最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第二四三八號
原 告 甲○○訴訟代理人 張慶帆 律師複 代理 人 王聖舜 律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年二月二十五日台八九訴字第○五八○○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告於民國八十一年一月七日及八日以其資金新台幣（下同）一二一、○○六、六一○元為其配偶李咊瑟及三親等以內親屬侯連標、侯西泉、侯西添、蔡華節、侯西隆繳納漢神實業開發股份有限公司（以下簡稱漢神公司）投資款，有行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定情事，經被告通知原告補辦贈與稅申報，原告於八十五年九月十六日補報並主張系爭款項係代墊款，並非贈與云云。被告以原告未能提示資料佐證，認其以自己之資金，無償為他人購置財產，應以贈與論，乃核定贈與總額一二一、
四五六、六一○元，應納贈與稅額五六、二七四、八八五元。原告不服，申經復查結果，准予核減蔡華節及李咊瑟贈與額一一、八○六、六一○元，其餘未准變更。原告不服，遂就未獲變更部分提起訴願，經遭決定駁回。嗣提起再訴願，經行政院再訴願決定將原決定及原處分關於贈與侯連標三、○○○、○○○元及贈與侯西添一九、五○○、○○○元部分均撤銷，由被告另為適法處分，其餘部分之再訴願駁回。原告就贈與侯西隆五八、五○○、○○○元部分提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂：查侯西隆投資漢神公司之股款五八、五○○、○○○元，固為原告所代墊，惟該代墊款，侯西隆已於八十一年一月七日以台灣銀行支票連同其他欠款一併償還原告，故前代墊款僅於私人資金融通，並無贈與之意思與事實。復查、訴願及再訴願決定書以「該台灣銀行支票係漢神公司向中國農民銀行申請開立，並非侯西隆所有」為由駁回，顯然臆斷推測。查該支票是否由侯西隆申請開立並不足以斷定該支票非屬侯西隆所有。該支票並未載明受款人，既由侯西隆交付於原告，支付行為已確定，債權債務既已清償，自無所謂贈與之行為。又經原告發函請漢神公司說明該支票支付侯西隆之原由，經該公司函復謂：「查本公司於民國七十九年設立時，資本額僅五億元，購買現行營業用土地款，依合約應於民國七十九年十月二十三日前須支付新台幣肆億貳仟餘萬元，資本額不足支應部分，由股東墊款，七十九年十月至八十年七月間陸續收到股東侯西隆先生匯入本公司所有農民銀行營業部活存帳號#326010 及支存#59230共三筆墊款，合計新台幣壹億陸仟參佰伍拾萬元整；本公司則於民國八十一年一月七日向中國農民銀行申請開立台灣銀行支票新台幣捌仟參佰伍拾萬元整支付侯西隆，以償還部分墊款之用。」由前揭證明，該支票為侯西隆所有。故被告所為駁回理由，顯然誤解事實。請求准予言詞辯論，將有關再訴願決定贈與侯西隆五八、五○○、○○○元部分未准撤銷之決定，予以撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：原告主張代侯西泉繳納股款二八、二○○、○○○元部分，係其與三親等內親屬（侯西泉等人）基於「共同投資協議書」之條款代其親屬墊款繳納股票之股款，並取得其親屬之保證本票，後因雙方依該協議書規定解除協議，案經法院調解，雙方依約返還本票及股份，本件應為民法上債權債務關係，並非贈與等情。經查原告於八十一年一月八日以所有資金替三親等內親屬侯西泉繳納漢神公司股票之股款，有卷附之資金流程可稽，原告雖提示共同投資協議書、調解筆錄、證明書及返還股票等資料供核，惟查該調解筆錄、證明書及返還股票皆於被告調查基準日（被告於八十二年五月二十二日以八二財北國稅審二字第一五四○六號函報請財政部准予調查原告資金）以後，顯係臨訟彌縫之舉，是原告主張系爭資金為民法上債權債務關係，並非贈與，尚難採據。另原告代侯西隆繳納股款五八、五○○、○○○元部分，原告主張侯西隆已於八十一年一月七日開立台灣銀行支票連同其他欠款共計八三、五○○、○○○元一併支付償還，故該代墊款僅屬於私人資金融通，並非贈與乙節，經查前述台灣銀行支票係漢神公司向農民銀行申請開立，並非侯西隆所有，有卷附之農民銀行八十七年八月十五日（八七）農業（部）字第二四三九號函可稽，原告雖主張係因漢神公司於七十九年十月至八十年七月間向股東侯西隆借款一六三、五○○、○○○元，漢神公司於八十一年一月七日向農民銀行申請開立台灣銀行支票八三、五○○、○○○元予原告（係漢神公司為償還侯西隆之借款，直接支付予原告），再由原告於八十一年一月八日代侯西隆繳納漢神公司之增資股款五八、五○○、○○○元，另差額二五、○○○、○○○元（83,500,000-58,500,000=25,000,000）係侯西隆償還其向原告之借款，惟查原告並未提示侯西隆向其借款之相關證明文件及資金流程供核。又原告主張之借貸關係及資金往返情形，顯與一般借貸常情不符，是其主張借貸關係，顯不足採。綜上論述，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請將原告之訴駁回等語。
理 由按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。．．．」為行為時遺產及贈與稅法第五條第三款所明定。本件原告於八十一年一月七日及八日以其資金一二
一、○○六、六一○元為其配偶李咊瑟及三親等以內親屬侯連標、侯西泉、侯西添、蔡華節、侯西隆繳納漢神公司投資款，嗣經被告通知其補辦贈與稅申報，乃於八十五年九月十六日補報。被告以原告未能提示資料佐證，認其係以自己之資金，無償為他人購置財產，應以贈與論，乃核定贈與總額一二一、四五六、六一○元，應納贈與稅額五六、二七四、八八五元。原告不服，申經復查結果，除准予追減蔡華節及李綉瑟贈與額一一、八○六、六一○元外，其餘未准變更。原告遂就未獲變更部分循序訴經再訴願決定，以侯西隆於八十一年一月七日開立台灣銀行支票連同其他欠款返還八三、五○○、○○○元一節，經查該台灣銀行支票係漢神公司向中國農民銀行申請開立，並非侯西隆所有，有農民銀行八十七年八月十五日（八七）農業（部）字第二四三九號函可稽，除將原決定及原處分關於贈與侯連標三、○○○、○○○元及侯西添一
九、五○○、○○○元部分均撤銷，由被告另為適法處分外，其餘部分之再訴願駁回。原告仍執前詞起訴主張侯西隆投資漢神公司之股款，固為原告所代墊，惟侯西隆已於八十一年一月七日以台灣銀行支票連同其他欠款一併償還原告，並無贈與之意思與事實。又經原告發函請漢神公司說明該支票支付侯西隆之原由，據該公司函復謂：漢神公司設立時，購買現行營業用土地款，資本額不足支應部分由股東墊款，自七十九年十月至八十年七月間陸續收到侯西隆匯入公司之墊款，合計一六三、五○○、○○○元，漢神公司則於八十一年一月七日向中國農民銀行申請開立台灣銀行支票八三、五五○、○○○元支付侯西隆，以償還部分墊款之用，足證上開支票為侯西隆所有等語。經查上開台灣銀行支票，並非侯西隆所有，已如前述，原告訴稱係因漢神公司於七十九年十月至八十年七月間向股東侯西隆借款一六三、五○○、○○○元，漢神公司於八十一年一月七日向農民銀行申請開立台灣銀行支票八三、五○○、○○○元予原告，再由原告於八十一年一月八日代侯西隆繳納漢神公司之增資股款五八、五○○、○○○元，另差額二五、○○○、○○○元係侯西隆償還以前向原告之借款等情，然查原告並未提示侯西隆向其借款之相關證明文件及資金流程供核，而其自農民銀行信義分行申請開立八十一年一月八日台灣銀行支票五八、五○○、○○○元替侯西隆繳納漢神公司股款，有該支票影本附卷足憑，所訴其於八十一年一月七日即代墊股款之前一日收受侯西隆償還上開欠款及代墊款云云，顯與一般借貸關係及資金往返流程之常情不符，所訴殊無足採。本件原處分關於贈與侯西隆五八、五○○、○○○元部分，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合。起訴論旨求予撤銷，並無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，所請准予言詞辯論，核無必要，附此敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 十二 月 二十 日
最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 九十 年 十二 月 二十 日