最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第一九六七號
上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年七月十九日臺北高等行政法院八十九年度訴字第二三七九號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由上訴人上訴意旨略謂：（一）、上訴人因和華公司八十三年二月資本公積配股而致獲配股票五、八○○股，每股金額新臺幣（以下同）一、○○○元，並取得增資股股票，此項增資獲配之股票，依財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋「股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票免課所得稅」。（二）、又和華公司八十三年六月基於實際情況辦理減資一七○、○○○、○○○元，以每股一、○○○元之現金向股東收回同年三月利用資本公積轉增資配發之股票一四五、○○○股及原出資股票二五、○○○股，上訴人因和華公司八十三年六月之減資而致被收回之股票其中屬原利用資本公積轉增資配發之股票為五、八○○股，依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為」，並未規定收回之股票，是否再轉讓，事後是否註銷為認定屬股票轉讓行為之條件。上訴人乃依上述規定，認定為「股票轉讓」行為，繳納證券交易稅有案。該徵納證券交易稅及八十三年度綜所稅申報均經核定而告確定。上訴人上述兩階段之行為，均依財政部上揭兩函釋辦理，均應有效適用。（三）、被上訴人援用為本件課稅依據之財政部八十四年函釋，應不得適用於本案，除基於法律不溯既往原則之外，該函釋係規定「○○企業股份有限公司辦理清算時，有關股東曾取得資本公積增資配股，因而分派剩餘財產，應作為股東之營利所得申報課稅。」，與本件「公司辦理減資以現金收回資本公積增資配股，非屬盈餘分配」不同，亦即和華公司並沒有辦理清算，故被上訴人實不能比附援引。（四）、判決理由前後牴觸，即為判決理由矛盾。依行政訴訟法第二百四十三條第二項第六款規定，其判決當然違背法令。ｌ、查原審判決理由謂：「經查和華公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第二三八條第三項規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，『依同法第二百三十二條規定，公司原不得分派股息及紅利』，但該公司依同法第二百四十一條規定辦理轉增資，即按股東原有股份之比例發給新股，股東遂取得資本公積無償配發之「新股份」，核渠等行為係以（新）股份分派之方式，分派股息及紅利，是該公司確有因土地之交易，而有無償配股情形，實質上既分配股利，自屬營利所得分派」云云；惟上揭判決理由前段既謂（Ａ）出售土地所得，係屬自營業活動外所得之權益（Ｂ）依公司法第二百三十二條（第二項）「公司無盈餘時，不得分派股息及紅利」。則本件公司依二百四十一條規定辦理資本公積轉增資而按股東持股比例發給新股，自與依公司法第二百三十二條以公司盈餘分派股息及紅利有別，且係屬自營業活動外（非營業活動之盈餘）所得之權益，即非屬盈餘分配（營利所得分派）。茲原審判決理由後段卻謂：「該公司因土地之交易而無償配股，實質上既分配股利，自屬營利所得分派」云云。顯有判決理由前後牴觸之情事。法規解釋錯誤及涵攝錯誤，亦屬於不適用法規或適用法規不當之態樣。原審判決有前述情形，亦有法規解釋錯誤及涵攝錯誤之適用法規不當情事。
２、原審判決理由謂：「惟依首揭財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，雖免計入該年度綜合所得額而課徵所得稅，但仍應俟該股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時予以課稅，此即俗稱緩課股利，故上訴人如於八十三年間有轉讓資本公積轉增資配股之股票時，雖無庸課徵證券交易所得稅（所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起，停止課徵證券交易所得稅）」云云，顯係認定本項資本公積轉增資配股有課徵證券交易所得稅問題，祇是目前停徵而已。即認定其屬股票交易行為，才有課徵證券交易所得稅問題；而非屬盈餘分配（兩者不能並存）即無須列報營利所得課徵綜所稅。然原審判決理由又謂「惟仍須列報營利所得課徵綜合所得稅，至堪認定」云云，顯有判決理由前後牴觸之違法。（五）、原審判決理由謂：「再公司法實質上減資係指在公司正常營業狀態下，公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷，須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東，惟查和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間向台北市政府建設局申請解散公司登記，短短期間，自無所謂經濟變遷可言，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽，是該公司顯係利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派」云云，實有判決違背法令情事。蓋原審判決既謂：「（一）公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，（二）或因經濟情勢變遷須收縮公司規模而形成資本過賸，即兩者均是辦理實質上減資之要件」，原審不僅全未就上揭減資要件予以調查並給予上訴人陳述之機會，而且也未就「公司事業非如預期需要如此鉅額資金」之實質上減資之要件之一，加以調查，且視而不見，顯有判決不備理由及認定事實不憑證據與重要證據漏未調查之違法（依和華公司之營利所得申報資料顯示自八十二年、八十三年起營業額有逐年下降現象，且上訴人在原審亦主張八十三年六月間基於公司產業前景堪慮及資金需求因素，乃依法辦理減資，原審均未加斟酌）。原審判決竟僅以「和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間申請解散登記，短短期間」，竟推斷和華公司無所謂經濟情勢變遷可言，實有判決不備理由或理由矛盾之違法。（六）、所謂證據法則，係指法院調查證據認定事實所應遵守之法則而言。法院採為認定事實之證據，必須於應證事實有相當之證明力者，始足當之。若一種事實得生推定證據之效力者，必須現行法規有所依據，亦即以現行法規所明認者為限，不得以單純論理為臆測之根據，而就應證事實為推定之判斷，證據之證明力，應由審理事實之法院依自由心證認定之，並於判決理由項下記載得心證之理由。否則，即為判決不備理由。查和華公司於八十三年二月間之增資，係因八十二年處分土地之溢價收入，依公司法第二百三十八條而列入資本公積，該項資本公積依公司法第二百三十九條第一項及第二百四十一條之規定可轉為增資撥充資本。至於八十三年六月間基於公司事業已屬傳統產業及同業競爭之激烈及財務穩健政策，乃依法辦理減資，以上係不同時段之合法增資及合法減資之兩個法律行為，且分別依財政部函釋依法繳納應納之稅捐，在法治國家及租稅法律主義之下，人民有依法納稅之義務，並有選擇最有利之租稅環境從事其經濟活動之權利。惟原審判決理由竟謂：「和華公司無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽」云云。不僅未指示被上訴人就其主張上訴人增、減資行為係虛偽安排一節，負責舉證；且率予推定和華公司之減資行為顯係虛偽。實有判決違背證據法則及判決不備理由之違法。（七）、查財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為」，又財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋：「股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票免課所得稅」，也是稅捐稽徵機關歷年來的實務處理準則，上訴人基於信賴且依據該函繳納證券交易稅及八十三年度綜所稅申報均經確定。因此鈞院如要改變財政部函釋或向來的稽徵實務慣例，而導致上訴人之租稅負擔加重時，顯已破壞法律秩序之安定及信賴保護原則。茲原審判決竟僅謂：「本案無首揭財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋之適用，自亦無原告所訴信賴保護原則之適用」，惟原審判決認定上訴人之行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，完全變更財政部行之多年之函釋，為何納稅人無信賴保護原則之適用，全然未記載其理由，縱認其有理由，但不明瞭或不完備。故原審判決有理由不備之違法。（八）、查實質課稅原則，乃是量能課稅原則或負擔公平原則之表現，應不致於妨害法的安定性或造成課稅權之濫用。此項原則之適用，有其一定界限，仍應遵守其基於稅捐法定主義所導出之限制。本件上訴人依法辦理增資及減資，係不同時段之兩項合法行為，且依財政部有效且行之多年之函釋報繳稅捐，完全符合租稅法定主義。而且上訴人依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋，報繳證券交易稅（本應報繳證券交易所得稅，惟因停徵而免繳，倘嗣後復徵證券交易所得稅，則將必較單獨報繳營利所得之綜合所得稅為重，故並無稅捐負擔不公平之問題，亦無租稅規避問題，欠缺實質課稅原則之適用）。茲原審判決認定本件依實質課稅原則為上訴人敗訴之判決。惟本件不僅不符合實質課稅原則之要件，而且原審判決理由全然未記載其理由（縱有理由亦屬不明暸或不完備），實有判決不備理由之違法。（九）上訴人有權依照財政部函釋來規劃其法律生活，即使被上訴人事後發現原來的法律見解有錯誤，仍屬納稅人不能注意之事項，而不須負起過失責任，即人民不能因此而受到懲罰或其他的不利益。縱使認定本件為稅捐規避，但稅捐規避本身並不違法，亦不得以稅捐罰則加以處罰。茲原審判決竟以上訴人為和華公司之股東兼董事，亦參與該公司增、減資之會議議決事項，知悉該公司增、減資之目的為將出售土地增益分配予股東，並非善意信賴之第三者，其應申報係爭營利所得，難謂無故意或過失，仍應予以處罰云云。顯有適用法規不當及違背司法院釋字第二七五號解釋之意旨。三、查與本件同一案情〈同屬和華公司之股東簡志澄，因資本公積轉增資再減資被補徵綜合所得稅及科處罰鍰〉之案件，經高雄高等行政法院九十年度訴字第一六五○號判決：「訴願決定及原處分〈含復查決定〉關於罰鍰部分撤銷。原告其餘之訴駁回」。上開判決關於本稅部分，雖值商榷，惟關於罰鍰部分，立論的確，並請參酌等語。
被上訴人則以：（一）、審諸上訴人之上訴理由，無非以公司資本公積、及所得之學說定義，爭論其為非屬應稅所得，並進而執其所為乃合法行為，而無繳納個人綜合所得稅之義務云云。惟查其主張事實部分，乃和華公司與相關股東基於協助股東實質取得鉅額營利所得，復可規避各股東達到免納綜合所得稅之目的而為之濫用民事形成可能性等租稅迴避之脫法行為，此經被上訴人於原審訴訟過程指證歷歷有案，上訴人雖稱該公司之行為合於形式要件，即有免除稅負之適用，亦僅為其個人之見解，顯為卸責之詞，委不足採；又該租稅迴避之事實亦經原審詳為斟酌，咸認上訴人及其公司之系爭增減資行為，違背租稅正義，並已造成租稅之不公平，乃按實質課稅原則，據以判決上訴人負擔原本應負擔之稅負，符合租稅法律主義，並無上訴人所稱不適用法規及適用法規不當之情事，亦無判決有理由矛盾或不備理由之情況。（二）、原審依事實以實質課稅論斷上訴人因公司增減資行為所取得之利益，實質為獲取公司分配之營利所得，並無不適用法規及適用法令不當之情事：按公司法所規範之公司資本公積來源計有五項（第二百三十八條），原則上，除彌補虧損，不得使用，例外得用以發行新股，即所謂資本公積轉增資（無償配股予原有股東）。姑不論上訴人所援引論及公積或所得定義如何，此等無償配股對受配股東而言，乃取自營利事業之股利、股息分配，既然獲有利益，至其利益之實質大小或是否屬期待性質，則屬另一課題，並無當然非為所得或屬免稅所得，此可從所得稅法第一條、第四條、第十四條等規定意旨所揭櫫有所得即應課稅之原則即知；縱有實務見解基於資本公積之撥充股本，顯有使每股淨值相對比例降低，而免於分配年度作為收益計課所得稅，惟股東將此無償受配之股票移轉時，即有實質之實現所得利益，依有所得即應課稅原則，此項所得應由受讓股東於移轉年度依法申報繳稅，此與以未分配盈餘轉增資而符合促進產業升級條例第十六條（原獎勵投資條例第十三條）規定，得申請核准免計入當年度所得課稅，俟移轉時始申報課稅之緩課性質等同，僅是其不需申准即得適用；又公司法所定之資本公積，公司依該規定轉為資本公積之科目入帳，尚非當然以此資本公積轉增資所發行無償配股，即全然適用免於受配當年度申報繳稅，仍須視該資本公積之實質來源如何為斷。例如，出售非資本財之固定資產增益，依公司法規定應累積為資本公積，但如公司以此公積配股時，按稅法之規定此部分仍屬以未分配盈餘轉增資即須依法課稅，此觀財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋自明；再者，原審旨在強調有所得即應課稅之基本觀念，並未涉及如何定義資本公積或所得而據為判決之主要理由，從而原審依實質課稅原則為論駁事證，予以駁回上訴人在原審之訴，並無適用法規錯誤或不適用法規之情事。（三）、和華公司利用資本公積增資旋即減資，已然構成迴避股東應依法納稅之事實，必難適用於常態情況下之增資而僅以單一增資行為視之：按上訴人所訴各節，概係一般正常情況下所為之正當行為始足當之，其一再援引公司法之相關規定，據以主張其所為增減資行為之正當性，實屬欲蓋彌彰；經查和華公司於八十三年二月五日決議辦理增資，增資基準日訂為同年二月十九日，旋即於同年五月二十八日決議減資，同年六月十四日為減資基準日，即以現金收回資本公積配發股票，核其增資款係來自出售資產之鉅額增益，而該公司於八十二年度即因產品無法在市場競爭，幾已呈停工狀態，遂於下半年將廠房、土地出售，並無永續經營之事實，已難認其增資係為一般正常情況之企業經營目的；其增資旋即減資，同一年度內，將前述鉅額增益急速減少，實質已無償分配現金股利予各股東，依其持股比例受益在案，上訴人或和華公司等，復無法對於上開公司悖於常情之增減資行為有何合理之說明及反證該等行為之非屬脫法行為，徒以其自行繳納證券交易稅，來規避核屬應稅所得之事實，且稱和華公司之增資減資行為具有形式上之合法性，委無足採。上開事證均由被上訴人查獲，原審調查相關事實，並斟酌全辯論之意旨為判決之基礎，是上訴人所訴引用相關學說或函令規定據為攻擊防禦之方法，即無與待證事實具有直接之證據力，從而上訴人主張原審判決不備理由，顯有誤解。（四）、本件上訴人為和華公司之董事，理應較一般人更能注意了解、且亦參與該公司增減資之會議議決事項，並非單純的信賴第三者，難認其漏報為無過失：和華公司股東會決議本件系爭增、減資後，均分別於同日隨後召開董事會，經全體董事出席決議通過，是上訴人參與系爭決議增減資董事會，其所為增資旋即減資之目的，從相關事證及所獲經濟利益等事實，足證涉有租稅迴避之巧隙安排，從而上訴人主張其因基於信賴相關函釋而為，並不違法，亦不得加以處罰，即無足採。原審依違章事證，認定上訴人漏未申報系爭營利所得，縱非故意，亦非無過失，揆諸司法院釋字第二七五號解釋，被上訴人依法就上訴人之行為，處以該當於法律處罰構成要件之必要罰鍰，自無違誤。上訴人指摘原審有適用法令之違法，顯無上訴理由等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：『壹、本稅部分：一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利．．．」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址、及已付或應付之盈餘數額核定之。」，行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款及同法施行細則第十一條分別定有明文。二、查和華公司於八十二年間出售土地，將售地增益二二八、三五○、一七一元轉列資本公積，該公司股東常會於八十三年二月五日決議利用資本公積辦理轉增資金額一四五、○○○、○○○元，隨即於同年六月十四日為減資基準日，辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額一七○、○○○、○○○元，原告（即上訴人，下同）因而取得現金五、八○○、○○○元，和華公司並於八十四年七月十二日經臺北市政府建設局准予公司解散登記之事實，為兩造所不爭執，復有和華公司之股東名簿、八十三年度營業成本明細表、八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、八十三年二月五日股東常會議事錄、同年月日董事會議事錄、八十三年五月二十八日股東臨時會議事錄、同年月日董事會議事錄、資產負債表、資產負債表線上維護作業－資產、負債及淨值、資產負債表帳外調整分錄彙總表、未分配盈餘調閱清單、資本公積形成明細表、資本公積撥充資本金額計算明細表、處分資產溢價收入轉列資本公積計算明細表、增加資本登記資本額查核報告書、配發予原告之增資股股票、證券交易稅一般代徵稅額繳款書、減資明細表、減少資本登記資本額查核報告書、公司變更登記事項卡、解散登記申請書、臺北市政府建設局准和華公司解散登記之函等影本附於原處分卷及本院卷可稽，自堪信為真實。三、本件原告訴稱其因和華公司於八十三年間將售地增益轉列資本公積，嗣利用資本公積轉增資，配發股票給各股東，後又減資，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，原告因而取得之現金，依財政部六十九年及八十一年函釋，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為，故屬證券交易所得，應停止課徵所得稅。又原告八十三年度綜合所得稅業經核課確定在案，被告（即被上訴人，下同）突於八十八年援引財政部八十四年函釋重行核課原告八十三年度綜合所得稅，顯然有違司法院釋字第二八七號解釋、稅捐稽徵法第三十四條第二項第三款及第一條之一規定、前行政法院八十八年度判字第三○一九號判決意旨及行政院主張之財政部以課稅解釋（後令）變更過去課稅解釋（前令），如後令內容不利納稅義務人時，不可追溯適用之見解，被告及訴願決定機關認事用法，難謂無違，請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）云云。惟查：１、和華公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第二百三十八條第三款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，依同法第二百三十二條規定，公司原不得分派股息及紅利，但該公司依同法第二百四十一條規定辦理轉增資，即按股東原有股份之比例發給新股，股東遂取得資本公積無償配發之「新股份」，核渠等行為係以（新）股份分派之方式，分派股息及紅利，是該公司確有因土地之交易，而有無償配股情形，實質上既分配股利，自屬營利所得分派，故股東（原告為該公司股東）於取得無償配發之（新）股份時，即為營利所得實現，屬營利所得，依收付實現原則，原告原應於其所得實現年度，按行為時所得稅法第十四條規定，就其營利所得申報綜合所得稅，惟依財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，雖免計入該年度綜合所得額而課徵所得稅，但仍應俟該股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時予以課稅，此即俗稱緩課股利，故原告如於八十三年間有轉讓資本公積轉增資配股之股票時，雖無庸課徵證券交易所得稅（所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起，停止課徵證券交易所得稅），惟仍須列報營利所得課徵綜合所得稅，至堪認定。２、又公司減資，依公司法第一百六十八條及第二百八十條規定，典型上有實質上減資（將多餘資金返還股東）及形式上減資（公司鉅額虧損，不返還現實之資金）兩種，經查本件和華公司係經營各種電子製品、設備、組件及其相類或有關物品之加工、裝配製造及買賣等，該公司所為增資、減資程序係在八十三年間，然依原處分卷附之該公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書之記載內容以觀，該公司於八十三度申報及核定之課稅所得額均為四二九、二九九元，於八十三年二月間將資本公積轉增資（即以增資股票方式配股）後，當無所謂公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，是該公司無公司法上所謂形式上減資可言。再公司法實質上減資係指在公司正常營業狀態下，公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷，須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東，惟查和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間向臺北市政府建設局申請解散公司登記，短短期間，自無所謂經濟情勢變遷可言，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽，是該公司顯係利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函釋意旨無違，應無稅捐稽徵法第一條之一規定及原告所訴信賴保護原則之適用。原告既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅，否則股東（原告為該公司股東）藉由公司以資本公積轉增資配發股票分派股利，再以減資程序發還股本，不惟規避稅賦，更將侵蝕公司剩餘財產。從而本件被告以和華公司於八十三年間辦理減資手續，其形式上雖為轉增資股票之轉讓，惟實質上該收回之股票不能再行轉讓，與股票具流通轉讓之性質有間，而認和華公司藉由現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東之年度，為原告取得股利所得之年度，依行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定，認屬營利所得，而課徵綜合所得稅，尚非無據。３、本院並未援引財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋為本件駁回之論據，則原告所訴其無該函釋之課稅原因事實，亦不可追溯適用該函釋云云，均不足採。又依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定，於核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；本件原告於八十四年三月二十一日申報其八十三年度綜合所得稅後，被告發現應徵之系爭營利所得，於法定核課期間內，即應依法補徵或並予處罰，是原告主張依稅捐稽徵法第三十四條第二項第三款規定及司法院釋字第二八七號解釋意旨，本件已屬核課確定案件乙節，核屬誤解。貳、罰鍰部分：一、又按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，行為時所得稅法第一百十條第一項定有明文。二、本件原告訴稱：依司法院釋字第二七五號解釋意旨，違章行為之處罰，若法律無特別規定者，仍以行為人具有過失為必要，本件原告依財政部六十九年函釋來規劃法律生活，即使主管機關事後發現原來的法律見解有誤，但人民亦不能因此而受到懲罰或其他的不利益，故本件原告並無過失可言，不應因此而受罰鍰之處分云云。惟查：如前（本稅部分）所述，原告不得主張信賴首揭財政部六十九年及八十一年函釋，且原告為和華公司之股東兼董事，亦參與該公司增、減資之會議議決事項，知悉該公司增、減資之目的為將出售土地增益分配予股東，有和華公司八十三年二月五日股東常會議事錄、同年月日董事會議事錄、八十三年五月二十八日股東臨時會議事錄、同年月日董事會議事錄等影本附卷可按，是原告並非善意信賴之第三者，其應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，依司法院釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。叁、綜上所述，被告以和華公司於八十三年間辦理減資程序收回該公司出售土地增益轉列資本公積轉增資配發股票金額，計算原告取得該公司營利所得計五、八○○、○○○元，併課核定全年綜合所得總額為六、七四三、五五一元，淨額為六、三九○、四八九元，除補徵綜合所得稅一、八一四、九六六元外，並處罰鍰計八八四、五○○元（計至百元止），揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），並無理由，應予駁回。肆、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敍明。』為由，判決駁回上訴人在原審之訴。本院查，本件和華公司於八十二年間出售土地，將售地增益二二八、三五○、一七一元轉列資本公積，該公司股東常會於八十三年二月五日決議利用資本公積辦理轉增資金額一四五、○○○、○○○元，隨即於同年六月十四日為減資基準日，辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額一七○、○○○、○○○元，和華公司並於八十四年七月十二日經臺北市政府建設局准予公司解散登記。和華公司增資、減資，雖屬兩階段之行為，形式上符合財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，惟其增資、減資，並非以公司正常經營為目的，而以無實質增減資方式，分派股東剩餘財產。原判決認為和華公司之減資行為顯係虛偽，用語雖有未當，惟認為和華公司形式上之增資、減資行為，實質上則係藉由現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東之結論，並無不合。原審判決關於和華公司係利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函釋意旨無違，應無稅捐稽徵法第一條之一規定及上訴人所主張信賴保護原則之適用；以及關於違章行為之處罰之責任要件，均已詳予論述如前述。又原審判決並無判決不備理由，或判決理由矛盾之違法，就上訴人於原審所提準備書續狀所提攻擊防禦方法，亦已詳予審酌，且說明不採和華公司增資、減資實質合法之理由。又原審就相關證據及和華公司減資之要件及目的，已予以調查並給予上訴人陳述機會，有原審九十年七月十二日言詞辯論筆錄附原審卷可稽，並無認定事實不憑證據與重要證據漏未調查之違法等情形。核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十 月 三十一 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 林 茂 權法 官 吳 錦 龍法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十一 年 十 月 三十一 日