最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第四五二號
原 告 如億營造有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 楊重華右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年五月一日台八十九訴字第一二一八七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告民國八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報其他收入新臺幣（下同）一、○四五元。被告以其於八十四年十二月三十一日由存出保證金項下轉入土地一○、九○五、○○○元、房屋二九、八九五、○○○元及預付購置設備款一三九、○○○、○○○元，合計一七九、八○○、○○○元，其中土地及房屋部分，依原告所檢附建築改良物所有權狀所載取得日期皆在八十四年度以前，與轉入時間不符，另預付購置設備款經原告說明部分為履約保證金及保固金等，乃扣除履約保證金二四、○四七、七九七元、保固金七、七三二、五六九元、外勞保證金五○二、○二○元及銀行借款
五、○○○、○○○元，餘計一四二、五一七、六一四元未能說明資金去向，乃依營利事業所得稅查核準則第三十六條之一規定，按當年一月一日臺灣銀行基本放款利率百分之七．六二五設算利息收入一○、八六六、九六八元，核定其他收入一○、八六
八、○一三元。原告不服，申經復查決定，准予減列利息收入三八五、九七八元，其餘未准變更。原告就其他收入項下之利息收入部分，訴經財政部台財訴第000000000號訴願決定將原處分撤銷，由原處分機關另為處分。被告重為復查決定，另准予減列利息收入一、三八七、三六九元。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：本案被告僅就原告八十四年度資產負債表借項「存出保證金」科目一七九、○○○、○○○元，推測內有一四二、五一七、六一四元，以舉證之證據，未能使被告完全信服為由，強行爰引查核準則第三十六條之一，設算有相對利息收入一○、八六六、九六八元，經復查後更正為一三七、四五五、六一四元，設算有相對利息收入一○、四八○、九九○元，原告不服提起訴願後，第二次更正核定為一一
九、二六○、六一四元，設算有相對利息收入九、○九三、六二一元，上述之推測擅行核課，嚴重違反公司法，逾越查稅人員之職責，及查核準則等相關規定，謹陳述臚列如左：一、舉證之責任在於被告，而非一再逼原告要提出足以使被告完全信服之證據：依本院八十九年一一四九號判例，被告以非所得有關之科目－存出保證金，臆測有相對利息收入（查核準則第九十七條第十一項，即非實際之利息收入，為推測之相對收入），其舉證之責，在於主動發稅單案件之被告，而非一再逼原告歷次提供相關之帳表、所有權狀、款項進出證明，仍未能使其滿意與信服。依前述判例，僅憑警察局之筆錄，不得做為補稅之依據；況刑事訴訟法第一百五十四條「應依證據認定，無證據『不得推定』其犯罪事實」，第一百五十六條「被告之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據」。因此，被告不得用臆測推定來課「設定、相對」（非實際現金）之利息收入，既認定推測有課稅所得，其舉證之責任在於被告。二、與所得無關之科目（存出保證金），非為查稅之範圍，查稅人員不得逾越職權：會計帳表，係遵行公司法、商業會計法等相關規定執行，供股東及利害關係人之用。至於查稅單位，係僅就上述帳表與所得有關之科目予以查核，與所得無關者，非為查稅之範圍－－此詳見查核準則第六條「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者．．．」規定至明，查稅人員應明瞭此基本規定，惟常犯政治學原理：有權人常會越權。稽徵單位，乃屬公司法上之債權人之一，今查稅人員什麼都查，如同不承認股東會，依公司法所通過之帳表，稽徵單位既為債權人，其亦僅就其與債權有關之科目查核，不得推翻股東會所通過之全部帳表。況本科目僅為與現金，與所得無關之科目，今將存出保證金轉土地、轉房屋，亦與現金所得無關，對資產之增減無關，對損益無關，此會計原理難道查稅人員不懂。今如遵照被告之方式調整，將如何入帳、調整，如何依公司法規定陳述表列．．．這些諒被告亦不知如何作答，其僅以課稅，不管當事人如何收場，如何交待。三、本案係屬事實認定之問題，並非當年度帳表上有否列多少之問題：本案查稅單位應就原告有否置產，有否買土地、買房子之事實，予以認定。至於分年置產，係為原告依公司法所編向股東會追認之問題，只要股東會承認即可。本案早就超過稅捐稽徵法五年之追償核課時效，決定書還追到民國六十九年及七十八年等二十多年前往事之舊帳，比民法十五年還長，永無休止，令人不解？況託外面會計記帳，一般亦僅以收入及支出確定數之單據憑證，才交給記帳業者記帳，而預付定金，買賣未定案等，均不敢先行交付，免生引起以後年度之糾紛，屢屢申請變更所得額，徵納雙方均為麻煩。且再訴願決定內，亦承認發現以往有帳載科目分類使用錯誤或不當，均依查核準則第六十條之權責，於八十四年予以轉正，此為真實表達及錯誤轉正之舉動，符合查核準則第六十及一○五條之精神，因此本項轉正之表件，經八十四年股東會通過承認在案，債權人之一的被告，亦應僅就其有否購土地、房屋之事實去查核，與年度無關，不得變更股東會之決定。四、預付款七六、三五八、○○○元因購地為附近百姓長期抗爭，致和解後解約為不可抗力之原因，非當事人之過；既以和解收場，就無須遵循條款、對價及一般收付程序與慣例加倍賠償退還等問題：本案上述預付款七六、三五八、○○○元，係承包頭份交流道連絡道路一號線華夏公司電石渣運棄工程，所購買土地之定金，惟因附近居民長期抗爭，並致長期進行法律訴訟，致無法順利購買。最後買賣雙方，經多次協商，產生共識，其受百姓長期抗爭為不可抗力之原因，非當事人（即原告）之失，兩方同意以無條件和解解約收場，陸續分批退款（因歷經太久，賣方無力一次現金償還）。既為「和解」，雙方就勿須遵循原訂之條款，只要開出和解金額及條件，兩方同意即成立，就無和約之對價及遵循一般收付程序與慣例加倍賠償退還等問題。五、原告於民國八十二年現金增資九七、○○○、○○○元，此筆增資之資金並非原始股東「甲○○等五人」實際繳納，乃向民間「彭春」借貸辦理增資，待增資手續辦妥後立即償還於「彭春」，故原告並無實際收足股款，僅係向他人借款進行公司登記後，再以其他資金過戶入公司，以符合相關法令之規定，此案件目前已由苗栗地檢署檢察官起訴偵辦中（八十九年度值字第一二○九號彭春違反公司法案），故原告並無實際資金，又何來將資金借貸於他人呢？望請能再為查明免於設算利息收入。六、請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用臺灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為營利事業所得稅查核準則第三十六條之一所明定。二、本件原告不服被告之初查核定，以系爭其他收入並非其實際收入；又帳列預付購置設備款係承包頭份交流道連絡道路一號線華夏公司電石渣運棄工程所購置土地預付之定金，惟因附近居民抗爭而涉訟，基於利益考量，尚未決定是否購買該等土地，致僅繳付定金云云，並提示買賣契約書及所有權狀影本，申請復查。被告重為復查決定，以原告提示買賣契約書中僅坐落苗栗縣○○鄉○○○段九一四－六、九二一－三、九二一－四、九二一－六、九二一－七、九二一－八、九二一－九、九八○－一地號土地附有移轉為原告所有之所有權狀，被告前次復查決定乃就該等已過戶土地給付之定金五、○
六二、○○○元免予設算利息收入，減列利息收入三八五、九七八元。原告既補提示坐落同縣○○鎮○○段○○段○○○○號○○○鄉○○○段九一四－一八、九二一－
二五、九八一－一地號土地及坐○○○鎮○○路○○○○○○號一樓房屋不動產所有權狀，經核對該等不動產確係原告取得，應有支付預付款之事實，乃就該等不動產截至八十四年底已付價款一八、一九五、○○○元，免予設算利息收入，准予減列利息收入一、三八七、三六九元。原告以其於七十八年購入坐落苗栗縣○○鎮○○路二二○－二五、二二○－二七號房屋，總價為二九、八九五、○○○元，六十九年間購○○○鎮○○段○○段○○○○號等土地，總價約為一○、九○五、○○○元，惟記帳業者誤未入帳，至八十四年度發現後即予以轉正，不能因入帳時間不符，即否認其支付價款購買房地之事實；又其購買坐落同縣○○鄉○○○段三六九、三六九－一、三六九－三、三七○－三、三七○－八、三七三地號及田寮段二小段五八○地號等土地之預付款七六、三五八、○○○元，已因故解約並收到返還之價款，此部分應免設算利息云云，訴經財政部訴願決定除持與被告相同之論見外，並以原告所有坐落苗栗縣○○鎮○○路二二○－二五、二二○－二七號房屋之取得日期為七十八年十二月六日○○○鎮○○段○○段○○○○號土地之取得日期為六十九年七月十五日，而原告七十八年度資產負債表所載截至七十八年之存出保證金餘額僅一八、九○○、○○○元，與購買前述房地價金四○、八○○、○○○元，並不相當，所訴帳載錯誤轉正云云，尚非實情，業經該部前次訴願決定論明，原告並未提出新事證以實其說，所訴自無足採，遂駁回其訴願。又原告主張買賣土地因故解約，已收到返還價款一節，其於訴願時所提本票及匯出匯款回執聯影本，係由原告之代表人甲○○及其配偶洪謝鶴所開立或匯付，且各筆票款或匯款金額及其總額，與各筆買賣契約書所載定金金額及其總額均不相符，難認係返還系爭土地之預付款。至所訴匯款金額與合約不符，係部分以現金返還云云，並未提示相關資金流程以實其說。況其買賣契約書僅註明經雙方協議取消，其未說明其解除契約之原因為何，而依買賣契約書第九條規定，買賣一方違約者，他方得解除買賣契約，若賣方違約者，應將所領款項加倍退還，買方違約者，其所付款項全部沒收歸賣方取得，惟原告主張其依買賣契約給付之預付款為七六、三五
八、○○○元，所收受返還之價款僅七四、九七三、二六二元，不僅未按預付款金額加倍返還，反較為短少，益難證明該等款項係解約之還款，所訴核不足採，再訴願決定遂駁回原告之訴。三、原告仍執前詞主張，又無提示新事證以實其說，委無可採。
四、基上論結：原處分及訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。理 由按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用臺灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為營利事業所得稅查核準則第三十六條之一所明定。本件原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報其他收入一、○四五元，被告以其於八十四年十二月三十一日由存出保證金項下轉入土地一○、九○五、○○○元、房屋二九、八九五、○○○元及預付購置設備款一三九、○○○、○○○元，合計一七九、八○○、○○○元，其中土地及房屋部分依原告所檢附建築改良物所有權狀所載取得日期皆在八十四年度以前，與轉入時間不符，另預付購置設備款經原告說明部分為履約保證金及保固金等，乃扣除履約保證金二四、○四七、七九七元，保固金七、七三二、五六九元，外勞保證金五○二、○二○元及銀行借款五、○○○、○○○元，餘計一四二、五一七、六一四元未能說明資金去向，乃依營利事業所得稅查核準則第三十六條之一規定，按當年一月一日臺灣銀行基本放款利率百分之七．六二五設算利息收入一○、八六六、九六八元，核定其他收入一○、八六八、○一三元，原告不服，申經復查決定，准予減列利息收入三八五、九七八元，其餘未准變更。原告就其他項下之利息收入部分，訴經財政部台財訴字第八八二一三五六七五號訴願決定將原處分撤銷，由原處分機關另為處分。被告重為復查決定，另准予減列利息收入一、三八七、三六九元。原告仍不服，循序提起行政訴訟，主張：系爭其他收入並非實際收入，因原告八十二年現金增資九
七、○○○、○○○元並非原始股東甲○○等五人實際繳納，乃向民間「彭春」借貸辦理增資，待增資手續辦妥後立即償還彭春，故原告並無資金可借貸他人，並無設算之利息收入，又原告於七十八年購入苗栗縣○○鎮○○路二二○－二五、二二○－二七房屋，總價為二九、八九五、○○○元，六十九年間購○○○鎮○○段○○段○○○○號等土地，總價為一○、九○五、○○○元，惟記帳時誤未入帳，至八十四年度發現後即予以轉正，不能因入帳時間不符，即否認其支付價款購買房地之事實，又其購買苗栗縣○○鄉○○○段三六九、三六九－一、三六九－三、三七○－八、三七三地號及田寮段二小段五八○地號等土地之預付款七六、三五八、○○○元，已因故解約並收到返還之價款，應免設算利息云云。經查：原告所有苗栗縣○○鎮○○路二二○－二五、二二○－二七號房屋之取得日期為七十八年十二月六日○○○鎮○○段○○段○○○○號土地之取得日期為六十九年七月十五日，而原告七十八年度資產負債表所載之存出保證金餘額僅一八、九○○、○○○元，與購買前述房地價金四○、八○○、○○○元，並不相當，所訴帳載錯誤予以轉正云云，顯難採信。次查：原告所提本票及匯出匯款回執聯，係由原告之代表人甲○○及其配偶洪謝鶴所開立或匯付，且各筆票款或匯款金額及其總額，與各筆買賣契約書所載定金金額及其總額均不相符，難認係買賣土地因故解約返還之預付款。至所訴匯款金額與合約不符，係部分以現金返還一節，並未提示相關資金流程以實其說。況其買賣契約書僅註明經雙方協議取消，並未說明其解除契約之原因。且依該買賣契約書第九條約定，買賣一方違約者，他方得解除買賣契約，若賣方違約者，應將所領款項加倍退還，買方違約者，其所付款項全部沒收歸賣方取得，惟原告主張其依買賣契約給付之預付款為七六、三五八、○○○元，所收受返還之價款僅七四、九七三、二六二元，不僅未按預付款金額加倍返還，反而較少，尤難認定該等款項係該土地解約之返還價款，所訴核難採信。參諸原告於九十一年一月十八日補提之行政訴訟起訴狀自認原告八十二年現金增資九七、○○○、○○○元，並非原始股東「甲○○等五人」實際繳納，乃向民間「彭春」借貸辦理增資，待增資手續辦妥後立即償還彭春，有彭春違反公司法經臺灣苗栗地方法院檢察署八十九年度偵字第一二○九號傳票影本附卷可稽，足證原告之股東甲○○等五人之現金增資九七、○○○、○○○元時，因未實際繳納增資現金，就會計帳冊上與右揭股東不於相當期間照繳或挪用公司款項之意義相同，依首揭規定本應按當年一月一日臺灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅，尤與原告公司之資金貸與股東而未收取利息之情形相當，足證原處分揆諸首揭規定洵無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 三 月 二十八 日
最 高 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 陳 石 獅
法 官 吳 明 鴻法 官 彭 鳳 至法 官 高 啟 燦法 官 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴中 華 民 國 九十一 年 四 月 一 日