最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第一七二三號
原 告 南投證券股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 楊重華右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十二月二十七日臺八十八訴字第四六六四五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實緣原告係經營受託買賣有價證券為業務，民國八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報其他損失新臺幣（下同）一一四、四七七、九三七元。經被告初查，以系爭損失為其員工盜賣股票之損失，而原告求償過程尚未終結，且金額均為估計數字，尚無法確定實際損失，乃僅就其中訴訟費及受償之不動產過戶費用計二、八九五、二五一元予以核認，其餘一一一、五八二、六八六元予以剔除，共核定其他損失二、八九五、二五一元。原告不服，申經復查結果未獲變更，循序提起訴願及再訴願均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘述兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、原告於八十四年間遭職員盜賣客戶股票，案經臺灣證券交易所股份有限公司（以下簡稱證交所）派員清查並作成明細清單，原告旋以自有資金回補遭盜賣之股票，並訴經臺灣南投地方法院在案，此亦係原告遵守臺灣證券交易所股份有限公司營業細則第一百四十一條第一項第五款及第八十三條第五項規定之體現。是以原告為繼續經營而以自有資金回補職員所盜賣股票之損失，乃為營業上所必須之成本、費用，而原告所列之損失係依據證交所派員清查作成之清單，並自行減除自涉案員工謝銘志、林瑞賢取得價額約二○、○○○、○○○元的不動產後所估列，可知原告之八十四年度損失已實現，且其大部份金額已確定，自符合營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第十四條所述，應於年度決算時，就估列數字以「應付費用」科目列帳，非如被告所述尚屬蒐證階段。至於原告自受僱人所實際收到之賠償收入，自可依所得稅法第二十四條及查核準則第二十七條但書規定，因特殊情形無法確知之收入或收益，得於確知之年度以過期帳收入處理，另行課徵所得稅。故原告於八十四年度申報為繼續營業而支付之賠償損失，依上述所得稅法與查核準則之規定，自應准許。惟被告以原告求償過程尚未終結，且求償金額為估計數字，而否決原告得依所得稅法認列之損失，實有可議。二、依民法第一百八十八條僱用人應與受僱人連帶負損害賠償責任，今原告因受僱人之舞弊行為致原告需對受害客戶負連帶賠償責任，其損失已確實發生並確定，雖涉案職員之刑事責任尚待法院判決確認，然此均不影響原告依民法應負之責任。故原告已於八十四年確實發生之損失，應准予估計入帳，列為原告申報八十四年營利事業所得稅之損失項目。三、原告已於八十四年度以自有資金於市場上補回被盜賣之股票，按其交割價款計算，原告共支出一三一、五八
二、六八六元，加計訴訟費用四四三、○六五元及處分涉案職員不動產之產權移轉登記費用二、四五二、一八六元，並減除該不動產估計價值二○、○○○、○○○元後，原告共計賠償一一四、四七七、九三七元。前項賠償損失淨額，因原告之會計基礎係採應計基礎（即權責權發生制），故系爭損失，自屬原告八十四年度之損失，且該賠償金額既經給付確定，則非被告所述該賠償金額僅為估計數尚未確定。故原告於八十四年度以系爭損失，依應付費用科目列帳申報損失，應予准許。爰請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、本件原告不服初查核定，以其因營業員張名宗及集保經辦員林瑞賢、謝銘志集體舞弊盜賣客戶股票，案經證交所派員清查並作成明細清單，旋以自有資金回補遭盜賣之股票，共受有一一四、四七七、九三七元之損失，依查核準則第一百零三條第二款第四目及財政部八十一年八月二十日臺財稅第000000000號函之意旨，應得認列八十四年度之「其他損失」提起爭訟。惟查其涉案職員等盜賣股票之行為始於八十二年間，其雖經原告於八十四年間自行查獲並報經證交所清查有案，惟尚屬蒐證階段，涉案職員之犯罪事實仍有待刑事判決確認，至其動支自有資金回補遭盜賣之股票乙節，固有帳載銀行存款之資金流程可稽，惟該涉案職員等之犯罪事實及損害賠償責任迨八十六年間始獲臺灣南投地方法院裁判，是其回補股票之支出核係墊付款項之性質，證之其回補股票時之會計紀錄，亦係以「其他應收款」科目登帳，是該支出於八十四年度仍屬暫行墊付之應收債權，損失尚未發生。二、次查其追償之不動產產權移轉登記等支出，亦均以「預付房地款」科目登帳，審諸證交所八十四年十二月十二日臺證（八四）交字第二六○七二號函復原告以其「為確保員工盜賣客戶股票之債權，先行以自有資金墊付不動產過戶費用一案，准予備查。」等情，足認其回補股票及不動產移轉登記費用等支出均尚屬債權性質，須俟其債權確定求償無著時，損失方告實現，是其逕將債權轉列其他損失，核有未合。至查核準則第一百零三條係竊盜損失認列之規定，而財政部八十一年八月二十日臺財稅第000000000號函釋，係指客戶違約交割之損失認定問題，均與本件係屬墊付性質之債權有別，自未可比附援引。三、再查訴訟費用依規定係由敗訴之一方負擔，該項支出亦屬墊付性質，須俟法院判決後方得確認給付責任之歸屬。故系爭各項支出均非屬損失之性質，原核定就不動產產權移轉登記費用及訴訟費用計二、八九五、二五一元核認為其他損失，容有未洽，惟參諸鈞院六十二年判字第二九八號判例「依行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟人之決定。」意旨，是復查後仍將原核定維持。四、至所援引民法第一百八十八條關於僱用人之連帶賠償責任乙節，查該法條之立法意旨係為保障受害人，且同條第三項亦明定僱用人對行為人（即受僱人）有法定求償權，足證系爭回補被盜賣股票之支出確屬墊付性質，即係其對行為人之應收債權，自應俟其依法求償無著時，損失方告發生，始得列為發生年度之損失，所訴顯係誤解。另原告所提示之臺灣高等法院臺中分院八十六年度上易字第一○三四號刑事判決，已為涉案員工業務侵占無罪之宣告，且原告附帶民事訴訟，亦經該院八十六年度附民字第三三四號判決駁回確定，自不得執為本件之論據。五、又所謂損失係指「企業在一定期間由於週邊或附屬交易及除費用與分配給業主以外之所有其他交易事項或情況之權益（淨資產）減少」，本案至八十六年於法院判決後其損失方發生，而於系爭八十四年度則仍屬暫付性質之應收債權，並非查核準則第六十三條所明定之未實現之費用及損失。是原告應俟其債權確定求償無著，淨資產確已減少，權益損失實現時，方得於該債權確定無法收回年度認列損失。而本案原告卻於系爭年度申報損失，經核委無足採，原處分並無違法，敬請判決駁回原告之訴等語。
理 由本件原告係經營受託買賣有價證券為業務，八十四年度營利事業所得稅結算申報，於應付費用項下列報其他損失一一四、四七七、九三七元。被告初查，以系爭損失係其員工盗賣股票之損失，原告求償過程尚未終結，且求償金額均為估計數字，無法確定實際損失金額，乃僅就其中訴訟費及受償之不動產過戶費用計二、八九五、二五一元予以核認，其餘一一一、五八二、六八六元予以剔除，核定其他損失二、八五九、二五一元。原告不服，申請復查，被告則以：系爭其他損失係原告於八十四年間發現其營業員張名宗及集保員林瑞賢、謝銘志等三人集體舞弊，盗賣客戶股票，報經證交所清查被盗賣之股票計有二十四種共一千六百零八張，旋以其自有資金分別於八十四年十月二十日、二十一日、二十七日及二十八日回補前揭股票，計動支一億三千一百五十八萬二千六百八十六元，並分別向臺灣南投地方法院提起刑事及民事訴訟，案經該院分別以八十六年三月四日八十五年度訴字第一九四號刑事判決及八十六年四月三日八十四年度重訴字第四九號民事判決科處渠等三人徒刑及涉案人張某之損害賠償責任，其間並於八十四年十月二十一日與涉案人謝銘志協議以坐落南投縣南投市○○段第二○八地號○○○鎮○○段第一五四一之一地號二筆土地及其地上物○○○鎮○○○段第九二之一至九二之十地號等十筆土地，及五千餘萬元於一年內清償原告之損失，而以其回補被盗賣之股票交割價款一三一、五八二、六八六元，加計訴訟費用四四三、○六五元及前揭不動產產權移轉登記費用二、四五二、一八六元，並滅除渠等不動產估計價值二○、○○○、○○○元後之淨額一一四、四七七、九三七元列報其他損失。惟查涉案人等盗賣股票之行為始於八十二年間，其雖經原告於八十四年間自行查獲，並報經證交所清查有案，惟尚屬蒐證階段，涉案人之犯罪事實有待刑事判決之確認，至其動支自有資金回補遭盗賣之股票一節，固有帳載銀行存款之資金流程可稽，惟該涉案人等之犯罪事實及損害賠償責任迨八十六年間始獲臺灣南投地方法院裁判，是其回補股票之支出核係墊付款項之性質，證之其回補股票時之會計紀錄，亦係以「其他應收款」科目登帳，是其支出於八十四年度仍屬暫行墊付之應收債權，損失尚未發生。次查其追償之不動產產權移轉登記等支出，亦均以「預付房地款」科目登帳，審諸證交所八十四年十二月十二日台證（八四）交字第二六○七二號函復原告以其「為確保員工盗賣客戶股票之債權，先行以自有資金墊付不動產過戶費用一案，准予備查。」等情，足認其回補股票及不動產移轉登記費用等支出均尚屬債權性質，須俟其債權確定補償無著時，損失方告實現，是其逕將債權轉列其他損失，核有未合。至營利事業所得稅查核準則第一百零三條係竊盗損失認列之規定，而財政部八十一年八月二十日台財稅第000000000號函釋，係指客戶違約交割之損失認定問題，均與本件係屬墊付性質之債權有別，自未可比附援引。末查其訴訟費用依規定係由敗訴之一方負擔，該項支出係屬墊付性質，須俟八十六年地方法院判決後方得確認給付責任之歸屬，是亦係暫付款之性質。綜上系爭各項支出均非屬損失之性質，原核定就不動產產權移轉登記費用及訴訟費用計二、八九五、二五一元核認為其他損失，容有未洽，惟參諸鈞院六十二年判字第二九八號判例「依行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟人之決定。」意旨，原核定仍應予維持為由，駁回復查之申請，一再訴願決定，遞予維持，固非無見；惟原告循序提起行政訴訟，主張：原告因營業員及集保經辦員集體舞弊盗賣客戶股票，案經證交所派員清查並作成明細清單，旋以自有資金回補遭盗賣之股票，並訴經臺灣南投地方法院民事判決有案，是其就回補金額扣除追價之財產估計價值後之淨額列報其他損失，依查核準則第一百零三條第二款第四目關於竊盗損失之規定，及財政部八十一年八月二十日台財稅第000000000號函，有關證券商提列違約損失準備及實際損失之列報規定，應無不合。況原告會計採權責發生基礎，八十四年度損失應先估計入帳。嗣自受僱人收回賠償收入，再列報收入。從而，原告之營業員盗賣客戶股票，因而動用自有資金回補，係其受僱人因執行職務侵害他人權利之損害賠償，應准依民法第一百八十八條關於受僱人因執行職務不法侵害他人權利，應由僱用人與行為人連帶負賠償責任之規定，及財政部六十九年二月二十五日台財稅第三一六○八號函關於公司貨款被職員侵占其未能追回部分，比照查核準則第一百零三條規定認列損失之意旨，認列系爭損失，至損失金額之未確定係屬會計估計變動問題，應不損及損失認列云云。經查，「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制，．．．」、「凡應歸屬於本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度決算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失處理。」為所得稅法第二十二條第一項及營利事業所得稅查核準則第六十四條所規定。本件原告於八十四年間發現其營業員張名宗及集保員林瑞賢、謝銘志等三人集體舞弊，盗賣客戶股票，報經證交所清查被盗賣之股票計有二十四種共一千六百零八張，旋以其自有資金分別於八十四年十月二十日、二十一日、二十七日及二十八日回補前揭股票，計動支一億三千一百五十八萬二千六百八十六元，並分別向臺灣南投地方法院提起刑事及民事訴訟，案經該院分別以八十六年三月四日八十五年度訴字第一九四號刑事判決及八十六年四月三日八十四年度重訴字第四九號民事判決，科處渠等三人徒刑及涉案人張某之損害賠償責任，其間並於八十四年十月二十一日與涉案人謝銘志協議，以座落南投縣南投市○○段第二○八地號○○○鎮○○段第一五四一之一地號二筆土地及其地上物，○○○鎮○○○段第九二之一至九二之十地號等十筆土地，及五千餘萬元於一年內清償原告之損失，而以其回補被盗賣之股票交割價款一三一、五八二、六八六元，加計訴訟費用四四三、○六五元，及前揭不動產產權移轉登記費用二、四五二、一八六元，並減除渠等不動產估計價值二○、○○○、○○○元後之淨額一一四、四七七、九三七元列報應付費用營業外支出項目等情，有原告八十四年度查核報告書附卷足稽。原告即為張名宗等三人之僱用人，依民法第一百八十八條第一項前段規定，原告與張名宗等三人就本件損害負連帶損害賠償責任，且上開回補金額係經證交所清查後核定，亦為被告所不爭執，則前開賠償金額之編列，非屬暫付款，應屬原告八十四年度之損失，依其會計基礎，係採權責發生制，則該回補金額即非無法確知之費用或損失，是否不得就該回補金額以應付費用科目列帳，尚有再斟酌之餘地。從而，被告以原告給付賠償款僅為暫付款，且為預估數尚未確定為由，而否准認列，適用法規難謂無誤，自有重行研酌之必要。一再訴願決定，未及糾正，即有未洽。原告執此爭執，為有理由，應由本院將再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，由被告另為適法之處分，以昭折服。又被告所舉本院九十年度判字第一二五三號判決，其案情與本件有別，係就個案為之，且非判例，無拘束本件審理之效力，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 九 月 二十五 日
最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 莊 俊 亨中 華 民 國 九十 年 九 月 二十六 日