最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第一四六三號
上 訴 人 青山建設事業股份有限公司代 表 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因稅捐稽徵法事件，上訴人不服中華民國九十年二月二十日高雄高等行政法院八十九年度訴字第三四九號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人主張：按行政官署對人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘其所提出之證據自相矛盾，不能確實證明違法事實之存在，其處分即不能認為合法，鈞院三十三年判字第十六號判例可資參照。原審認定上訴人確於八十一年間興建工程，末依法取得實際承造廠商所開立之統一發票以入帳，而取其良基公司及瑞得公司所開具之統一發票計新臺幣（下同）五、八八四、五○七元替代，違反所得稅法第二十一條及稅捐機關管理營業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定，依稅捐稽徵法第四十四條規定，罰鍰二九四、二二五元，然就上訴人之違章另案即鈞院八十六年度判字第三二一四號確定判決，上訴人縱有違章行為，但尚非謂所為之一切營業行為，均係違章，而應受該既判力所局限，又所謂既判力應以同一事實為斷，倘認同一事實，則既經確定判決，並經處罰，其既判力自及於本件之同一部份，本件之「違章部份」，苟事實同一、連續或接續實行，依一事不再理之原則，自應及之，無復對本件違章部份，重複再事處罰之餘地，若非同一事實，則兩者渺不相關，尚不生既判力之問題，抑且原審所稱該案之「判決論述綦詳」云云，似應指該判決之理由而言，惟判決理由本身尚不生既判力問題，民、刑、行政訴願要無二致，準是，原審依鈞院前已確定之判決理由，應不足拘束本件，且該案之判決論述，亦非直接證據，不足佐證本件上訴人有違章、違法行為，原判決顯有理由不備及理由矛盾，應有行政訴訟法第二百四十二條第一項第五、六款之判決違背法令，彰彰明甚。二、原判決既於理由欄內指明，逃漏稅捐款之良基公司、瑞得公司其負責人徐榮助、張偉德、孟孝先、賴傳旺等及該公司之呂秋珠、詹碧惠等均未指明其違法部份，涵蓋上訴人之公司，則自不得僅憑上開自然人之違法，即遽推定上訴人之公司亦應在內。三、刑事判決，旨在確定自然人之行為違反社會及處罰之妥當性，以期改善、導正、教育受罰人，藉以保障社會秩序，行政罰則在釐定法人或自然人之行政責任之有無，依法律應否處以處罰，以資貫徹行政法令之推行，兩者均為國家統治公權力之實現之表徵，固有共同之點，但究屬有別，斷不能以刑事責任之有無，專為判定行為人應否有無行政處罰該當性之唯一準據，何況，本件受有刑事處分者均為案外人賴傳旺、張偉德、孟孝先，證人所指之良基、瑞得公司違法，究非為上訴人青山公司，而該判決理由欄內，又未有本件公司負責人與前述刑事被告事先共謀或共同參與，亦末列為共同正犯、幫助犯，依罪刑法定主義之精髓，刑止一身，倘不及無辜，何以原審則遽予推定、擴張及於上訴人公司亦為借牌之對象？此與證卷內之資料，完全不符，自亦有判決理由不備暨理由矛盾之違法判決。
四、上訴人所指證人呂秋珠因懷恨誣陷，縱未能證明，然本件之違法事實，並非專依該證人所證述之內容為斷，依證據法則言，應屬毫無關連之證據，縱上訴人所主張之事實，不能證明屬實，亦不能據以推定，其餘之主張均出於謊言，俱屬無稽，原判決亦有理由矛盾。五、上訴人既有呈案之支票與發票明細、付款明細，原審法院應審究上述諸種物證，是否相符？謹按支票為流通證券，發票人一經簽發，僅其銀行存戶內之存款，足夠票面金額，俾供兌領，但對方受領支票之人，如何處置支票，是否提示兌現？是否轉讓他人償債、抵銷、贈與、甚或完全不予提示？則非發票人所能左右，從而本件應調查者，如前所示，應為上訴人簽發支票時，到期日前是否甲存帳戶內，有無足額之存款或僅有支票無款，純作為形式而已。而原審所舉之理由，當前交易習慣上，支票受領人直接將之交付第三人而不依票據法規定，簽名背書，比比皆是，所在多有，換言之，原判決理由僅著眼於支票執票人如何行使票據權利問題，核與本件訟爭之焦點，上訴人是否亦為借牌承攬者無涉，依證據法則，無關連之證據，欠缺證據能力應予排斥，此即證據法學上所謂排斥法則，不得採為證據，原判決顯有違法，請將之廢棄並撤銷一再訴願決定及原處分。
被上訴人則以：一、上訴人取具不實憑證之同一事實，補徵營業稅部分，業經鈞院判決確定，鈞院八十六年度判字第三二一四號判決已指明，徐榮助即良基、瑞得公司實際負責人在法務部調查局屏東縣調查站談話筆錄稱：良基公司於七十八年初即從事出租牌照供建商及個人作為取得建照及使用執照之用，瑞得公司在八十一年三月後亦出借營造執照，計價方式除收取百分之五營業稅外，另收取佣金，及瑞得公司職員呂秋珠在同處談話筆錄稱：瑞得公司實際從事業務為借牌予他人收取佣金牟利；暨良基公司職員詹碧惠在同處談話筆錄稱：良基公司實際從事業務為借牌與承建商或個人；依一定方式計價，因實際承建者無甲級營建牌照，致向良基公司借牌等語，可知良基、瑞得公司確未自行承包工程而僅出借公司執照，．．．是高雄縣稅捐稽徵處認定上訴人取得該二公司之發票，為非交易對象所開立，即非無稽。該二公司既出借牌照，則建築執照、使用執照及其他依建築法規製作之書面而列名該二公司為建照人乃形式上之必然，不能據以認該二公司即係實際承包工程之建造人。又上訴人雖以支票支付該二公司，但經高雄縣稅捐稽徵處查證，悉無由該二公司提示付款情形，不足證明工程款確由該二公司領受之事實。上訴人八十一年間興建工程既非由良基、瑞得公司所承包，而取得該二公司之發票，即違反所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，被上訴人依法處以罰鍰，並無違誤。二、臺灣臺中地方法院八十三年度訴字第二九○四號刑事判決理由中已指明「公訴意旨另認被告徐榮助亦涉有逃漏稅捐及幫助逃漏稅捐之犯行，然被告徐榮助涉嫌逃漏稅捐及幫助逃漏稅捐之部分業經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴，先於八十三年五月十六日繫屬於臺灣高雄地方法院，本案公訴意旨所指被告徐榮助之上開犯行與前開先行起訴部分具有裁判上一罪之關係，依法應為不受理之諭知」，足見此部分僅為臺中地方法院依刑事訴訟法規定所為程序之裁判，並未於實質上對被告所為特定之犯罪事實，進行應訴追其刑罰權之審判，該判決並未認定良基及瑞得兩公司非出借牌照之公司。且上訴人所提示之支票，業經高雄縣稅捐稽徵處於營業稅復查時，查證悉無由良基與瑞得公司提示付款情形，自不足證明工程款確由良基及瑞得公司領受之事實。三、上訴人取得不實憑證之事實，業經鈞院八十六年度判字第三二一四號判決論述甚詳並確定在案，是上訴人主張被上訴人未經查證即認定其違章乙節，顯非真實，又本案既無上訴人支付良基及瑞得兩公司工程款之事實，與其所舉鈞院三十二年判字第十六號判例，自屬有別，要難執為本案之論據等語資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果以：按營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。為稅捐稽徵法第四十四條所明定，次按營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。又對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。分據所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段規定甚明。是營業人雖有交易事實，惟不依規定取得實際交易對象開立之進項憑證而取得非交易對象開立之進項憑證，該進項憑證則為不實，即屬違章行為。經查訴外人徐榮助（即良基、瑞得公司實際負責人）在法務部調查局屏東縣調查站談話筆錄稱：良基公司於七十八年初即從事出租牌照供建商及個人作為取得建照及使用執照之用，瑞得公司在八十一年三月後亦出借營造執照，計價方式除收取百分之五營業稅外，另收取佣金；瑞得公司職員呂秋珠在同處談話筆錄稱：瑞得公司實際從事業務為借牌予他人收取佣金牟利；暨良基公司職員詹碧惠在同處談話筆錄稱：良基公司實際從事之業務為借牌與承建商或個人，依一定方式計價。因實際承建者無甲級營建牌照，故向良基公司借牌等語。可知良基、瑞得公司確未自行承包工程而僅出借公司執照，通常情形顯不可能實際承包上訴人發包之工程。是被上訴人認定上訴人取得該二公司之發票，為非交易對象所開立，即非無據。雖上訴人主張該工程發包給瑞得、良基公司承建，已立有營造合約書、營業銷售額與稅額申報書、支票、發票明細及付款明細等為證，且證人呂秋珠、詹碧惠、徐榮助等未指述借牌行為包括上訴人，自不能推定上訴人有違章事實云云，然查原處分卷所附上訴人稱用以支付瑞得、良基公司工程款之支票，經高雄縣稅捐稽徵處分別向每家付款及提示銀行查詢，發現付款銀行高雄市第二信用合作社其中十七張支票無提示資料，其餘提示人（收款人）均非良基、瑞得公司，亦非該二公司負責人。上訴人固於庭訊提出相關支票影本以為核對，然經比對上訴人所提之支票，與原處分卷提出之支票大部分重覆，支票背面所載提示人有訴外人陳山陽、黃麗昭、郭秀英、李啟聰、陳李花、林武雄、侯玉英、曾龍進、金緣和企業有限公司、林文華、黃清文、吳春祥、明大鋼鐵有限公司、陳清雄等人，多非良基、瑞得公司提示，有前揭支票影本在卷可按，倘上訴人所述屬實，則前揭支票理應由承包之瑞得、良基公司提示進帳，以支付營業成本，始符常理，然前揭支票多由瑞得、良基公司背書轉由他人直接兌領，足見上訴人主張工程確由瑞得、良基公司實際承建者，尚難信實。再者，上訴人於原處分卷提出陳述書（原處分卷編號151頁） 記載：
「．．呂秋珠獨指名青山建設，乃因青山建設事業股份有限公司負責人甲○○曾與呂秋珠於民國八十一年六、七月間由於交付工程款之事，曾在電話中商談而有過口角．．致使呂秋珠懷恨在心，藉機報前仇．．」等語，亦不諱言呂秋珠指述上訴人之違章事實，上訴人訴稱無人指述其違章事實云云，即無可採。再查瑞得公司之負責人賴傳旺及良基公司之負責人張偉德及孟孝先等人因出借公司牌照予未具合法營造公司資格之建商承造工程，業經臺灣臺北、臺灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴及經臺灣屏東地方法院八十二年度訴字第九○九號刑事判決處有期徒刑在案，顯見瑞得、良基公司僅係出借牌照並未實際承造本件營繕工程。縱上訴人與之書立工程合約書，使用執照亦以二公司為建造人，然該二公司既出借牌照，則建築執照、使用執照及其他依建築法規製作之書面列名該二公司為建造人，乃形式上之必然，不能據以認該二公司即係實際承包工程款之建造人。另上訴人取得不實憑證之事實，而須追補營業稅部分，業經本院八十六年度判字第三二一四號判決論述綦詳並確定在案，本件被上訴人認定上訴人違章，即非無據，因而駁回上訴人於原審之訴，經核並無違誤，上訴意旨，仍執前詞，就原審取捨證據及認定事實之職權行使，指摘原判決不當，求予廢棄，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 八 月 十五 日
最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 蔡 進 田法 官 鄭 淑 貞法 官 林 家 惠法 官 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十一 年 八 月 十六 日