最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第一六一七號
再 審原 告 弘岦建設股份有限公司代 表 人 甲○○再 審被 告 台中市稅捐稽徵處代 表 人 陳守信右當事人間因營業稅事件，再審原告對本院中華民國八十八年九月十七日八十八年判字第三四九八號判決提起再審之訴。本院判決如左：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事 實緣再審原告於民國八十一、八十二年間興建房屋工程，涉嫌取得出借牌照廠商良基營造工程有限公司（下稱良基公司）開立之字軌號碼：ＰＡ00000000號、ＰＧ00000000號、ＰＮ00000000號、ＰＵ00000000號、ＱＡ00000000號、ＱＧ00000000號、ＱＵ00000000號、ＲＡ00000000號、ＲＮ00000000號等統一發票九張，銷售額新台幣（下同）
三四、○九五、二三八元，稅額一、七○四、七六二元，充作進項憑證，並以所載稅額申報扣抵銷項稅額。再審被告以再審原告未依規定取得憑證暨虛報進項稅額，乃核定應補徵營業稅一、七○四、七六二元，並就其未依規定取得憑證之行為，處以罰鍰
一、七○四、七六二元。再審原告不服，循序提起行政行政訴訟，經本院以八十八年度判字第三四九八號判決（下稱原判決）駁回其訴，再審原告以原判決適用法規顯有錯誤為由，提起本件再審之訴。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
再審原告起訴意旨略謂：
一、按修正前行政訴訟法第二十八條規定：「有左列各款情形之一者，當事人對於行政法院之判決，得向該院提起再審之訴：」「一、適用法規顯有錯誤者。」本件原判決原告清算程序未終結其人格仍存在云云，顯有違反修正前行政訴訟法第二十八條第一款規定適用法規顯有錯誤之情形。
二、公司法第二十五條規定：「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」依台灣高等法院暨所屬法院六十七年度法律座談會民事類第四十六號提案討論意見所採法律見解：「（一）依公司法第二十五條：「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散」之規定觀之，公司於解散後，其法人人格原應歸之消滅，僅在清算程序尚未完結以前，擬制地視為尚未解散而已，故公司清算如已完結，則前提條件已不存在，無從再視其為尚未解散；換言之，公司一經清算完結，在法律上當然應即發生解散之效果，其法人人格應即歸於消滅。（二）依公司法第三百三十一條第三項之規定，清算人將清算期內收支款、損益表及各項簿冊提經股東會承認後，除清算人有不法之行為外，視為公司已解除清算人之責任；同條第四項規定上項收支表及損益表應於股東會承認後，報送法院；法院對於該項聲報，除基於監督權之作用，檢查其有無不合規定之情形以外，法律並無得由法院任意而為准駁之規定。由此可見股份有限公司之清算，於股東會決議承認清算人提出之收支、損益表及簿冊時，其清算即為完結，其嗣後須向法院聲報，不過為備案之性質。茲清算人甲既依法定程序進行清算，又已得股東會之承認，並將公司清算完結之情形，聲報於法院，法院亦未指定有何不合規定之處，自應認該公司之清算已經完結，公司之法人人格，亦應歸於消滅。否則，如題示情形，僅因法院對清算人甲之登報公司清算完結，始終不為「准予備查」之表示，遂使該公司在法律上無限期處於「視為尚未解散」而又因清算人之責任已經解除，而使公司成為無人負責之狀態，似與立法之本旨不符。」準此，公司清算如已完結，則公司法人人格即歸於消滅。
三、按公司法第九十二條規定：「清算人應於清算完結後十五日內，造具結算表冊、送交各股東，請求其承認，如股東不於一個月內提出異議，即視為承認。但清算人有不法行為時，不在此限。」此為清算承認之請求，係規範清算人對股東之責任，與公司法人人格是否消滅無關。違反此條之法律效果為股東得不承認清算人造具之結算表冊，並非公司法人之人格即因此而不消滅，此由此條首段規定：「．．．如股東不於一個月內提出異議，即視為承認。」而但書規定為：「但清算人有不法行為時，不在此限」可證。公司法第八十八條規定：「清算人就任後，應以公告方法，催告債權人報明債權，對於明知之債權人，並應分別通知。」此條係有關催報債權之規定。如有違反，此條並無規定違反之法律效果為公司法人之人格並未消滅。公司法第三百二十七條規定：「清算人於就任後，應即以三次以上之公告，催告債權人於三個月內申報其債權，並應聲明逾期不申報者，不列入清算之內。但為清算人所明知者，不在此限。其債權人為清算人所明知者，並應分別通知之。」此條亦同為催報債權之規定，並無規定違反之法律效果為公司法人之人格並未消滅。公司法第三百三十一條第三項規定：「簿冊經股東會承認後，視為公司已解除清算人之責任。但清算人有不法行為者，不在此限。」此條亦係規範清算人對股東之責任，與公司法人之人格是否消滅無關。
四、綜上，清算人如依法定程序進行清算，又已得股東會之承認，並將公司清算完結之情形，聲報於法院，法院亦未指其有何不合規定之處，自應認為該公司之清算已經完結，公司之法人人格，亦應歸於消滅。本件再審原告於八十三年向法院申報清算人就任時，法院依例均會通知管區國稅局及稅捐稽徵處申報債權，台灣台中地方法院民事庭中華民國八十三年十月十九日中院瑞民庚字第七一七九八號函同意清算完結准予備查之函件，亦以副本通知管區財產部台灣省中區國稅局及台中市稅捐稽徵處在案。財政部台灣中區國稅局當時即曾以八十三年十一月九日中區國稅徵字第八三○七四四九九號函，就營利事業所得稅申報債權，而台中市稅捐稽徵處當時既未提出異議，其怠於申報債權在先，事後又以八十四年財政部清塵專案資料未經調查即對於已依法申報清算完結之公司再行發單補稅，其程序已然違法。原判決指：「．．．是清算人如依公司法第九十二條或第三百三十一條第三項規定，將結算表冊等項送經股東或股東會承認，而解除其責任後，即生清算完結之效果。其嗣後向法院聲報清算完結，不過為備案性質，．．．．反之，清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載，或違背公司法第八十八條或第三百二十七條規定之清算程序，怠於通知稽徵機關申報債權，則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第九十二條但書及第三百三十一條第三項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續，．．．．」等語，認清算人違反公司法第八十八條、九十二條或第三百三十一條第三項之規定「清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續。」就公司法第八十八條、九十二條及第三百三十一條第三項規定之法律效果為法條未規定「公司法人人格仍視為存續」之解釋，原判決適用法規顯然有錯誤，為此提起本訴，請廢棄原判決，並撤銷原處分及一再訴願決定等語。
再審被告答辯意旨略謂：
一、補徵營業稅部分：
（一）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進之貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。又「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二、（二）規定辦理，即除應依營業稅法條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」為財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函所明釋。
（二）再審原告於八十一、八十二年間興建房屋工程，涉嫌取得出借牌照營造廠商良基公司所開立之統一發票字軌號碼：PA00000000號等九張，銷售額共計三四、○九五、二三八元，稅額一、七○四、七六二元，作為進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，案經查獲，由再審被告審理違章屬實，乃核定補徵營業稅
一、七○四、七六二元。再審原告不服，以其於八十三年十月十九日，依法辦理註銷營業，負責人甲○○（即清算人）無能力繳納龐大金額，請惠予銷案等語。申經再審被告復查決定，以再審原告未於清算程序中通知再審被告申報債權，依財政部六十八年七月三十一日台財稅第三五二六七號函釋：「．．．三、反之，清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載，或違背公司法第八十八條或第三百二十七條規定之清算程序，怠於通知稽徵機關申報債權，則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第九十二條但書及第三百三十一條第二一項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續．．．。」再審原告法人人格仍屬存在，其未依規定取得實際交易對象開立之憑證，有交查異常查核清單暨起訴書為憑，違章事證明確：再審被告補徵營業稅，並無不合為由，乃未准變更。再審原告仍執稱其完成清算程序，八十三年向法院申報清算人就任時，法院依例均會通知管區國稅局及稅捐稽徵處申報債權，再審原告並依現定於八十三年四月二
十三、二十四、二十五日登報三天。又再審原告經臺灣台中地方法院民事庭於八十三年十月十九日以中院瑞民庚字第七一七九八號函同意清算完結准予備查，亦以副本通知財政部台灣省中區國稅局及再審被告在案等語。訴經台灣省政府訴願決定及財政部再訴願決定，以再審原告興建房屋，未依法取得合法憑證，卻取得出借牌照廠商所開立之發票，並申報扣抵營業稅，上開案件經財政部列為「東林專案」在案，違章事證明確。又再審原告雖辦理清算程序，但未於清算程序中依規定以公告方法催報債權人報明債權或通知再審被告申報債權，依財政部六十八年七月三十一日台財稅第三五二六七號函釋，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續。況查系爭再審原告八十一、八十二年間興建房屋工程，未依規定取得憑證暨虛報進項稅額之違章情事，再審原告於辦理清算時，並未於造具表冊時揭露屬實，縱如再審原告所稱確已公告通知申報債權，仍不生清算完結之效果，所訴核不足採，遂駁回其訴願、再訴願。另再審原告訴稱，依公司法規定公司清算之主管機關為法院，清算之法律效力是否完成，係屬法院職權，對己依法辦理並經法院核准清算完結之案件，稽徵機關以行政處分認為清算未完結，係屬行政權侵犯司法權之嚴重違法行為。查非訟事件法第二十三條規定：「法院為裁定後，認為其裁定不當時，得撤銷或變更之。依聲請而為裁定者，其駁回聲請之裁定，非因聲請，不得撤銷或變更之。」再審被告未經法律途徑洽請法院依非訟事件法第二十二條第一項規定辦理，竟以行政處分否定主管法院核定事項，顯然是非常嚴重之違法行為乙節。按「主旨：關於營利事業違章漏稅，而未於清算程序中通知稽徵機關申報債權，逕向法院聲請清算完結，致應補徵之稅款及罰鍰無法受償，應如何補救疑義乙案。．．．。其嗣後向法院聲報清算完結，不過為備案性質，法律並無應由法院核准之規定，法院受理此類事件，無須以裁定准予備查或駁回其聲請。（參考最高法院六十七年度台抗字第四一六號裁定）．．．。四、法院對於聲報清算完結事件，既無為任何處分之必要，ＸＸ地方法院前受理ＸＸ企業有限公司聲報清算完結事件時，縱承辦推事在其聲請狀上為「附卷備查」之批示，亦不能認為法院之意思表示（裁定），稽徵機關自無從對之聲請撤銷或提起抗告。
．．．」（司法行政部六十八年六月二十二日台（六八）函民字第○五九九一號函、財政部六十八年七月三十一日台財稅第三五二六七號函），再審原告上開主張，遂為原判決所不採，而判決「原告之訴駁回」究該判決並無適用法規錯誤之情事。
二、違反稅捐稽徵法科處罰鍰部分：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證未給與，應自他人取得憑證而未取得或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為營業稅法第四十四條所明定。
（二）經查再審原告於八十一、八十二年間興建房屋工程，涉嫌取得出借牌照之良基公司開立之統一發票作為進項憑證，業如前述，則其未取得實際承包工程廠商出具之憑證，構成應自他人取得憑證而未取得之事實，應無庸置疑，再審被告就其查明認定之總額處以百分之五罰鍰計一、七O四、七六二元，核與前揭稅捐稽徵法第四十四條及財政部台財稅第000000000號函釋，洵無不合。綜上所述，請判決駁回再審原告之訴等語。
理 由按修正前行政訴訟法第二十八條第一款所謂適用法規顯有錯誤（即修正後之第二百七十三條第一項第一款），係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實認定之職權行使或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告於民國八十一、八十二年間興建房屋工程，涉嫌取得出借牌照廠商良基營造工程有限公司（下稱良基公司）開立之字軌號碼：ＰＡ00000000號、ＰＧ00000000號、ＰＮ00000000號、ＰＵ00000000號、ＱＡ00000000號、ＱＧ00000000號、ＱＵ00000000號、ＲＡ00000000號、ＲＮ00000000號等統一發票九張，銷售額新台幣（下同）三四、○九
五、二三八元，稅額一、七○四、七六二元，充作進項憑證，並以所載稅額申報扣抵銷項稅額。再審被告以再審原告未依規定取得憑證暨虛報進項稅額，乃核定應補徵營業稅一、七○四、七六二元，並就其未依規定取得憑證之行為，處以罰鍰一、七○四、七六二元。再審原告不服，循序提起行政行政訴訟，本院八十八年度判字第三四九八號判決（下稱原判決）以：再審原告雖有興建房屋工程之事實，但其不依規定向交易對象取得進項憑證，而取具出借牌照非交易對象之良基公司所開立之統一發票作為進項憑證，以其上載進項稅額申報扣抵銷項稅額，事證明確。再審被告依營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進之貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」及稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」核定應補徵營業稅一、七○四、七六二元，並處以罰鍰一、七○四、七六二元。核無違誤。至於再審原告主張已於八十三年間即報經台灣台中地方法院民事庭以八十三年十月十九日中院瑞庚字第七一七九八號函同意再審原告清算完結准予備查，其法人人格業已消滅，再審被告於八十五年七月九日對業已清算完結之法人所為之處分已失法律依據，且以行政處分否定法院核定之事項，顯然違法。又再審原告於辦理清算過程，除法院於核准清算人就任之核復函依例均會以副本通知主管稽徵機關外，再審原告並依規定於八十三年四月二十三、二十四、二十五日連續三天刊登台灣時報，請各債權人申報債權，清算程序均依規定程序進行，並無不當云云。惟查關於清算之公司何時始生清算完結法人人格消滅之效果，依民法第四十條第二項規定，法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續。所謂「清算終結」，係指在清算之必要範圍內，實質上已依法完成清算程序而言，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。又依財政部六十八年七月三十一日台財稅第三五二六七號函釋：「．．．民法第四十條第二項規定：『法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續』。是清算人如依公司法第九十二條或第三百三十一條第三項規定，將結算表冊等項送經股東或股東會承認，而解除其責任後，即生清算完結之效果。其嗣後向法院聲報清算完結，不過為備案性質，．．．反之，清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載，或違背公司法第八十八條或第三百二十七條規定之清算程序，怠於通知稽徵機關申報債權，則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第九十二條但書及第三百三十一條第三項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續，．．．」再審原告於八十一、八十二年間興建房屋工程，未依規定取得合法憑證及虛報進項稅額之違章情事，詳如前述，再審原告之清算人即為其清算前之負責人，對此漏稅違章之違法行為自無不知之理，其於辦理清算程序時，並未於造具表冊時揭露，縱已刊登報紙公告通知申報債權，依前開規定及說明，仍難認已生清算完結之效果。是再審原告主張已完成清算程序，其法人人格業已消滅云云，顯係對於相關法律有所誤解，殊無可採。起訴意旨難認有理由，因而駁回再審原告之起訴。經核其所適用之法規與該案應適用之現行法規不相違背，與解釋、判例亦無牴觸。即無首開說明所稱之適用法規顯有錯誤之再審事由。再審原告茲主張如事實欄再審起訴意旨所載。但查：股份有限公司在清算中清算之必要範圍內，其法人人格並不消滅，必逮清算完結，法人人格始歸消滅。而所謂清算完結，係指清算人完成公司法第三百三十四條準用第八十四條第一項所定之清算人職務而言，方符合同法第二十五條所定解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散，即其法人人格依然存續之法意。而清償債務，為清算人之職務之一，清算人對於明知之債務及其債權人，應個別通知催告其申報債權，不得僅以公告催告，乃公司法第三百二十七條明定之清算程序，若不遵守，自不生清算完結之效力。原判決已論明再審原告之清算人即為其清算前之負責人，對於其之前有本案之違章事實，即已有逃漏稅額尚待補繳之債務，自無不知之理，竟於辦理清算職務時，未予列入債務，違背清算程序，難生清算完結之效果。因認再審原告主張已清算完成，法人人格消滅云云，係對法律有所誤解。至於清算人依公司法第三百三十一條規定，於清算完結時，編製表冊，送經審查、承認並向法院聲報，其責任解除，係以清算完結為前提，法條文義至明。再審原告猶執陳詞，謂其清算程序進行至聲報於法院，已清算完結，公司之法人人格消滅，並不可採。又再審原告於聲報清算人就任，或自認已完成清算向法院聲報後，縱經法院通知再審被告，仍難認為其清算人已依法定程序催告明知之債權人申報債權，即難認為已清算完結而法人人格消滅。再審原告依前述主張指其法人人格消滅，認原判決適用法規顯有錯誤，無非法律上見解之歧異，依首開說明，不得據為再審理由。本件依再審起訴意旨，難認為原判決有再審原告所指之再審事由，再審之訴應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無再審事由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 七 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 黃 綠 星
法 官 彭 鳳 至法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十 年 九 月 七 日