最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第一六七一號
原 告 乙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 甲○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年四月二十八日台八十九訴字第一二○九二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告民國八十二年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新臺幣（下同）三二三、一三六元，乃併予計入該年度所得，核定補徵稅額四二、○○八元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰
一、原告於民國八十九年四月十三日之經濟日報社論，知悉鈞院以另案被告違反信賴保護及法律不溯及既往原則，而撤銷該案被告往前追補五年稅之行政處分，可資為本件原告之有利證據。
二、今原告發現所領受自中科院之「品位加給或技術津貼」之所得，除僱主行政院、國防部及中科院依國防實質嚇阻戰略政策需求，承諾為給予免稅之待遇外，原告仔細研讀監察院（八五）院台財字第二四二九號糾正案全文後，赫然發覺原告上開所得，從民國六十八年起就迭遭人檢舉，其中有案可稽者三次，第一次財政部以68財稅三五○一號函以「如係、如屬」關鍵字眼授權中科院自行認定免稅，財稅機關亦未適時表達異議；第二次為民國七十九年十二月又有檢舉人向財政部檢舉，財政部賦稅署以八十、一、四日台稅一發第00000000號移文單，授權核課主管機關桃園縣稅捐稽徵處大溪分處（下簡稱大溪分處）依法調查辦理，大溪分處遂於民國八十年一月二十六日以桃稅溪參字第八八○號函中科院，略以：「為瞭解貴院研究加給支付給文職人員情形，請貴院派員至本分處洽談。」經中科院派員向承辦人羅肇松先生說明未扣稅引用法條後，羅先生表示瞭解，並願意摘錄該次會談要點向財政部回報，其後大溪分處經三個月充足討論，於民國八十年四月八日以如下公函：「主旨：台端建議改進本轄中山科學院給付薪資等給與核課綜合所得稅未盡合理乙節，復如說明：請查照。說明：一、依據財政部賦稅署80.01.04日台稅一發第000000000號移文單辦理。二、查國防部中山科學研究院稱其員工薪資分成本俸及研究加給兩部份，本俸依法課稅; 至於研究加給係政府為獎勵科技人員科技研究工作之補助費，此研究補助費台端建議應改成單一薪俸核課綜合所得稅，以健全所得稅制，此票俟所得稅法修正時，將一併建議上級單位參採。三、承蒙台端提供寶貴意見，使所得稅制俞臻．．．」駁回檢舉訴願人對中科院非軍職員工所領品位加給、技術津貼未扣稅的檢舉攻擊，足證斯時核課主管機關大溪分處（北區國稅局尚未成立），非僅止是默示免稅而已，而以更具體的文字，發為公函，代中科院非軍職員工、中科院、扣繳義務人防禦抵擋來自檢舉訴願人檢舉攻擊，核課主管機關大溪分處此一單方行政行為，己構成認定原告所領年度品位加給或技術津貼為合於所得稅法第四條第八款首段為免稅之研究補助費法律基礎事實無疑。核課主管機關內在的行政思維，與外在行政行為是表裏相一致的，是以大溪分處於八十、八十一、八十二等三年度並未開立「核定稅額通知書」於原告，為追補徵的行政行為，因為確認為免稅，無庸開立之故。
三、就稅捐稽徵法第一條：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」明自規定稅捐稽徵法未規定事項，適用其他有關之法律規定，而其第三十八條：「納稅義務人對稅捐稽徵機關之復查決定，如有不服，得依法提起訴願及行政訴訟。」復又法定不服稅捐稽徵機關復查決定，得依法提起訴願，則訴願法為有關聯之法律，已昭然明確若前揭法條所述，是以其第二條：「本法所稱行政處分，謂中央或地方機關基於職權，就特定具體事件所為發生公法上效果之單方行政行為，中央或地方機關對於人民依法聲請之案件，於法定期間應作為而不作為，致損害人民之權利或利益者，視同行政處分。」所規定所定義的行政處分要件來論，則財政部及被告稅捐稽徵機關再如何文過飾非或遁詞巧辯，亦不能改變已構成核可免稅處分之既存事實，蓋作為或不作為皆屬於單方行政行為，就此立法先賢，必已預見行政主管機關會有怠惰、反覆無常，諉過於民之不當行政行為發生，致損及人民應受憲法保障之財產權或依法節稅權等等權利或利益而立法導正。監察院八十五年參月拾五日（八五）院台財字第二四二九號糾正案，調查確認明載上開大溪分處函已用印發出，對外發出則發生法律效力，非機關內部建議函可比，因此原告主張核課主管機關此一單方行政行為，已構成訴願法第二條「．．．所為發生公法上效果．．．」認定免稅基礎事實無疑，不應被追課本年度品位加給或技術津貼之所得。
四、行政程序法及裁判實務均支持信賴保護原則之適用。鈞院在對中科院數千份判決書中，對信賴保護原則的定義皆心證如下：「經查，行政法上所謂信賴保護原則，係指人民因想信既存之法秩序，而安排其生活或處置其財產，則不能因嗣後法規之制定或修正，而使且生活又不能預見之損害，用以保護人民既得權益。本原則之適用，係在禁止新制定或修正的法規方溯及既往之效力。」「至所稱信賴保護原則，係指人民信賴政府機關之決定，就其生活關係已有適當之安排，應給予保護或給予合理補償而言。」是以鈞院亦已明確認定行政爭訟上有信賴保護原則之適用。復據民國八十八年二月三日新公佈之行政程序法第一一八條：「違法行政處分經撤銷後，溯及既往失其效力。但為維護公益或避免受益人財產上之損失，為撤銷之機關得另定失其效力之日期。」等法條已將上述信賴保護原則，且體化規範。
五、刻意不公佈之函示，復牴觸「租稅法律主義」，無法律拘束力。財政部刻意不公佈（六十八）台財稅三八五○一號函如前揭所述理由外（與民、刑事犯推託不知民、刑事法有此規定者有間，蓋法律為立法院通過，總統明令公佈之正式條文，眾所週知，而函示則不同，其僅代表某一行政主管機關單方行政行為或見解），財政部稅制委員會更於七十九、八十三、八十七年度所出版各年度所得稅法令彙編及八十六年稅捐稽徵法令彙編中，以其首揭財政部（79、10、18）台財稅第000000000號函、財政部（83、08、31）台財稅第000000000號函、財政部（00-00-00）台財稅第000000000號函、財政部（00-00-00）第000000000號函各函示，再三對全國人民揭示：「本部及各權責機關在民國某年某月某日前發布所得稅釋示函令（稅捐稽徵釋示函令），凡未編入該各年度版之所得稅法令彙編（稅捐稽徵法令彙編）中，自民國七十九年十一月五日、八十三年十月一日、八十六年八月一日、八十七年十一月一日起，非經本部重行核定，一律不再援引適用」，經原告詳查各該年度版之所得稅法令彙編（稅捐稽徵法令彙編）中，皆未列入財政部六十八台財稅三八五○一函、行政院八十四年台八十四財三七○○七號函，依上開各函示之意旨，應為無效之函示，必經各權責機關重新核定後，始重新生效，故應對中科院非軍職員工，不具拘束力。就稅捐稽徵法第一條之一立法意旨，前述所得稅法令彙編三函、稅捐稽徵法令彙編首揭函示，對據以申請之案件發生效力，且為對納稅義人有利者，應適用之。故北區國稅大溪審第000000000號函、財政部（六八）台財稅三八五○一號函及行政院八十四台財三七○○七號函（又皆未依中央法規標準法第七條之規定送立法院備查）對中科院非軍職人員無拘束力，因此三函所依據之財政部
（六八）三八五○一號函違憲違法如前述，政府機關施政最忌反覆無常，憲法層次禁反言原則，具有拘束立法、司法、行政三者之效力，合先敍明。
六、一般人民及輿論皆為中科院非軍職人員抱屈。工商時報於民國八十七年十月十二日刊出記者張國仁以為國家奉獻心力，卻被指為漏稅之徒之新聞分析，可證人民充分信賴中科院非軍職人員所領「品位加給、技術津貼」為免稅之研究補助，殆無疑義，行政法院院長鍾曜唐先生亦認，為系爭所得，應由國防部與財政部出面協商解決。
七、監察院認為對非軍職人員不公及為非可歸責於納稅義務人者之案件。監察院在（八五）院台財字第二四五七號函中，亦調查指出桃園縣稅捐稽徵處大溪分處於八十年四月八日回覆檢舉納稅義務人，亦認為研究加給係政府為獎勵科技人員科技研究工作之補助費（對人民公開承認），而北區國稅局於八十二年四月十五日北區國稅三第00000000號函認「品位加給及技術津貼」可否適用所得稅法第四條第八款，亦有疑義．．．應採不溯既往原則，明定自．．．所以本案未納稅，非可歸責於納稅義務人。又監察院分別於民國八十七年十一月二十日（八七）院台財字第八七二二二○五八○號函、及十二月二十二日（八七）院台財字第八七二二○○六五八號函亦表明對中科院非軍職員工之處置顯非公平，而係中科院及稅捐機關之行政疏失所致；就桃園縣稅捐稽徵處大溪分處於八十年四月八日函覆檢舉人之函，中科院非軍職人員主觀上並無違章漏稅之故意，應享有「信賴保護原則」之適用，因其為主管機關對人民之函示，非政府機關內部建議函。
八、結論：請鈞院詳細審酌財政部、國防部、桃園縣稅捐稽徵處大溪分處、北區國稅局、中科院等行政機關，高來高去的協商，原告俱蒙在鼓裏；查司法院於新行政新訟法第一百三十三條：「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據，於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」的立法理由第二條：「撤銷訴訟之當事人、一為公權力主體之政府機關、一為人民，兩造不僅有不對等之權力關係，且因政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性及科技性，殊難為人民所瞭解。又政府機關之行政行為，每涉及公務機密，人民取得有關資料亦屬不易，為人民因無從舉證而負擔不利之效果，爰規定行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，以資解決。又行政訴訟以保障人民權益及確保行政權之合法行使為主要目的，故遇與公益有關之事項，行政法院亦應依職權調查證據，期得實質之真實。」明白闡明人民對政府機關行政決定證據之知悉與獲得之困難跟無奈。其後原告所以得知，是因被追繳補稅後，才如夢初醒，而開始自行收集各機關有關公文，仔細研析整理得出系爭案件第一次獨立行政處分發生於民國000年，如財政部賦稅署八十八年一月十八日台稅一發第000000000號書函所明載：「．．．肇始於六十八年由該院員工具名檢舉該院非軍職員工所領取品位加給及技術加給未依法納稅．．．迭遭人檢舉．．．」之事實證據，證明本系爭案件系由人民依所得稅法第一○三條檢舉，但財政部為配合獲得國防實質嚇阻戰略能力而有台財稅三八五○一號函授權中科院自行認定之作為，並未於法定期間內滿足檢舉訴願人領取檢舉獎金的權利，復又損及中科院非軍職員工依法節稅權、工作選擇權、生涯規劃財產處置權，已符合訴願法第二條、新的行政訴訟法第二百零一條行政處分的要件，已構成核可的免稅行政處分十餘年如前述，殆無疑義；而第二次獨立行政處分發生於民國00年0月0日，負責中科院國稅稽徵業務的地方機關桃園縣稅捐稽徵處大溪分處於八十年一月二十六日約談中科院，經中科院派員向承辦人羅肇松先生解釋未扣稅引用法條後，羅先生表示理解，並願意摘錄要點向財政部賦稅署回報；更於同年四月八日以載明：「研究加給係政府獎勵科技人員科技研究之工作補助費．．．」的釋示公函，再度婉轉駁回檢舉訴願人的檢舉訴願，以其法定職權不開立核定稅額通知書補徵中科院所核發之研究補助（品位加給或技術津貼），此一具有公法上效果之單方行政行為，則非僅止於默示免稅而已，實系核課主管機關依其法定職權，積極確認系爭研究補助是屬所得稅法第四條第八款前段為獎勵研究而有免稅之適用，故由此可見長久以來該管核課稅捐機關之所以不作為，也是因此見解而為之一確認之「不作為行政處分」，核課主管機關及其上級機關內在的行政思維與外在的行政行為是內外表裏相一致的．復就監察院（八五）院台財第二四五七、第二七六七號函函復納稅義務人及行政院之調查報告第四段：「是本案未依法納稅，非可歸責納稅義務人，而係中科院及稅捐稽徵機關之行政疏失。」而被告上級督導機關財政部於民國八十五年十二月伍日發文之台財稅第000000000號函中說明第三段：「．．．參照大法官會議釋字第二七五號解釋，非可歸責於納稅義務人．．．」亦明確證明桃園縣稅捐稽徵處大溪分處民國八十年四月八日代原告防禦抵擋來自檢舉訴願人的檢舉攻擊之單方行政行為，非出自受益人（原告）以詐欺、脅迫、或賄賂方法，或提供不正確資料或不完全陳述而得，再者受益人為善良以科技報國之國民，信賴同為行政主管機關之國防部及軍事機關中科院之法律主張，理屬自然，故亦無明知行政處分違法或因重大過失而不知者之情事可言，已證如前述主管機關之公函。如依據鈞院就「信賴保護原則」所為「．．．人民想信既存之法秩序．．．」「人民信賴政府機關之決定‧‧」的意旨，則既存之法秩序與政府機關之決定，已因有權解釋機關所為之行政處分而確立，致原告中科院非軍職員工相信此既存之法秩序，信賴此政府機關之決定，而安排其生活或處置其財產、則核課機關及其上級督導機關事後因主管人事之更替而認知有所不同，而改為核課之應納所得，也不能因嗣後法規、命令之制定或修正、使原告遭受不能預見之損害，以保護人民即原告之既得權益。而在此原則之適用下可知，縱然法令布所為的追溯規定．但因已明確的禁止新制定或修正法規、命令有溯及既往之效力，使人民更為不利，舉重所以明善良第三者即原告受益人既無行政程序法第一一九條所訂「信賴不值保護」之情事，則第一一八條「違法行政處分經撤銷後，溯及既往失其效力．．．」之拘束自應生效，是故第三次獨立之行政處分即被告所屬大溪稽徵所以八十三年一月二十二日北區國稅大溪審第0000000號函件通知、八十四年八月十四日台財稅第000000000號函釋暨行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函釋，撤銷民國八十年四月八日桃園縣稅捐稽徵處大溪分處之行政處分，核定系爭所得（品位加給或技術加給）為應納稅之重新認定，應於新處分作成之後方能發生效力，不能驟然推翻前面既有法秩序，才足以維持人民對法秩序的信賴。而原告爭執的是八十二年之所得稅，應有此信賴保護之適用，自不待言，被告機關刻意隱瞞此一對原告有利之事實，尚祈鈞院依新的行政訴訟法第一三三條：「行政法院於撤銷訴，應依職權調查證據．．．」等規定，調查就舊訴願法第二條、新的訴願法第三條、行政程序法第九十二條行政處分的定義所形成的既存之法秩序及政府機關的決定之事實，並依新行政訴訴法第二五三條但書第三款：「．．．涉及公益或影響當事人權利義務重大，有行言辭辯論之必要者。」舉行言詞辨論後，據行政程序法第一一八條：「違法行政處分撤銷後、溯及既往失其效力。但為維護公益或為避免受益人財產上之損失，為撤銷機關得另定失其效力之日期。」判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：
一、按「左列各種所得，免納所得稅：一、．．．八、中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機關、團體，或其他公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補助費等。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之。」「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。．．．」分別為行為時所得稅法第四條第八款及第十四條第一項第三類所明定；又「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。．．．在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；．．．」及「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」亦為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款、第二項及第二十二條第一款所明定。
二、本件經查原告八十二年度綜合所得稅結算申報，短報中科院薪資所得計三二三、一三六元，是被告乃依據查得扣繳資料，將系爭所得併課原告綜合所得稅，補徵稅額四二、○○八元。
三、經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按職級定額領取「品位加給」或「技術津貼」，該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「品位加給」或「技術津貼」，核屬其在職務上或工作上因提供勞務所取得之報酬。另財政部臺灣省北區國稅局於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，並非按研究計畫個案給付，復經中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函致該局說明該院各類薪資扣繳所得狀況：「本院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語，足見中科院給付非軍職員工之「品位加給」及「技術津貼」之所得，屬經常性補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非免稅之研究補助費所得，乃屬應課稅之薪資所得，殆無疑義。又本件原核定發單補徵稅款，並未逾前揭稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，所稱基於信賴利益不宜追溯補徵等節，殊無足採。
四、另查，此類案件業經 大院八十五年判字第三一七五號、八十六年判字第一二號及八十六年判字第七五號等判決駁回在案，併予陳明。
綜上論述：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決如訴之聲明。
理 由按「左列各種所得，免納所得稅：一、．．．八、中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機關、團體，或其他公私組織，為奬勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之奬學金及研究、考察補助費等。但受領之奬學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之。」「個人之綜合所得額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第三類：薪資所得：凡公、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、為薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。．．．」分別為行為時所得稅法第四條第八款及第十四條第一項第三類所明定。本件原告民國八十二年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新臺幣（下同）三二三、一三六元，乃併予計入該年度所得，核定補徵稅額四
二、○○八元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，主張如事實欄起訴意旨所載。然查：行為時所得稅法第十四條第一項第三款已明示薪資所得之定義，凡公教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務之所得，均屬之。此項薪資所得除法定免稅者外，均屬應稅之個人綜合所得。系爭所得係原告以中科院非軍職員工身分而領受之品位加給或技術津貼，雖以研究補助費為名，但並非因參與研究投入心力而獲致，而是如中科院其他非軍職人員實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之情形，無論配屬之單位或參與不同研究計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取。足見中科院發給此項品位加給或技術津貼係如薪資般，人人可得，不以投入研究之心力而區分，而以其為中科院服勤務之故，即屬因提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書規定，不在免稅範圍。依同法第十四條第一項第三款、第十三條規定，自應列報為個人綜合所得總額中，課徵綜合所得稅，不得僅以系爭所得以研究補助費為名發給，即謂免稅。又系爭所得所以應認係應稅薪資所得，並非以每月發給為要件，尚不因中科院每月發給為便宜作業，即認不符合應稅要件。又按租稅法律主義，乃課稅原則之一，課稅固應有法律依據，免稅亦同。此觀諸所得稅法就免稅所得採列舉規定，非該法所定免稅之所得，均應核課所得稅（第二、三條）等情，亦可窺知。系爭所得依法應稅，已如上述，縱稽徵機關久未課稅，並不能認有免稅之默示，亦非對人民聲請之案件不作為，無視同免稅行政處分之可言。否則無異認行政不作為得創設免稅內容，殊與租稅法律主義有違。被告僅消極的不作為而未為課稅，屬有無逾核課期間之問題，其課稅要件仍然存在，未予原告有任何免稅之利益，而財政部亦無系爭所得免稅之核示，無信賴之基礎事實存在，不生信賴保護之問題。又查財政部六十八台財稅字第三八五○一號函釋在於說明如何合於應稅薪資所得或免稅研究補助費之情形；行政院八十四台財三七○○七號函釋，在說明品位加給不合免稅規定情形，均在闡明首引法規原意，無關以行政命令變更人民權利義務之內容，非自行政院該函釋始確立為應稅，無送立法院備查之問題。且不待該二函釋，本案所得均應核課所得稅，不能以該二函釋未編入稅法法令彙編，即謂核課所得稅牴觸禁反言原則有違法情事。又財政部函釋並無何者有利或不利原告之情形，無稅捐稽徵法第一條之一之適用。本案所得依前引所得稅法規定應予課稅，自其所得發生時起迄無法律之變動，並無自免稅變更為應稅，追溯課稅而違反法律不溯既往原則之情事。
原告有系爭應稅所得而未申報並無爭議，被告予以併計為課稅所得，補徵稅款，於法無違。又監察院八十五年三月廿日以（八五）院台財字第二四五七號致行政院函中所附調查意見書，係該院針對中科院未依法辦理扣繳非軍職人員薪給中之品位加給及技術津貼，致員工年度結算申報綜合所得稅時，漏未申報，而遭追補五年度稅款及罰鍰，顯非公平，國庫因超過核課期間之稅款，難以追補，亦造成巨大之損失乙案，所為之調查意見。其第二點認為，桃園縣稅捐稽徵處，於八十一年七月一日北區國稅局成立前，負責國稅稽徵業務，對於中科院自六十九年起，違反財政部徵免原則，認定中科院支付非軍職人員之「品位加給」及「技術津貼」，屬所得稅法第四條第八款規定免納所得稅，而未依法辦理扣繳稅款之情形，致損及國稅徵收，實未善盡扣繳檢查職責違反上開所得稅法規定，顯有疏失。第四點認為，中科院非軍職人員漏未申報「品位加給」及「技術津貼」之所得，係中科院及稅捐稽徵機關行政上之疏失，中科院非軍職人員主觀上並無違章漏稅之故意或過失，與科處違章罰鍰之要件不合。依其意見，系爭所得應課徵所得稅，僅不能對未申報之事實，認有故意或過失而加以處罰，正是被告為原處分之內容。又桃園稅捐稽徵處大溪分處於八十年四月八日八十桃稅工字字號不詳之函稿，係函復檢舉人建議改進中科院給付薪資成單一薪俸核課綜合所得稅，俟所得稅法修正時建請上級單位參據之內容。既非對原告而發，且無「品位加給」及「技術津貼」應予免稅之承諾，難作為系爭所得應予免稅之依據。又查憲法第一百六十五條至第一百六十七條規定教育科學藝術工作者等生活之保障及獎勵，與憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，兩者併行不悖。前者，要求政府依國民經濟進展之情形，隨時提高教育科學藝術工作者之待遇，並予獎勵，但並不因此免除該類人員依法納稅之義務。因此，除非法律明定，得免納稅義務者外，稅捐單位對之課徵各類稅款，無違憲法各該條之規定。是中科院不論依何法源設立，其給付之所得，除非法律明定免徵綜合所得稅外，自不得解免納稅之義務。系爭所得不符合免稅之規定，而屬應稅所得，已如前述。從而被告併計為原告之所得總額中課稅，予以補徵，參酌前開規定及說明，並無違誤。復查及原再訴願決定遞予維持，均無不合。起訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 九 月 十三 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 黃 綠 星
法 官 高 啟 燦法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十一 年 九 月 十三 日