最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第六一八號
原 告 甲○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 鄭宗典右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十月二十六日台八十八訴字第三九三六五號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實緣原告八十五年度綜合所得稅未依法辦理結算申報，被告依據法務部調查局高雄縣調查站（以下稱高雄縣調查站）查得資料，以原告於八十五年一月二十二日借款新台幣（以下同）二億元予陳錦鳳，取得佣金收入一二、○○○、○○○元，乃將該佣金收入減除依財政部核定之必要費用標準百分之二十後核定其執行業務所得九、六○○、○○○元。又系爭二億元借款約定月息二分半，每月利息五、○○○、○○○元，據原告於高雄縣調查站之談話筆錄稱陳錦鳳並未按期付息，截至八十六年三月二十二日止尚欠二三五、○○○、○○○元，乃以十四個月應收利息七○、○○○、○○○元，加上本金二○○、○○○、○○○元後減除陳錦鳳所欠款項二三五、○○○、○○○元，核定系爭利息所得三五、○○○、○○○元，除發單補徵原告當年度綜合所得稅外，並處以罰鍰一七、○六四、六○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、按修正前民法第四百七十五條規定：「消費借貸，因金錢或其他代替物之交付，而生效力。」係屬要物契約，應由貸與人就交付金錢之事實負舉證之責。有關本件消費借貸金錢往來起始於八十四年間，當時陳錦鳳經營傑笙樂園需要大筆資金，要求原告入股投資，因原告對於經營遊樂事業一無所悉，乃予以表明拒絕，後來陳錦鳳找其友人遊說，謂經營遊樂事業獲利豐厚，不可放棄如此絕佳之獲利機會，原告拒絕之心漸漸動搖於是有開始投入資金計劃。又八十五年一月間陳錦鳳謂其傑笙樂園要辦理合法遊樂區執照，亟需資金，原告因恐被騙，然於當時陳錦鳳即向原告再三保證並承諾執照必於三個月內即可辦妥，開始對外合法營業，屆時將可讓原告入股分紅，因此原告才允諾借其壹億柒仟參佰萬元，並言明未於三個月內辦妥合法營業執照，將補償原告貳仟柒佰萬元作為損害賠償。由此可知，當事人間實際借貸金錢應是壹億柒仟參佰萬元，因原告與陳錦鳳間有約定若三個月內未辦妥合法營業執照，需賠償貳仟柒佰萬元，故合計為貳億元債權（非本金）。反之，若如原告在高雄縣調查站調查筆錄中記載出借當時即本金貳億元之中予以預扣，則陳錦鳳開立給原告之支票應為壹億柒仟參佰萬元，何必開立貳億元債權支票，此更足以證明原告尚未收到任何款項，調查筆錄顯有瑕疵，並不足以用來證明原告有任何收入之唯一證據。況所得稅之徵收，以已實現之所得為限，不包括可能所得內，尚未受償之利息，係屬債權之一部，不能認為所得稅法第十四條第四類之來源所得，自不得課徵所得稅，否則債權人於未曾受領利息之前，先有繳納所得稅之義務，稅法本旨，當非如是。二、又於八十五年一月間陳錦鳳向原告借貸壹億柒仟參佰萬元之同時即言明應於三個月內辦妥合法營業執照，不料三個月後營業執照未辦妥。嗣後因陳錦鳳個人資金週轉困難，遂於八十五年四月二十二日向原告表明其個人資金尚不足清償其本金，於是原告同意其清償優先抵充原本。故陳錦鳳分別於四月二十二日償還現金貳佰萬元，四月三十日償還參佰萬元，五月二十二日償還伍佰萬元，在不足夠清償本金之前，其部分清償並非利息，自不待言。三、針對再訴願決定辯駁之理由，原告分別陳述如下：㈠緣被告之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符。刑事訴訟法第一百五十六條第二項定有明文。有關再訴願機關認為：「原處分機關於八十七年八月二十日與再訴願人電話聯繫請其提供利息收取相關資料，惟再訴願人均未能提供，既無具體事證得以推翻再訴願人於高雄縣調查站所為之陳述，其陳述自屬可採，遂駁回其訴願，經核並無不妥云云。」惟查原告係一介匹夫，又怎知民法第八百六十一條規定抵押權之擔保範圍之案情，只因原告未諳民法及稅法之規定，不知可主張有利之事實，於嗣後才知悉有此項規定，若再訴願機關可以以原告在訴願機關未能提供，於再訴願時主張即認為無理由，如此，稅法上規定訴願、再訴願、行政訴訟制度之精神蕩然無存。㈡又私文書經本人或其代理人簽名、蓋章或按指印者，推定其為真正，為民事訴訟法第三百五十八條所明定，非可遽指無證據力，查民國八十五年四月間訴外人陳錦鳳、陳吳秀蘭因經營遊樂合法營業執照未能辦妥，加以個人資金週轉困難，遂向原告表明上述情形，而原告在瞭解整個事件始末後，亦無奈向訴外人陳錦鳳、陳吳秀蘭表明先償本金，以後經濟能力好轉時再償利息，因此陳錦鳳分別於八十五年四月二十二日償還現金貳佰萬元，四月三十日償還參佰萬元，五月二十二日償還伍佰萬元，在不足夠清償本金之前，其部分清償並非利息。四、原告與陳錦鳳間之消費借貸金錢往來糾紛，現正由高雄地方法院執行拍賣抵押品，有關借出款項壹億柒仟參佰萬元、損害賠償貳仟柒佰萬元及自八十五年二月十六日起至拍賣日止按每佰元日息拾元計算之違約金，俟高雄地方法院拍賣程序執行完畢後，原告可分得抵押品拍賣價金超過壹億柒仟參佰萬元部分，方有所得稅法第十四條及鈞院六十一年判字第三三五號判例之適用。五、有關調查局筆錄及被告核定原告利息所得內容，有高雄地方法院支付命令作為佐證，貳億元之支付命令陳錦鳳並無提出異議，壹仟萬元部分陳錦鳳則提出異議，足見本宗金錢借貸債務人不承認有利息，此外本宗金錢借貸請鈞院傳訊見證人陳德水。併請求判決撤銷原處分及原決定，俟拍賣程序完畢分得拍賣價金，方請被告重新核定，以維護租稅之公平允當等語。
被告答辯意旨略謂：一、執行業務所得及利息所得部分：㈠、原告八十五年度綜合所得經核定計有金融業利息所得二四一、○六八元、執行業務所得（佣金）九、六○○、○○○元及借款予他人之利息所得三五、○○○、○○○元，合計四四、八四一、○六八元。其中執行業務所得九、六○○、○○○元及利息所得三五、○○○、○○○元係依據高雄縣調查站查獲原告於八十五年一月二十二日借款二億元予陳錦鳳，取得佣金收入一二、○○○、○○○元，並約定月息兩分半每月利息五○○萬元，被告原查乃核定原告執行業務所得九六○萬元（即一、二○○萬元減除二十％必要費用），至於利息所得部分，依原告於高雄縣調查站筆錄稱陳錦鳳並未按期付息，而截至八十六年三月二十二日止陳錦鳳尚欠原告計二三、五○○萬元，原查乃以十四個月應收利息七、○○○萬元加上本金二億元後減除其尚欠款項二三、五○○萬元之餘額三、五○○萬元認定原告實收利息。㈡、經查：⒈執行業務所得：據高雄縣調查站八十六年三月十四日調查筆錄，原告自承貸款予陳錦鳳二億元，並收取佣金一、二○○萬元，又依據原告於復查時主張及被告原審查報告表指稱本項執行業務收入一、二○○萬元於出借當時即由本金二億元之中予以預扣，有原告調查筆錄附案可稽，綜上所述，依首揭規定綜合所得稅之課徵，係以收付實現原則，原告主張無本項實收執行業務所得，自非有理由，本部分被告之核定，應無違誤。⒉系爭利息收入三、五○○萬元，經前項高雄縣調查站調查筆錄原告自承貸款予陳錦鳳二億元，月息兩分半，每月利息伍佰萬元；另依據原告於復查時主張及被告原審查報告表指稱本項利息收入預扣三個月之利息收入一、五○○萬元於出借當時即予併入本金兩億元中；又原告復查申請書中自稱八十五年四月間向陳錦鳳催討二億元，陳錦鳳分別於四、五月間支付款項一、○○○萬元，綜上所述原告主張未實收系爭利息收入亦非有理由，是原核定以十四個月應收利息七、○○○萬元加上本金二億元，減除調查筆錄記載陳錦鳳自述尚欠款項
二三、五○○萬元之餘額三、五○○萬元，認定為原告實收利息尚無不合，請予維持。至原告訴稱之抵押物拍賣超過本金部分，始有利息收入發生乙節，查其抵押權設定契約書，並無此項約定，且與民法第三百二十三條抵充之順序規定不符，應無足採，併予敍明。㈢、另原告主張依刑事訴訟法第一百五十六條規定被告之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，認其於調查局高雄縣調查站筆錄不得作為課稅之依據乙節，查依民事訴訟法第二百七十七條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證責任。」查原告於高雄縣調查站所為之筆錄，並非出自於強暴脅迫．．．違法羈押或其他不正當之方法訊問而來，且經於八十七年八月二十日與原告電話聯繫請原告提示利息收取相關資料，原告均未能提供。故原告於高雄縣調查站所為之自白在無具體證據得以推翻之下，該筆錄中之自白應屬可採。二、罰鍰部分：系爭罰鍰原處分以原告八十五年度有執行業務、利息等所得計四四、八四一、○六八元，已超過當年規定之免稅額標準扣除額之合計數四一三、○○○元，未依所得稅法第七十一條規定辦理綜合所得稅申報，案經高雄縣調查站及被告查獲，並依法核定漏稅額一七、○六四、六○二元，乃依首揭規定裁處漏稅額一倍之罰鍰一七、○六四、六○○元，一如前項所述，原處分並無不洽，亦請予維持。三、基上論結，原告之訴並無理由，請予駁回，以維稅政等語。
理 由本件原告八十五年度綜合所得稅未依法辦理結算申報，被告依查得資料，以原告於八十五年一月二十二日借款二億元予訴外人陳錦鳳，取得佣金收入一千二百萬元，乃核定其執行業務所得九百六十萬元，且該借款約定月息二分半，每月利息五百萬元，因訴外人未按期付息，乃減除其所欠款項後，核定系爭利息所得三千五百萬元，除發單補徵原告八十五年度綜合所得稅外，並處以罰鍰一七、○六四、六○○元。惟查：㈠原核定認原告取得佣金收入一千二百萬元，減除依財政部核定之必要費用標準百分之二十後，核定原告執行業務所得九百六十萬元，無非以本件原告係以現款二億元借予訴外人，而原告自承：「我借給陳錦鳳時，預扣參個月利息壹仟伍佰萬元，佣金壹仟貳佰萬元．．．」云云，然查本件原告為系爭借款之出借人，被告將前揭壹仟貳百萬元逕列為佣金收入，顯與民法第五百六十五條規定：為他方報告訂約之機會或為訂約之媒介，而取得居間報酬有別，原處分就之核課其執行業務所得九百六十萬元，自有未合。㈡次按個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之借款，稅務機關對債權人固可作有按時收取利息之推定；惟債權人苟能舉反證推翻其所受已按時收取利息之推定，稅捐機關如仍認債權人已收取利息，即應負舉證責任。本件原告自始陳稱：「伊實際借款為壹億柒仟參佰萬元，貳億元之利息及佣金為肆仟柒佰萬元，但陳錦鳳並沒有按期付息」云云，此有調查筆錄可證，且債務人傑笙育樂事業有限公司及陳錦鳳尚未償還系爭借款及自八十六年一月二十一日起之利息，亦有其所提出之第一商業銀行三民公司 LB0000000號支票及退票單影本，臺灣高雄地方法院八十六年度促字第一一七二一號支付命令、支付命令確定證明書、及八十六年度拍字第一九二三號聲請拍賣抵押物事件民事裁定影本等件在卷可稽。被告認系爭利息收入均已由原告收取，乃補徵原告當年度綜合所得稅，並處以罰鍰，揆諸首揭說明，不無率斷，一再訴願決定遞予維持，亦有疏略，應將原處分及一再訴願決定均予撤銷，由被告查明後另為適法之處分。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 四 月 十九 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 姜 仁 脩法 官 吳 錦 龍法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 莊 俊 亨中 華 民 國 九十 年 四 月 十九 日