最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第一七一二號
上 訴 人 煒森混凝土有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 高進棖律師被 上訴 人 雲林縣稅捐稽徵處代 表 人 張綿容右當事人間因營業稅事件，上訴人對於高雄高等行政法院中華民國九十年七月十三日八十九年度訴字第一一八五號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人在原審起訴主張：（一）法務部雲林縣調查站於民國八十六年七月間因偵查「斗六市雲林溪加蓋工程」弊案時，誤將上訴人列為涉案人而至上訴人住處搜索，並扣押相關帳冊資料；且將該等資料移送被上訴人查核，詎被上訴人竟僅依據該資料之總數與各該期申報資料總數之差額，予以核定補繳營業稅三六七、八六四元及裁處罰款一、八三九、三○○元。該扣案之帳冊，因公司會計人員更換數次，有部分係為會計私人之「練習簿」，且其中有諸多重覆，並非真正營業額之計算報表，原處分及訴願、再訴願決定，竟僅依扣案資料總數核定為上訴人之營業額，未能明確指出何筆為漏報額？似有以推斷課稅之情事，顯未符合課稅應以事實為原則之精神。該扣案之帳冊皆為會計小姐之練習簿冊，因會計小姐多次換人（由筆跡上即可看出），才會有那麼多簿冊資料。不應只承認東西所有人，即認定為帳冊，為逃漏稅，即為不法行為，顯與事實不符，令人心有不甘。為計確認其數目之核算無誤，上訴人於八十六年六月三十日至八十七年四月二十九日進出調查站多次，在此情形根本無法工作，為使訊問工作早日結束，便在談話筆錄上簽名、蓋指印。被上訴人對此也知之甚詳。何況，本案於八十六年六月三十日查獲，至八十七年四月二十九日始製作筆錄。其間所有查扣證物並沒有密封保存，且其間多人參與其事，且所有證物並非上訴人親自經手，在這期間內能否保持原有證物之真實性（文字內容部分）？令人無法信服。被上訴人應詳列明細舉證，逃漏內容，上訴人方能依實核對，被上訴人不應以推斷方式課稅，此未符合課稅應以事實為原則之精神。（二）被上訴人以查獲資料之銷售額（不含稅）計三二、八○三、六一九元，與營業稅申報銷售額（不含稅）二五、四四六、三三三元比較計算，其差額（不含稅）七、三五七、八八六元核定為未依法開立發票，屬漏報銷售額。其原查定之漏報銷售額計算明細如卷附之起訴狀附表，上訴人對被上訴人以此為核定漏稅額深不以為然，對於上訴人八十五年度有「預收貨款」收入五、四九六、四○○元，被上訴人未計入該項收入款，顯有低計上訴人所申報之銷售額。依法該銷售貨款之統一發票已於八十五年度開立，而其收入之認列依「收入實現」原則及財政部六十五年八月三日台財稅第三五一五六號函規定，其收入應列報為八十六年度之營利收入，因此八十六年一月至六月實際所漏之銷售額應為一、八六○、八八六元，漏稅額為九三、○四四元，而非被上訴人所指漏報營業收入七、三五七、二八六元，漏稅額三六七、八六四元。（三）被上訴人主張略以：函文通知上訴人於八十七年五月十二日提示帳冊憑證接受調查，上訴人並未依通知派員提出說明。顯與事實嚴重不符。上訴人準時派員接受調查，而被上訴人所屬郭榮輝亦以便條紙記載要上訴人繳交多少稅額，即可結案，此有郭榮輝所書之便條紙影印本附卷可查。上訴人深感遺憾惶恐，被上訴人應負責漏稅明細，事實之舉證，不應再公式化承辦此類案件，耗費無數的社會成本，才是社會國家之福。為此訴請為撤銷原處分及一再訴願決定之判決。
二、被上訴人則以：（一）按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限開立統一發票交付買受人‧‧‧」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二個月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書‧‧‧一併申報。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧二、‧‧‧三、短報或漏報銷售額者‧‧‧」、「帳簿中之人名帳戶，應載明其自然人、法人或營利事業之真實姓名或名稱，並應在分戶帳內，註明其地址。‧‧‧」分別為營業稅法第三十二條、第三十五條、第五十一條第三款暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第十八條所明定。（二）上訴人於八十六年一至六月間銷售貨物計銷售額（含稅）七、七二五、一五○元，未依法開立發票及未依限申報當期銷售額，案經法務部調查局雲林縣調查站於八十六年六月三十日會同被上訴人所屬人員查獲，移經被上訴人調查違章成立，此有八十七年五月一日雲林縣調查站（八十七）雲廉字第四一八號函移相關證據資料含「談話筆錄及查扣帳冊」，被上訴人依前開法條補徵營業稅及裁處罰鍰，並非無據。（三）上訴人主張不應以查獲資料之銷售額與營業稅申報銷售額之差額核算漏報銷售額，本案雲林縣調查站係於雲林縣○○鄉○○村○○路二三○之十號營業場所搜索取得系爭帳冊資料，上訴人代表人甲○○於八十七年四月二十九日筆錄中亦稱經查扣者為上訴人所有無誤，且就被上訴人會辦審核統計上訴人八十四年至八十六年六月之銷售金額，亦經上訴人核算確認無誤，甲○○既為上訴人負責人，代表上訴人至調查站就漏稅事宜接受調查，所言自無草率之理，獲案之帳冊資料為上訴人之營業資料應屬可信。另被上訴人曾於八十七年五月四日以（八七）雲稅消字第一一○三四一號函請上訴人於八十七年五月十二日提示帳簿憑證接受調查，惟其並未依通知派員提出說明，且本件違章審理裁定處分後，上訴人亦未向被上訴人請求查閱帳冊暨明細資料，況本案於復查階段已依復查申請書理由四之二所載：「若有疏漏亦應詳列明細告之」，就逃漏營業稅明細列示於復查決定書上，上訴人如仍有異議自可就該明細疑義所在，提出有利之證據以證其實，然經訴願、再訴願未曾見其提出主張；是其自願放棄對其有利之前置程序之利益，故被上訴人依據獲案之資料核算其漏稅額，亦屬有據。上訴人事後主張八十五年度有預收貨款五、四九六、四○○元，統一發票已於八十五年度開立，其收入應列報為八十六年度之營利收入，然上訴人未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第十八條提示明細，且時隔久遠，縱能提出明細，是否事後補證，不無疑問，上訴人空言主張，自難採信等語作為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。‧‧‧」，「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業；一、‧‧‧三、短報或漏報銷售者。‧‧‧」分別為營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條第一項及第五十一條第三款所明定。同法第四十三條第一項第四款及第五款亦規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額，並補徵之‧‧‧四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」㈡、本件上訴人係經核定應使用統一發票之營業人，於八十六年一至六月間銷售貨物計銷售額（含稅）共計七、七二五、一五○元，漏未依規定開立統一發票及申報銷售額，案經法務部調查局雲林縣調查站查獲，於八十六年六月三十日移經被上訴人調查違章成立屬實，被上訴人乃按其所漏營業稅額處以五倍之罰鍰計一、八三九、三○○元等情，為兩造所不爭，並有被上訴人八十七雲稅法處字第三一一號處分書附卷足憑。經查，上訴人對其於八十六年一至六月間銷售貨物，被上訴人以查獲資料之銷售額（不含稅）計三
二、八○三、六一九元，與營業稅申報銷售額（不含稅）二五、四四六、三三三元比較計算，其差額（不含稅）七、三五七、八八六元核定為未依法開立發票，屬漏報銷售額之部分，於訴訟中雖有爭執。惟本件稅捐債權成立之要件事實與上訴人確有漏報銷售額等情，被上訴人已提出八十七年五月一日雲林縣調查站（八十七）雲廉字第四一八號函移相關證據資料（含談話筆錄及查扣帳冊）可資佐證，上訴人代表人甲○○於被上訴人調查時，亦確認扣案帳冊為上訴人所有無訛，被上訴人據以補徵營業稅及裁罰，洵非無據。上訴人雖主張不應以「查獲資料」之銷售額與營業稅申報銷售額之差額核算漏報銷售額云云。惟查，法務部調查局雲林縣調查站係於雲林縣○○鄉○○村○○路二三○之十號營業場所實施搜索，查得系爭帳冊資料之事實，有原處分卷附之扣押物清單影本足憑；且就被上訴人會辦審核統計上訴人八十四年至八十六年六月之銷售金額，亦經上訴人核算確認無誤，上訴人代表人甲○○既為上訴人負責人，代表上訴人至調查站就漏稅事宜接受調查，所言自無草率之理。因而，被上訴人主張扣案之帳冊資料為上訴人之營業資料等情，並非無據。而上訴人代表人另主張該扣案之帳冊，因公司會計人員更換數次，有部分係為會計私人之「練習簿」，不應採納為稅捐債權成立之要件事實與上訴人確有漏報銷售額事實之佐證資料乙節。對此，上訴人並未提出確切之證據資以證明，則其空言指訴，顯與一般商業經驗有違，自無從採信。且稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第十八條規定：「帳簿中之人名帳戶，應載明其自然人、法人或營利事業之真實姓名或名稱，並應在分戶帳內，註明其地址。其屬共有人之帳戶，應載明代表人真實姓名或名稱及地址。帳簿中之財物帳戶，應載明其名稱、種類、價格、數量及其存放地點。」則上訴人既對扣案之帳冊資料所載內容若存有疑義，自應提示其認為真正之帳冊憑證，以供查核；乃被上訴人於八十七年五月四日以（八七）雲稅消字第一一○三四一號函請上訴人於八十七年五月十二日提示帳簿憑證接受調查，上訴人雖主張其曾準時接受被上訴人之調查，而被上訴人所屬郭榮輝亦曾以便條紙記載要上訴人繳交多少稅額，即可結案等語，否認其有不配合被上訴人調查之事實，惟上訴人迄未按前揭規定提出確實之帳冊資料等有利之事證以供查核，是其此一主張，實難為其有利之依據。至上訴人就被上訴人所認定之漏報銷售額（不含稅）七、三五七、八八六元，主張其中有五、四九六、四○○元係八十五年度之「預收貨款」等陳述，並提出八十五年度營利事業所得稅結算申報書為據，但經原審多次要求其提出八十五年間上開「預收貨款」之統一發票存根等事證供原審參酌，亦未能提供任何確實事證資以證明，另卷附之財政部台灣省中區國稅局雲林縣分局中華民國九十年四月二十六日中區國稅雲縣資字第○九○○○○七四一○號函，就被上訴人查詢上訴人預收系爭貨款之資料及明細，亦稱：「並無該項資料可資提供，請逕向該公司索取」等語；此外，原審也曾責令被上訴人會同上訴人代表人前往雲林縣調查站查看相關之扣案證據資料，亦未發現任何有利於上訴人之積極事證，兩造對此並無爭執，亦有被上訴人所製作工商稅課談話筆錄影本在卷可稽。何況，前開八十五年度之營利事業所得稅申報書所載上訴人於八十五年度之「預收貨款」部分，是否確屬上開被上訴人根據帳載資料核定的銷貨額（不含稅）七、三五七、八八六元之一部分，上訴人亦迄未舉證以實其說。是以，原審殊難僅憑上訴人於八十五年度營利事業所得稅結算申請書上，有為上訴人自行申報關於營業收入之載述，即予認定上訴人所稱「預收貨款」為八十五年度之銷售額，而據以認定原處分所認定上訴人漏報之銷售額有誤。故而本件上訴人之主張均不足採，被上訴人依營業稅法第四十三條第一項第四款及第五款之規定對上訴人為本件補徵營業稅之處分；及依同法第五十一條第三款之規定，同時併予裁罰，即無不合，因而為上訴人敗訴之判決。四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違誤，上訴意旨仍執陳詞並砌詞指摘原判決有不備理由及理由矛盾以及搜索扣押程序違法之違背法令，惟查：本件搜索扣押上訴人帳證資料係由法務部調查局雲林縣調查站派員持檢察官之搜索票進行搜索扣押，而查緝漏稅亦為法務部調查局之職責，該調查站承辦人發現上訴人有漏稅情事而將搜索扣押之上訴人帳證會同被上訴人審理違章扣案作證，難謂有違背法令之情事。次按行為時行政訴訟法第三十三條準用民事訴訟法第二百七十九條第一項「當事人主張之事實，經他造．．．自認者，無庸舉證」之規定，上訴人（之代表人）於八十七年四月二十九日在雲林縣調查站調查時經該站人員提示上訴人扣案之帳證並查封核計後，對於系爭上訴人八十四年三月份至八十六年三月份之銷售金額均已自認在案，有上開調查筆錄附原處分及原審證物袋內可證，原處分據以核課，本無不合，雖現行行政訴訟法第一百三十四條規定：「前條（撤銷）訴訟，當事人主張之事實，雖經他造自認，行政法院仍應調查其他必要之證據」。惟原審除依上訴人之上開「自認」外，尚調查扣案之帳證物品，前後歷經十月之詳細審理經核與上訴人之自認事實相符，因而為上訴人敗訴之判決，並於理由內詳予指駁，難謂有理由不備及理由矛盾之違法，上訴人執其一己主觀法律上見解之歧異，砌詞指摘原判決違背法令，聲明廢棄改判，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 九 月 十九 日
最 高 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 陳 石 獅
法 官 吳 明 鴻法 官 彭 鳳 至法 官 高 啟 燦法 官 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴中 華 民 國 九十一 年 九 月 二十六 日