台北市○○區○○段二小段二○五、二三四至二四一、二四三、二五
四、二五四之一地號等十二筆土地，並於七十九年一月十五日以其與子鄭建明、鄭建興及鄭建華等四人登記為所有人，持分各為四分之一，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，按原告之子三人持有系爭土地持分核定原告贈與總額七二、○○○、○○○元，發單課徵贈與稅二九、九九六、二五○元。原告不服，提起一再訴願，均遭駁回（此部分已確定）。其間被告機關依行為時稅捐稽徵法第三十八條第三項規定，於八十五年五月二十七日以財北國稅徵字第00000000函檢送復查決定後之贈與稅繳款書予原告，除補徵本稅二九、九九六、二五○元外，並包含原限繳日之次日（八十三年十一月十一日）起，至復查決定後填發補繳稅款通知書之日（八十四年八月十六日）止之行政救濟利息一、一一八、三二六元。原告復就本稅及行政救濟加計利息申請復查，被告未准所請，原告乃提起訴願、再訴願均遭駁回，訴願本院八十七年度判字第七六九號判決將再訴願決定、訴願決定及原處分關於加徵利息部分均撤銷，經被告就行政救濟加計利息部分重為復查決定結果，仍未准變更。原告就行政救濟加計利息部分，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、查系爭土地及地上房屋即台北國華街二十三號等房屋（房屋未辦理保存登記，為違章建築），原為薇閣育幼院所有，因其負責人陳德曾積欠原告債務，又因陳德曾另與單永浩之債權債務關係興訟，經台北地方法院七十年度訴字第三五七五號民事判決確定，應將上開土地移轉登予單永浩，嗣移轉登記事件遭退件，陳德曾乃於七十八年八月十一日與單永浩成立協議，約定由陳德曾以九百萬元受讓單永浩之移轉登記權利，並約定原告甲○○之子鄭建興、鄭建明、鄭建華為登記名義人，此有協議書可稽，另約定由原告在過戶土地完成六十天內付給陳德曾九千六百萬元作為現住戶搬遷之費用，陳德曾前向原告借款，則一筆勾銷，因此系爭土地確係原告與子鄭建興、鄭建明、鄭建華共同將款項付與陳德曾後，於七十九年一月十五日因買賣原因，登記為原告及鄭建興、鄭建明、鄭建華四人共有，亦有土地登記簿謄本之記載可稽。二、嗣因原告為負責人之新集興實業股份有限公司，因受景氣及利息負擔而無法償還銀行及民間貸款，系爭合資購買之土地交由原告全部無條件移轉所有權予呂孟思以清償債務，有土地買賣契約書、協議書附案可稽，因此，縱系爭土地係贈與，亦因抵債而血本無歸，未得分文好處，與民法贈與之定義有間，依法不應繳納贈與稅，詎訴願機關、再訴願機關未予深究詳查，即遽僅以程序上之審查或對於已確定之事件，復提起同一之訴願者，為程序不合，不予受理，而未予以實體之審核即遽為駁回訴願、再訴願之決定，實有認定事實不憑證據及情、理、法之事由不備之重大違法。
三、查系爭十二筆土地，係由原告與鄭建明等四人共同出資九千六百萬元，其中四分之一由原告給付，餘由鄭建明三兄弟共同負擔，而於七十八年十二月十日由原告為代表與地主陳德曾訂立土地買賣契約書，約定由原告等在十二筆土地過戶完成六十天內，付清九千六百萬元予陳德曾，作為現住戶搬遷費，有資金流程表、土地買賣協議書可稽。而鄭建明三兄弟固均為原告之子，但三兄弟均於七十八年間即在新集興實業有限公司（下稱新集興公司）服務，領有薪資，且鄭建興、鄭建明、鄭建華均為新集興公司董事，有董事、監察人名單、身份證影本可稽。新集興公司雖為家族企業，但非原告一人能力所得經營負擔，平日均賴三兄弟共同經營管理，始能創造利潤，三兄弟均領有薪資，有能力支付系爭土地之價金。且七十六年間，鉅額買賣以現金支付，事所恆有，因此陳德曾當時要求以現金支付，有其分別書立予鄭建興、鄭建明、鄭建華之收據附案為證。四、綜上，原告確未有贈與系爭土地予鄭建明等之情事，為此，請調閱全案卷宗及上開土地過戶予呂思之相關資料，並撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「經依復查、訴願及行政訴訟程序終結決定或判決，應補徵稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」、「納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義務人時，應就復查決定之應納稅額，依本法第三十八條第三項後段規定加計利息填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納。」分別為稅捐稽徵法第三十八條第三項及同法施行細則第十二條所明定。本件原告因不服本局核定其七十九年度贈與總額七二、○○○、○○○元，並補徵贈與稅額二九、九九六、二五○元，申經復查結果，未獲變更，本局乃依前揭法條規定，依原限繳日八十三年十一月十日之次日起，至復查決定後填發補繳稅款繳納通知書八十四年八月十六日止，按郵政儲金匯業局之一年定期存款利率，加計行政救濟利息一、一一八、三二六元（計算式：29,996,250 ×189/365 ×
7.2 %=1,118,326 ）。原告因申請復查經享有延緩繳納稅款之期間利益，基於公允原則，理應負擔緩繳稅款期間之利息，要不因復查決定期間而生影響，是原核定於復查決定後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知原告繳納，並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日（八十三年十一月十一日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日（八十四年八月十六日）止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息計一、一一八、三二六元，惟本件自原限繳日八十三年十一月十日之次日起，至復查決定後填發補繳稅款繳納通知書八十四年八月十六日止共計二七九天，而原核定以一八九天計算，是本件經行計算加計行政救濟利息應為一、六五○、八六二元（計算式：29,996,250 ×279/365×7.2%=1,650,862），尚高於原核定之加計行政救濟利息一、一一八、三二六元，惟依「行政救濟不利益變更禁止原則」，是原核定並無不合。二、原告之訴為無理由，請判決駁回等語。
理 由按「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利息，按日加計利息，一併徵收。」為稅捐稽徵法第三十八條第三項所明定。次按「納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義務人時，應就復查決定之應納稅額，依本法第三十八條第三項後段規定加計利息填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納。」為同法施行細則第十二條所規定。本件原告因不服被告核定其七十九年贈與總額七二、○○○、○○○元，並補徵贈與稅額二九、九九六、二五○元，申經復查結果，未獲變更，被告乃依原限繳日八十三年十一月十日之次日起，至復查決定後填發補繳稅款繳納通知書八十四年八月十六日止，按郵政儲金匯業局之一年定期存款利率，加計行政救濟利息一、一一八、三二六元（計算式：29,996,250×189/365×7.2 %=1,118,326）。又原告因申請復查經享有延緩繳納稅款之期間利益，基於公允原則，理應負擔緩繳稅款期間之利息，要不因復查決定期間而生影響，是原核定於復查決定後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知原告繳納，並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日（八十三年十一月十一日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日（八十四年八月十六日）止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息計一、一一八、三二六元，惟本件自原限繳日八十三年十一月十日之次日起，至復查決定後填發補繳稅款繳納通知書八十四年八月十六日止共計二七九天，而原核定以一八九天計算，是本件經重行計算加計行政救濟利息應為一、六五○、八六二元（計算式：29,996,250×279/365×7.2%=1,650,862 ），尚高於原核定之加計行政救濟利息一、一一八、三二六元，惟依行政救濟不利益變更禁止原則，乃維持原核定，經核與首揭規定，尚無不合。原告雖不服，循序提起行政訴訟，主張系爭十二筆土地，鄭建興、鄭建明、鄭建華確實有提供資金，並依法登記為其名義所有，嗣又因挽救新集興公司公共利益，共同將持分土地提出抵償債務，鄭建興等三人非但未獲任何利益，反而提供之資金全部泡湯，此與一般之贈與有別，依法不應繳贈與稅，如仍命其繳納贈與稅並加徵利息無異雪上加霜，更於法有違云云。但查原告七十九年間以自己資產為其子女購買財產，經被告核定贈與總額七二、○○○、○○○元，應納稅額二九、
九九六、二五○元，業經行政院八十五年六月十四日台八五訴字第一八九九一號再訴願決定駁回確定，其對該確定之本稅部分，再行提起行政訴訟，亦經本院另案裁定駁回在案，茲原告對已告確定之贈與本稅再行爭議，自非足採。一再訴願決定，遞予維持，俱無違誤。原告起訴論旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 七 月 十三 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 吳 錦 龍法 官 吳 明 鴻法 官 徐 樹 海法 官 林 家 惠右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十 年 七 月 十六 日