最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第一七一九號
上 訴 人 丙○○
戊○○丁○○己○○庚○○甲○○○被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因遺產稅事件，上訴人對於中華民國九十年七月二十三日臺北高等行政法院八十九年度訴字第一七六二號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人於原審起訴主張：被繼承人死亡前有未償債務新臺幣（以下同）七六、八○○、○○○元，該債務乃被繼承人生前由其子庚○○夥同友人郭金鐘等五人集資供其購買坐落臺北縣新店市○○段○○段○○○號等十四筆土地，因土地遲未處分得利，迨被繼承人過世後，債權人多方催討貸款，訴經臺灣板橋地方法院判決給付票款確定，並至律師事務所達成協議分期償還，且已由繼承人等於民國（以下同）八十五年間集資償還完竣，故上開貸款確屬被繼承人死亡前未償債務。詎被上訴人以「上訴人等所提之各項證據，並無法證明本案之被繼承人林永坤在生前曾有向郭金鐘、何文雄、林欽宗、郭金賜、張瑞仁五人借款七六、八○○、○○○元，而負擔該筆債務之事實存在」，而否准自遺產總額中扣除，此行政處分具有違法性等情，求為判決撤銷原處分（含一再訴願決定）中關於「被繼承人死亡前是否有未償債務七六、八○○、○○○元」部分之認定之判決。
被上訴人則以：本項被繼承人生前未償債務，上訴人原申報遺產稅時並未列報本部分未償債務，係在八十四年三月四日始補行申報本筆七六、八○○、○○○元債務。系爭債務之債權人郭金鐘、何文雄、林欽宗、張瑞仁、郭金賜等五人雖執有被繼承人生前八十二年二月間簽發之本票十五紙，惟因上訴人及債權人皆未能提示，其等借出大筆款項交付被繼承人之資金任何流程資料，以證明確實有借款予被繼承人情事。且同期間被繼承人往來金融機構提存款紀錄，亦未發現有相當資金存入，殊不合理，故難認其主張借貸事項為真實。至於上訴人所附臺灣板橋地方法院板橋簡易庭民事判決，該判決書係訴訟本票之請求權，而系爭債務是否與取得本票債務發生原因事實有關，查無可考。法院亦僅據繼承人等對訴訟本票之真正不爭執，即予判定該件主張之債權為真實，而未探究其實質如何，是以本系爭項目上訴人既未能提供確切借貸資料佐證其詞，自難認屬符合前揭遺產及贈與稅法第十七條第一項第八款所定「具有確切證明」之要件。又上訴人單以被繼承人死亡後上訴人以資金轉存所稱債權人等之帳戶來作為證明，此資金移動已屬臨訟補證，難以採信。此外據上訴人於起訴書所言判斷，被繼承人並未具備相當之所得能力，如何郭金鐘等五人會在無任何條件、保證下，貸與無資力之被繼承人系爭高達七六、八○○、○○○元之資金購地，則本筆債務是否確實存在更值得懷疑。依上訴人所述被繼承人是在七十八年借入系爭款項，但郭金鐘等五人所提供臺灣板橋地方法院板橋簡易庭之被繼承人生前所簽發本票十五紙，發票日期是在八十二年二月，期間並不相當，殊不合理。又卷查十四筆土地中坐落臺北縣新店市○○段三城湖小段一五○、一五○─一、一五○─二、一五○─四、一五二─六、一五二─十三日號等六筆土地，依臺北縣新店地政事務所土地登記謄本所載，被繼承人買賣土地原因發生日期是在六十八年七月十日（登記日期六十八年八月十八日），與上訴人所主張被繼承人於七十八年借款購地，中間相差十年，在借錢前土地已購入並登記達十年，如何能相信上訴人所主張被繼承人有借錢購地之事實？且據上訴人訴稱債權人之一郭金鐘持有被繼承人八十二年二月所書立借款本票一五、四五○、○○○元，惟另依郭君於八十六年九月二十六日所書立說明書內容，亦自承皇霖公司於八十二年九月二十九日向被繼承人調借現金二○、○○○、○○○元（郭君為皇霖公司負責人），則被繼承人、郭君與皇霖公司之間同時有債權又有債務關係，則此債權及債務如何能在同時期發生？從而，上訴人諸項主張，均不符合經驗法則，無法採信等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件上訴人針對待證事實（即「林永坤生前有向郭金鐘、何文雄、林欽宗、郭金賜、張瑞仁五人借款七六、八○○、○○○元，而於死前尚未償還」一節）所提出之各項積極證據有：債權人郭金鐘、何文雄、林欽宗、郭金賜、張瑞仁五人出具之說明書以及該五人分別向臺灣板橋地方法院簡易庭訴請原告等人給付本票票款、而得判決勝訴確定之宣示判決筆錄及民事判決確定證明書各五份、上訴人與債權人郭金鐘、何文雄、林欽宗、郭金賜、張瑞仁五人事後之清償協議以及付款證明。惟透過以上證據證明之間接事實，仍不足使本院對待證事實，獲致確切之心證。又本票債權屬無因性債權，應另存在原因關係，且原因關係應另提證據證明其事。上訴人無法說明原因關係，也未提供上開本票影本供本院查核，故不得持上開民事確定判決用以證明借款事實之存在。而郭金鐘、何文雄、林欽宗、郭金賜、張瑞仁五人出具之說明書雖曾表明，其等取得本票之原因關係乃係借款林永坤云云，惟查其等說明書陳述事實過於簡略，無具體之時地及原因，又無借款之書面契據等客觀之書證或物證來檢證其片面陳述之真實性，事後難以進行查證，可信度本值懷疑。此外上開借款之金額，數目極為龐大，居然未有人保或物保，而且沒有利息之支付，亦與常情有違。是原審在全面斟酌各項情況因素後，認為：「依上訴人所提之上開積極證據，其證明力尚有不足」，無從使原審獲致林永坤生前之借款債務確屬存在之確信。因此在本案中，上訴人如欲使本院獲致系爭債權確屬存在之確信，不能單憑事後才出現之書證資料或事實為證，還須進一步具體指明「林永坤生前借款之時地、次數」、「借款原因」、「書面之借款契約」與「借款資金所有權移轉給林永坤之過程（即資金流入證明）」以及「林永坤借得款項後之運用方式（即資金流出證明）」等事實，並提出相關證據為憑。可是在本案中，上訴人卻對待證事實，幾乎不為任何適切而具體之說明，也未能提出具體而明確之證據來證明其事。是以在本院本諸職權調查各項證據之後，認為其真實性仍處於「含混不明」之情況，無從形成確信。從而，原處分於認定林永坤之遺產數額時，未將系爭七六、八○○、○○○元予以扣除，於法並無不合，復查決定及訴願決定遞予維持亦無違誤等由，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴人復執前詞並主張：本票債權人行使權利不以其原因關係存在為前提。是系爭債務之債權人郭金鐘、何文雄、林欽宗、張瑞仁、郭金賜等五人本於本票行使求償權利，並無義務證明其原因關係，本票債務人即應依票據文義負責，此乃票據之特質。原審判決所指「本票債權為無因性債權，應另有原因關係，需再提證據．．．」等由，不無相互矛盾。又繼承人僅證明被繼承人有債務達到明確為已足，蓋行為時遺產及贈與稅法第十七條第一項第八款規定，並未附有提示債務原因及用途證明之文件，其立法意旨著重未償債務之存在，而不問債務發生之原因與用途，大院著有六十年判字第七十六號判例可參，原審棄置前述判例而不予適用，即有判決不適用法規之違法。且原審任意對法條所未規定為限縮解釋，而以「上訴人未提出具體而明確之證據」為其論據，其認定事實難謂合乎行政訴訟法之證據法則。綜上，原審判決違背法令，為此提起上訴，狀請廢棄原判決，撤銷訴願決定及原處分（復查決定）之判決等語。查本票債權屬無因性債權，而依行為時遺產及贈與稅法第十七條第一項第八款規定，應自遺產總額中扣除之被繼承人死亡前未償之債務，則須具有確實證明，因此原判決認為上訴人於原審所提有關給付本票票款之民事確定判決，其訴訟標的為票款請求權，無法說明原因關係為何，故不得持上開民事確定判決用以證明上訴人所主張之被繼承人死亡前借款事實確實存在，並無理由矛盾之處，且因本件上訴人不能證明被繼承人死亡前有未償之債務，故原判決認系爭七六、八○○、○○○元不得自被繼承人之遺產總額中扣除，與本院六十年判字第七十六號判例意旨及證據法則，亦均無不符。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 九 月 十九 日
最 高 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 陳 石 獅
法 官 吳 明 鴻法 官 彭 鳳 至法 官 高 啟 燦法 官 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛中 華 民 國 九十一 年 九 月 二十七 日