最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第一三四六號
上 訴 人 凱衛資訊股份有限公司代 表 人 丙○○訴訟代理人 甲○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年二月二十七日臺北高等行政法院八十九年度訴字第八二二號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人起訴主張：上訴人於民國七十九年與長誠公司簽訂證券業電腦化系統軟體合約，依法取得該公司開立之統一發票ＨＮ00000000、ＨＲ0000000
0、ＨＲ00000000、ＨＮ00000000、ＨＲ00000000、ＨＮ00000000、ＪＲ00000000、ＪＡ00000000、ＪＡ00000000、ＪＤ00000000、ＪＫ00000000、ＪＧ00000000、ＪＫ00000000、ＪＧ00000000、ＪＮ00000000、ＪＮ00000000、ＪＮ00000000、ＪＲ00000000、ＪＮ00000
000、ＪＲ00000000、ＪＲ00000000計二十三張（下稱系爭發票）金額新臺幣（下同）一七、五八五、○○○元，含稅金額為一八、四六四、二五○元，該價款係以上訴人之支票付款，並且已於帳上加以記載，交易及付款事實均足以證明，被上訴人以支付之價款，最後回流至原告原負責人湯秉中於上海銀行台北分行之帳戶中，而否定上訴人有進貨事實，顯係臆測之錯誤推論，又不明瞭支票之使用及流通性質所致，支票依票據法第一四四條準用同法第三十條規定，得背書及交付轉讓，湯秉中為自然人，在法律上係權利義務之主體，依私法自治原則，有收受支票之權利，被上訴人並未查明湯秉中取得支票之原因及其與長誠公司之法律關係為何，僅因湯秉中為最後執票人，即推定上訴人無支付長誠公司進貨價款之事實，顯然違背論理及經驗法則之判斷。因此，被上訴人對於上訴人無進貨事實之認定，實已嚴重違反證據法則，訴願及再訴願決定，未審度及此，遞予維持，亦嫌疏略。又本案被上訴人查核上訴人七十九年度營利事業所得稅時，認定上訴人取得非交易對象開立統一發票，營業稅部分，將案件移由臺北市稅捐稽徵處補徵營業稅及處罰鍰，經上訴人循行政救濟程序，向臺北市政府提起訴願，業經臺北市政府訴願決定，將原補徵營業稅及罰鍰撤銷確定在案。營利事業所得稅部分，現被上訴人復查決定，訴願及再訴願決定，竟均以臺北市政府訴願決定書指「上訴人無進貨事實」為由，駁回上訴人之申請，殊不知臺北市政府訴願撤銷營業稅及罰鍰之決定所指無進貨事之推定，乃係根據被上訴人將案件移送臺北市稅捐處時，所簽註意見，均以價款回流至湯秉中帳戶，作為無進貨事實之推定基礎，卻未能提出具體理由及證據以實其說，顯已違反課稅要件明確原則。按商業會計事務處理程序，依商業會計法第三十三條規定，非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在帳簿表冊作任何記錄。上訴人七十九年度與長誠公司之交易，除訂有合約外，已取得統一發票，並根據會計憑證在帳簿上作記錄，交易事實真實性應無庸置疑，上訴人因交易開立長誠公司之支票，縱其部分價款回流至湯秉中，亦係長誠公司與湯秉中間之法律行為，與上訴人何涉？「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，否則即違背證據法則」，分別為本院六十一年判字第七十號及六十二年判字第四○二號判例所明示。本件被上訴人僅憑上訴人支付長誠公司價款回流至湯秉中帳戶，逕推定上訴人無進貨事實，未見被上訴人提出有效證據加以論述，是被上訴人之決定，純以猜度臆測之錯誤推論，核課上訴人營利事業所得稅，並課處罰鍰之事實，顯有違誤，實難甘服。
被上訴人則以：上訴人七十九年度臺北市稅捐稽徵處核定無進貨事實，取得非交易對象開立之統一發票，虛報進項稅額補繳之營業稅及罰鍰，上訴人提起訴願，雖經臺北市政府訴願決定營業稅部分撤銷，但營業稅為銷售稅，與營利事業所得稅之特性、依據之法規各有不同。上訴人與長誠公司交易，支付價款以支票支付，部分價款最後回流至上訴人負責人湯秉中之上海銀行東臺北分行帳戶，有相關支票及資金往來情形附案可稽，上訴人並未向長誠公司進貨事實甚明，被上訴人將原列報之營業成本一七、
五八五、○○○元予以剔除，並處以罰鍰四、三九六、二○○元，尚無不合。又臺北市政府八十七年十二月二十三日府訴字第八七○六五七九六○一號訴願決定係按司法院釋字第三三七號解釋意旨，依營業稅法第五十一條第五款追繳稅款及處漏稅罰應以稅捐短收為要件，倘系爭發票表彰之稅額業已繳納，國庫並無短收，即無所謂稅捐之逃漏，不應處漏稅罰。本件既經一再調查，系爭發票因已超過保存年限而予銷毀，致仍未能查證系爭發票已經報繳，漏稅結果存在與否不明為由，將原處分撤銷。而本件被上訴人係以上訴人並無進貨事實，卻取得長誠公司虛開之統一發票，作為進項憑證，虛報營業成本，漏報所得額之事實及依所得稅法第二十四條規定補徵稅款，核與營業稅行政救濟事件，其事實認定及所依據之法規不同，且臺北市政府府訴字第八七○六五七九六○一號訴願決定亦認上訴人違章事實明確，被上訴人調查所得統一發票影本及各該發票款項支付情形明細表、提供之合約影本、支票存根、傳票及日記帳冊影本等證據資料，並依上訴人所提供之客戶名單，調查其銷售產品與系爭進貨合約產品之關聯，認定本件確有資金回流之情事，上訴人並無進貨事實甚明。上訴人自長誠公司取得之系爭二十三張發票，其中二十張無支付價款之事實，依二十張發票分析即未開支票付款而均以轉帳支出，並電匯至上訴人負責人湯秉中之帳戶其資金回流事證明確，不容混淆，另三筆雖開具支票付款惟未以長誠公司為抬頭，又未經長誠公司背書兌領，全部之付款均無其他證據可證明係支付長誠公司之貨款，上開資金流程有各銀行相關支票、電匯申請書及資金往來情形附卷可稽，上訴人無進貨事實而取得非交易對象長誠公司開立之系爭發票一七、五八五、○○○元，虛列為營業成本，被上訴人予以剔除，並予補稅及罰鍰，自無違誤等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，為行為時所得稅法第二十四條第一項所明定。「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」復同法第一百十條第一項所規定。本件上訴人七十九年度營利事業所得稅結算申報，其中取自長誠公司虛開二十三張發票，金額計一七、五八五、○○○元，並無進貨之交易事實，卻虛報為營業成本，經被上訴人查獲予以剔除，重新核定營業成本為八九、八二三、九二二元，課稅所得額為三四、二八五、五五○元，補繳營利事業所得稅四、三九
六、二四九元，並處以所漏稅額一倍罰鍰四、三九六、二四九元，雖上訴人訴稱：其與長誠公司簽訂證券業電腦化系統軟體合約，依法取得該公司系爭發票，該價款係以上訴人之支票支付，亦已於帳上記載，被上訴人逕認無進貨及交付價款，顯與事實不符等語。惟查上訴人自長誠公司取得之系爭二十三張發票，其中二十張發票之金額，上訴人並無支付價款予長誠公司，而均係以轉帳電匯至上訴人原負責人湯秉中（不知去處，無法通知訊問）之個人帳戶，另三張發票金額，雖有開立支票，惟未以長誠公司為抬頭，又未經長誠公司背書兌領，均無證據可資證明係支付長誠公司貨款，以上資金流程為上訴人訴訟代理人所不爭執，並記明筆錄附卷可稽，復有電匯申請書、支票及資金往來情形在卷可憑，又上訴人上開事實違反營業稅法部分，臺北市政府訴願決定書亦認定上訴人並無進貨事實，有臺北市政府八十七年十二月二十三日府訴字第八七○六五七九六○一號訴願決定書附卷可資參考，顯見上訴人並無向長誠公司進貨及支付價款，卻取得長誠公司虛開之系爭發票，作為進項憑證，虛報營業成本，漏報所得稅額之事實，足堪認定，上訴人前述主張，不足採信，從而被上訴人據以剔除上訴人虛列營業成本一七、五八五、○○○元，並補徵營利事業所得稅四、三九六、二四九元，及處以所漏稅額一倍之罰鍰四、三九六、二○○元，揆諸上開規定，核無違誤，一再訴願決定，遞予決定維持原處分，亦無不合。因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，經核於法並無違誤。上訴意旨，仍執前詞，並主張被上訴人僅憑毫無關連性之證據，認定上訴人無向長誠公司進貨及支付價款。長誠公司係虛開發票，供上訴人作為進貨憑証，虛報營業成本，漏報所得稅，原審未調查關連性證據，原判決實已違背證據法則及違反經驗法則云云。惟查原判決已敘明本件上訴人既未能提出足資證明其取得長誠公司虛開之系爭發票，作為確實進項憑證之依據，又所開立之發票，未以長誠公司為抬頭，又未經長誠公司背書兌領，均無證據可資證明係支付長誠公司之貨款，所有資金流程為上訴人訴訟代理人所不爭執，被上訴人據以剔除上訴人虛列營業成本一七、五八五、○○○元，並補徵營利事業所得稅四、三九六、二四九元，及處以所漏稅額一倍之罰鍰四、三九六、二○○元，揆諸上開規定，洵屬有據，為得心證之理由，尚難認原判決有違背證據法則及經驗法則之可言。上訴人其餘所訴被上訴人既然認定上訴人未向長誠公司進貨事實及支付貨款，即係認定長誠公司無銷貨事實，出售統一發票牟取不法之利益之虛設行號，若如此，被上訴人應依財政部七十六年五月六日台財稅第000000000號函釋規定，將長誠公司負責人，應刑法偽造文書及詐欺罪移送法辦。基於刑事訴訟採取實質的事實發現主義，除非長誠公司負責人被刑事判決確定，同時證明上訴人取得之發票亦虛假，無向長誠公司進貨，否則認定上訴人並無進貨事實，係被上訴人臆測之推論。被上訴人又未提示其他關連性證據供調查，原審判決據以判決，認事用法已違背證據法則及倫理法則各節。核屬上訴人對法律上見解之歧異，及就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，上訴意旨，指摘原判決違法，求為廢棄，難認為有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 七 月 二十五 日
最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 廖 宏 明法 官 鄭 淑 貞法 官 林 家 惠法 官 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 褔 瀛中 華 民 國 九十一 年 七 月 二十六 日