最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第一六三○號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年八月二十六日台八十八訴字第三二三一三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告甲○○與訴外人王有仁等人因互易取得坐落臺北縣○○鎮○○○段公館後小段二五○地號土地（下稱公館後段土地）一筆，民國七十九年十二月十七日直接登記為原告之子王俊榮、王添富所有，應有部分各二分之一，被告認應以贈與論，乃核定贈與總額為新臺幣（以下同）九、五八一、○○○元，併計前次贈與，應納贈與稅額為
二、○二八、七五九元。原告不服，申請復查，未准變更，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
甲、原告起訴意旨略謂：
一、原告七十九年底與其姪兒王有仁進行土地交換，並將交換所得的公館後段土地於八十年一月暫時登記為王添富、王俊榮所有，隨即於同年年底將該筆土地出售給陳雲霖、陳金福、余德記等三人，原告進而以出售該地所得價款，向陳凡、黃留吉購買土地（坐落臺北縣○○鎮○○段尖山小段一四、五○、五二地號，以下稱尖山段土地），並於八十一年一月登記為原告所有，由黃留吉及陳凡與甲○○所簽契約的付款內容以及切結書，可證明部分出售土地所得價款的確為黃留吉及陳凡所收取。由於土地買、賣款項之兌現日期，部分相同，所以將陳雲霖等人開立予王俊榮、王添富之部分支票，直接交付陳凡、黃留吉，此亦有二人所簽立的切結書為憑。
二、再訴願決定稱：「．．．系爭土地買受人陳金福及陳雲霖談話紀錄本，均稱與余德記合資購地，不知系爭土地之出賣人，陳金福並稱其支付價款全部開立合作金庫積穗辦事處支票且無抬頭，與原告訴稱陳金福支付價金開立抬頭為王添富及王俊榮之支票不符．．．」等語，惟陳金福與陳雲霖稱不知出賣人為何人，與常理及事實不符；且土地交易金額達一億元之鉅，買賣雙方必當面簽署賣賣契約；依土地登記謄本記載，本件公館後段土地之買受人為陳金福等二人，出賣人為王添富、王俊榮二人，陳金福等二人豈有不知出賣人為何人之理，是前開談話筆錄必有錯誤。再者，交付給黃留吉、陳凡之二張支票，是由陳金福所開立，而以王添富、王俊榮為受款人，原告向銀行調閱後取得其影本，可證陳金福所稱其支付價金之支票全部未記載受款人且不知其人等語，與事實不符。被告在未查證事實真相前，不應任採一方之說詞；又原告已檢附支票證明，除被告證明該支票為原告所偽造，否則不應以陳金福此段說詞，即判定原告所言不實，被告所採用之證據確有瑕疵。
三、陳雲霖於被告處所作之筆錄，陳明其購得坐落臺北縣○○鎮○○○段公館後小段二五○、二五○之三、二五○之四、二五○之五地號等土地，價金共計一億餘元，今原告雖無法提供買賣契約，但由賣方筆錄，即可證明買賣價額無誤，被告無理由因原告無法檢附契約書，而不採納其他佐證。另公館後段土地，其售價與向陳凡、黃留吉購買之尖山段土地價格相差不遠，若王添富、王俊榮有取得價款，按理必將售地款一億餘元存入銀行，則其利息所得必較往年為高，然觀之綜合所得稅申報資料，該二人之銀行存款並無不相當之變動情形。
四、財政部六十七年八月十一日台財稅第三五四一九號函之原意為：在查獲前，已將贈與物返還原所有權人者，不課贈與稅等語。今被告若不認為原告與王俊榮、王添富間有信託關係，該贈與行為亦在王俊榮、王添富出售土地並將所得款項返還原告時撤銷，足見被告忽視於查獲日之三年前，該財產已轉回為原告所有之事實。
五、原告與王有仁進行土地交換事宜時，即有意將交換所得之土地轉售他人，故將該筆土地信託與王俊榮、王添富，託其子代為管理及出售。該筆土地於民國八十年底轉售他人，並將所得款項交還與原告，至此已完成全部信託契約。因此原告雖將公館後段土地登記為王俊榮、王添富所有，卻非「無償」為王俊榮、王添富置產，實為一自益信託。
六、原告為自身之利益，以土地為信託財產，移轉與受託人王俊榮、王添富，由受託人依信託本旨進行土地之管理及處分，以達原告經濟目的之信託行為，僅因委託人及受託人為父子關係，雙方始以口頭約定信託關係，爾後受託人也依此信託契約內容為積極之管理及處分。被告雖以「信託財產之管理及運用所負擔之租稅．．．終止信託關係返還信託物之權利義務及受託人之報酬．．．」等語，否認原告之主張。惟本件信託以出售土地為信託目的，因目的達成而終止；且信託之財產乃為不動產土地，自無被告所言王添富、王俊榮綜合所得稅及利息所得等問題；又受託人是否收取報酬，亦不影響信託契約之成立。
六、綜上所述，原處分及一再訴願決定均有違誤，請求併予撤銷等語。
乙、被告答辯意旨略謂︰
一、按以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金以贈與論，應課徵贈與稅，為行為時遺產及贈與稅法第五條第三款所明定。
二、原告將其交換取得之公館後段土地登記為其子王俊榮、王添富所有，其雖稱係屬信託，於本件土地轉售他人，將所得款項交還予原告後，即完成全部信託契約，惟原告未能提出確切之事證證明其子受託就信託財產之管理、運用及處分已成立信託契約，及對信託財產之管理及運用所負擔之租稅、相關收益之分配、終止信託關係返還信託物之權利義務及受託人之報酬給付等有所規範。又原告提示之土地買賣契約書、資金流程等，亦無法提供具體證據勾稽查核；且所稱其支付購買尖山段土地之價金，並非全部以出售所信託土地之價款支付，已難認與信託有何關係，亦無法證明王俊榮、王添富出售公館後段土地之價金已直接、全部用於支付以原告名義購買之尖山段土地價金。
三、公館後段土地既經指定移轉予王添富、王俊榮，贈與即生效力，除有法定撤銷之事由發生，並已撤銷外，並不因公館後段土地事後移轉他人而受影響。從而公館後段土地出售後，係由原告取得價金以支付購買尖山段土地價款，或由其子代為支付，均屬另一法律關係。原告主張本件贈與行為在受贈人等出售公館後段土地，並將所得款項返還原告後業已撤銷一節，核無足採。
四、原告一再訴稱公館後段土地登記為其子所有係基於信託關係，嗣出售公館後段土地價金，用以購買尖山段土地等情，惟無法提供出售土地之契約書，而依買賣契約書及土地登記謄本所載，原告購買尖山段土地，係於八十年十月二十日、同年月二十四日，出售公館後段土地係於八十年十一月二十七日，依購入土地買賣契約書記載，原告於八十年十月二十五日以ＢＪ0000000號至ＢＪ0000000號，面額共二千萬元之支票七張支付定金，原告所述七張支票係出售系爭土地款項云云，顯不足採。
五、原告雖主張被告所製作之公館後段土地買受人之談話紀錄，所引用之證據有瑕疵云云，惟原告至提起本件行政訴訟後，仍未能提示所稱公館後段土地之買賣契約及支付款項流程供核，尚難認其主張為真實。
六、綜上所述，原告之訴顯無理由，請求駁回等語。理 由
一、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。」行為時遺產及贈與稅法第五條第三款定有明文。
二、本件原告甲○○與訴外人王有仁因互易取得公館後段土地一筆，民國七十九年十二月十七日，直接以買賣為原因，登記為王俊榮、王添富所有，應有部分各二分之一等情，為訴辯雙方所不爭，且有土地登記簿謄本附於原處分卷可稽。而原告就王俊榮、王添富受前開土地之移轉，並未支付價金與原告或王有仁等情，並不否認，則被告認原告係以自己之資金，為王俊榮、王添富購置財產，應以贈與論，乃核定贈與總額為九、五八一、○○○元，併計前次贈與，應納贈與稅額為二、○二八、七五九元，揆之首開規定，即無不合。原告不服，循序提起行政訴訟，並以如事實欄所示各節，據為爭執。經查：
（一）按所謂信託，乃委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。故受託人不僅須就信託財產承受權利人之名義，且須就信託財產依信託契約所定內容為積極管理或處分。查本件原告並未能提出確切之事證以證明王俊榮、王添富就信託財產之管理、運用及處分已成立信託契約，及對信託財產之管理及處分所負擔之租稅、相關收益分配、終止信託關係返還信託物之權利義務及受託人之報酬給付等有所規範，非可遽信；另依原告所述之付款與陳凡等人之情形，顯係由原告主宰，王俊榮、王添富二人對公館後段土地並無實質之管理權及處分權，已難認原告關於信託之主張為真實。
（二）苟原告與王俊榮、王添富間確有信託關係，則王俊榮、王添富出售公館後段土地所得之價金，須係用於支付購買尖山段土地。而依原告之代理人羅友三於接受被告詢問時所述，原告購買尖山段土地之價金，並非全部由王俊榮、王添富出售公館後段土地所得之價款支付，則原告關於信託之主張，亦有未合。
（三）依原處分卷內之買賣契約書及土地登記簿謄本所載，本件原告係於八十年十月二十日、二十四日買受尖山段土地，於八十年十一月二十七日出賣公館後段土地，而購買尖山段土地所須定金，係於八十年十月二十五日以ＢＪ0000000號至ＢＪ0000000號，面額共二千萬元之支票給付；另依原告所述，前開支票係王俊榮、王添富出賣公館後段土地取得之價金，則於時間先後之觀之，顯有矛盾，從而二批土地買賣間，存有因信託契約產生之關連，並非可取。
（四）按贈與除具有法定原因外，並不因贈與標的物之移轉而受影響。本件原告主張王俊榮、王添富二人出賣公館後段土地後，將所得價金返還原告，作為支付購買尖山段土地價金之用，應免課贈與稅云云，惟依前述，王俊榮、王添富有無將出賣公館後段土地所得價款返還原告，已有可疑，縱屬實情，亦不得謂係屬贈與之撤銷，而得免課贈與稅。
三、綜上所述，本件原告所述，並不足採，被告所為處分核無違誤，一再訴願決定遞予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，求併予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 十三 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 吳 錦 龍
法 官 黃 璽 君法 官 林 家 惠法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬中 華 民 國 九十 年 九 月 十三 日