最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第一五八六號
原 告 李明賢即明儒土木包工業被 告 花蓮縣稅捐稽徵處代 表 人 林耀英右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年八月二十日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告明儒土木包工業係依法登記之土木包工業，於民國八十年十一月、十二月間，無進貨事實，而取得漢泰行開立之統一發票四張，銷售額共計新臺幣（以下同）五、一○○、○○○元，營業稅額二五五、○○○元，案經被告查獲並經審理違章成立，除依營業稅法第五十一條第五款補徵原告逃漏之營業稅額外，並處以所漏稅額八倍罰鍰二、○四○、○○○元。原告不服，申請復查，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
甲、原告起訴意旨略謂：
一、原告為平剛營造有限公司（以下稱平剛公司）、聯統營造股份有限公司（以下稱聯統公司）之協力廠商，渠等承攬之部分工程分包與原告，有工作協議書及原告開立給該公司之發票可資佐證。被告以訂約承攬廠商非原告，即認無具體事證，顯有不當。
二、被告以「武陵農場八十一年度風景區公共設施『營建工程』及『電器照明設備工程』之完工證明為八十一年九月二十一日，而原告所取具之發票開立日期則為八十一年十一月至十二月間，較完工日期晚。」而判定「原告主張有進貨事實誠難謂可採」，殊與工程慣例有違。查該工程雖在八十一年九月二十一日完工，驗收日期則在八十一年十二月一日，驗收完工後請領工程款，則取得之發票在八十一年十一、十二月間，當屬合理。且同為臺灣省立花蓮高級農業職業學校（以下稱花蓮農校）學生宿舍餐廳新建工程之承攬廠商，聯統公司所取得之八十一年十一、十二月漢泰行開立之發票，經臺灣臺北地方法院判決認定為無進、銷貨事實之虛設行號，則其作為進項憑證並扣抵銷貨稅額，何以被告確認該公司「核有進貨事實」；而因工程分包從事實際施工之原告，則「無進貨事實」，顯有矛盾。聯統公司之情節符合財政部八十三年台財稅第000000000號函之規定，僅追補本稅，不再處漏稅罰鍰；對原告則依營業稅法第五十一條規定，除追繳稅款外，並依照所漏稅額處高達八倍之罰鍰。同一主體、同一事件、相同當事人，花蓮縣境已有多起，處分各異，殊難令人信服。
三、原告係委由訴外人莊蓮水負責材料購置、施工，工程材料既已進場施工完成，莊蓮水持發票請款，原告即據以撥款，並作為進貨憑證，應無不當。至莊蓮水如何取得該虛設行號漢泰行之發票，原告實無從知悉。按發票乃公司行號向稅捐機關申領所得，漢泰既為虛設行號，稅捐機關何以仍同意其長期申領；發票開立之商號既無「虛設」字樣，則其作為進貨憑證，如係公司委由他人購置貨品取得，是否必須逐一查證，免蹈「虛報進項稅額」之違法。
四、營業稅法第五十一條之處罰不以故意為要件，而以被告之過失及工程實質認定「有進貨事實」，應符合財政部前揭函示規定，不再處漏稅罰鍰；縱因過失必要依法裁處罰鍰，亦請體念經營困難，減低罰鍰倍數為漏稅額兩倍。
五、綜上所述，原處分及一再訴願決定，均有違誤，請併予撤銷等語。
乙、被告答辯意旨略謂︰
一、被告係以營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款及財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函辦理。查原告於八十一年十一、十二月間無進貨事實，取得業經臺灣臺北地方法院刑事判決認係無進、銷貨事實之虛設行號漢泰行開立之四張發票，金額計五一、○○○、○○○元，營業稅額二五
五、○○○元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經被告查獲，有臺灣臺北地方法院八十四年度訴緝字第三四四號刑事判決、被告北市稽同甲字第二二九四六號函及相關統一發票查核清單影本附案可稽，違章事證明確。
二、原告所提示轉包聯統公司承包之花蓮農校學生宿舍、餐廳新建工程，及八十一年三月間轉包平剛公司承包之武陵農場八十一年度風景區公共設施部分工程合約書二紙所載之承包商，係聯統公司及平剛公司，而非原告。且依原告提示之帳冊，八十一年度工程明細帳為空白，並無記載承包上開工程之材料明細資料，故其雖主張有承包上開工程，惟無具體事證以實其說，尚難採信。
三、依原告提示之花蓮市第一信用合作社儲蓄部列印之往來明細、現金支出傳票、轉帳傳票及面額四、○○○、○○○元支票等影本，其中所稱支付之貨款中，現金支出一、三五五、○○○元，係由莊蓮水及其配偶領受，而非漢泰行，此僅得證明莊蓮水曾領受該筆金錢，無法證明該筆金錢係原告承包上開二工程之進貨支出。另原告主張其支票四、○○○、○○○元係用以支付貨款一節，經查前開支票係由案外人蔡小玉兌領，而蔡坤城於受蔡小玉委託至被告處接受詢問時表示，原告代表人曾於八十二年一月十一日向其借調週轉，該款項已由蔡小玉帳戶支出，故將原告之代表人配偶開立交付之系爭四、○○○、○○○元支票再還入蔡小玉帳戶。綜合上開事證，原告無進貨事實而取得虛設行號發票充作進項憑證扣抵銷項稅額。
四、系爭漢泰行所開立發票，原告主張係其現場工地負責人莊蓮水於八十一年間購置工程材料而取得者，惟查依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，營業人銷售貨物開立發票，係以發貨時為限，而非於請款時開立，本件系爭工程既於八十一年九月二十一日完工，原告又何須於八十一年十一月及十二月間再購進工程材料。
五、原告主張其協力廠商聯統公司進貨取得漢泰行開立發票，經被告認定有進貨事實，僅追補本稅，不再處漏稅罰一節，經查兩者案情並不相同，前開事項於本案自無須審究。
六、綜上結論，原告之訴顯無理由，請求駁回等語。理 由
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。次按「．．．二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１、無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．。」財政部亦已作成八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋。再按「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項稅額者。」營業稅法第五十一條第五款亦予明定。
二、本件原告於八十一年十一及十二月間，取得漢泰行開立之統一發票四紙，計銷售額五、一○○、○○○元，營業稅額二五五、○○○元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額等情，為訴辯雙方所不爭，且有漢泰行開立之統一發票四紙、營業人銷售額與稅額申報書、臺北市稅捐稽徵處大同分處八十四年九月二十三日北市稽同甲字第二二九四六號函及相關統一發票查核清單影本附於原處分卷可稽。本件經被告審理結果，以漢泰行係虛設行號，無進、銷貨事實，原告並未自漢泰行進貨，認違章成立，爰核定補徵營業稅二五五、○○○元，並按所漏稅額科處八倍罰鍰計二、○四○、○○○元。原告不服，循序提起行政訴訟，並以如事實欄所示各節，據為爭執。經查：
（一）漢泰行並無進貨、銷貨行為，其負責人劉卓慧秋因開立該行之統一發票交付他人作為交易憑證，因此觸犯虛偽填製會計憑證、違反稅捐稽徵法等罪，業經臺灣臺北地方法院認定明確，而以八十四年度訴緝字第三四四號刑事判決科處劉卓慧秋有期徒刑一年，此有該判決附於原處分卷可稽，則漢泰行係屬虛設行號，應無可疑。
（二）原告雖主張聯統公司、平剛公司將所承包之花蓮農校學生宿舍、餐廳工程及武陵農地八十一年度風景區公共設施之部分工程分包與原告，原告因而向漢泰行購置建築材料並取得該行開立之發票云云。惟觀之原處分卷內原告所提出之工程合約書，其上所載之承包商分別為聯統公司及平鋼公司，與原告無關；且被告核閱原告提出之八十一年度工程明細帳，發現係屬空白，並無記載承包上開工程之材料明細資料，而原告就此亦承認無訛，此有詢問原告之筆錄附於原處分卷可稽，已難認原告前開主張為可採。至原告於行政訴訟程序中，向本院提出工作協議書為證，以證明其確分包前開工程。惟於原處分作成前，被告依稅捐稽徵法第三十條第一項規定，命原告提出有關帳簿文據，原告於其時從未陳稱有前開工作協議書，歷經訴願、再訴願程序，原告亦未提出，至向本院起訴時始行提出該項證據，則前開證據原是否存在、真實與否，即非無疑；況此工作協議書與原告提出之其他證據，非完全一致，是其所述其分包工程一事尚難採信。
（三）依原處分卷內之武陵農場風景區工程驗收證明書所載，本件工程係於八十一年九月二十一日完工，而系爭統一發票係原告於八十一年十一、十二月間即工程完工後始取得，原告竟主張其係為承作上開工程購置建築材料而取得該進項發票，顯與事理有違。另依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，營業人銷售貨物開立發票，係以發貨時為限，而非於請款時開立，原告謂其於完工、驗收並領得工程款後始取得購貨之統一發票云云，仍不可取。
（四）原告又謂本件工程之貨款係由莊蓮水簽收轉付漢泰行云云，惟依原告提出之花蓮市第一信用合作社儲蓄部列印之往來明細、現金支出傳票、轉帳傳票及面額
四、○○○、○○○元支票等影本觀之，傳票上之簽收人分別為莊蓮水及其配偶林美惠。由此僅足證明莊蓮水曾領受該筆金錢，無法證明該筆金錢係原告承包上開二工程之進貨支出。又依現金支出傳票之記載，所支付款項中之一、三
五五、○○○元係以現金給付，而該款項究竟是否確已支付，支付予何人，並無從查考。另原告主張其支票四、○○○、○○○元係用以支付貨款一節，經查前開支票係由案外人蔡小玉兌領，此有支票影本及花蓮區中小企業銀行函可證；受蔡小玉委託之蔡坤城於至被告處接受詢問時表示：原告代表人曾於八十二年一月十一日向其借調週轉，該款項已由蔡小玉帳戶支出，故將原告之代表人配偶開立交付之系爭四、○○○、○○○元支票再還入蔡小玉帳戶等語，此有詢問蔡坤城之筆錄附於原處分卷可證。是原告此項主張，尚無法證實。此外原告復無法提示相關證明資料供核，自不得認定原告有進貨之事實。
（五）原告復稱其委由訴外人莊蓮水負責材料購置、施工，莊蓮水持統一發票請款，原告即據以撥款云云，惟依原告所提出其與莊蓮水所訂立之工程承攬書觀之，原告與莊蓮水間所存者為工程施工之承攬關係，而非委託購置材料之契約，是原告所述，仍未能證實。
（六）至原告主張聯統公司進貨取得漢泰行開立之統一發票，前經被告認定為有進貨事實一節，因案情各別，縱結論不同，自屬正常，況被告之認定並不足以拘束本院，是原告所述仍不足據為有利於其之認定。
（七）依行政訴訟法第四條之規定，違法之行政處分始為本院審判之對象，苟行政處分並非違法，本院對之即無從審查。查依首開規定，被告得科處原告罰鍰之範圍，為漏稅額一倍至十倍罰鍰，本件被告科處原告漏稅額八倍之罰鍰，核係於法定之數額內行使其裁量權之結果，無違法之可言，自非本院所得置喙。原告請求依漏稅額二倍科處罰鍰，無從准許。
三、綜上所述，本件原告所述並不足採，被告所為處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴意旨求併予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 五 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 吳 錦 龍
法 官 黃 璽 君法 官 林 家 惠法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬中 華 民 國 九十 年 九 月 六 日