最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第四六○號
原 告 甲○○○被 告 財政部高雄市國稅局代 表 人 鄭宗典右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年三月二十二日台八十九訴字第○八二○八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告於民國八十五年八月二日以其於八十一年一月三十一日分別為其子楊逸精及子媳陳綺無償償還債務新台幣（下同）一、二九九、五七九元及一三、○六七、二三五元，向被告申報贈與總額一四、八一六、八一四元，經被告據該申報贈與總額核定其應納贈與稅額三、六五九、六三四元，並發單課徵贈與稅。嗣原告以上開申報之贈與款項實係償還其向楊逸精之借款及借貸予陳綺，並非贈與云云。申經被告八十五年十一月十九日財高國稅法字第八五○五三三六五號復查決定，以其核定應納贈與稅額三、六五九、六三四元，並無違法或不當，亦無對原告不利之處分存在，乃從程序上駁回。原告訴經財政部台財訴第000000000號訴願決定將原處分撤銷，由被告另為處分。案經被告重為復查決定，仍未准變更，原告提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、原告之子楊逸精七十五年八月被高雄市政府徵購其所有坐落於○○區○○○段○○○○號作為中正國中校地，除領得搭配債券一、七九七、○○○元外實領現款二、一○一、三八六元。有關實領之現款（公庫支票）及搭配債券分五年所兌現之款項，因當時幼子楊逸精尚在求學，故其財務全由夫婿楊登茂經營而存入其所服務銀行之銀行帳戶，不只因行員（服務於土地銀行）利息優厚，且便於代子露活運用以孳息。後因原告等需繳納鉅額地價稅，自七十七年起之地價稅，楊登茂由子楊逸精暫存於楊登茂帳戶之土地被徵收款中提領付稅，先後共借四期（均留存有取款條及地價稅單影本），迄至八十年共計二、三三四、九五三元，其中屬原告及夫婿之地價稅即達一、四○九、四三九元。故原告在八十年元月先歸還子楊逸精一、二九
九、五七九元（屬墊付原告地價稅部分）供其償還土地銀行之貸款，其金額尚少於向子楊逸精所借墊付之地價稅款，故是歸墊而非贈與。二、重核決定書既已承認楊逸精之土地補償款確實存入楊登茂帳戶，則被告在未能證明上述補償款已另行歸還楊逸精之情況下，亦無權否定原告所主張七十七年至八十年自楊登茂戶頭提領繳納地價稅之款項即為楊逸精之款項，更何況所提供之存摺日期吻合。另被告以地價稅繳款書之納稅義務人非僅申請人，顯然忽略了屬墊付原告夫婦之地價稅即超過一三○萬元，故意扭曲事實至明。三、原告媳婦陳綺於七十九年購屋貸款一三、○○○、○○○元，實係夫婿楊登茂購買而登記在媳婦陳綺名下，每月需繳鉅額利息，其各期所繳利息亦係由楊登茂所支付，在八十一年元月原告以土地與建商合建分售取得四千萬元保證金，存有現款，由於借款利息高出存款利息甚多，夫婿楊登茂乃以陳綺名義向原告借一三、○○○、○○○元先付償還房屋貸款，並將週轉情形吉知媳婦，但言明在原告需要時應速就原設定金額借出還款。嗣在八十一年五月夫婿以原告名義買地（座落高雄縣○○鄉○○段○○○號）需用該筆款項，夫婿楊登茂乃再以媳婦陳綺名義向土地銀行貸得一三、○○○、○○○元還原告以支付土地款（均有證物，且經原處分機關查實）。故八十一年元月是貸款給媳婦並非贈與（因元月借五月還），且此筆款項從頭到尾均是夫婿楊登茂以陳綺名義與原告間之資金調度，並無所謂原告贈與媳婦陳綺之事，至於八十四年四月乃是另一財務調度行為。重核機關應就案情之發生、時間順序、資金流程，全程勾稽審查，怎可僅就片斷推論，即使嚴格要說有贈與亦僅在七十九年間購屋登記在陳綺名下而已。四、綜上所述，請將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：一、查原告於八十一年一月三十一日無償為子楊逸精及媳陳綺償還一、二九九、五七九元及一三、○六七、二三五元之貸款，有八十五年七月二十七日書具說明書附卷可稽，原告並於八十五年八月二日辦理贈與稅申報，申報贈與總額
一四、八一六、八一四（含同年度前次贈與額四五○、○○○元），此有被告收件案號○○四五四八號贈與稅申報書附卷可稽，被告據其申報核定應納贈與稅額三、六五
九、六三四元，發單課徵，並無不合。二、依原告所提示之資料雖能證明其子楊逸精於七十五年間領取之土地補償費確有存入楊登茂銀行存款帳戶之事實，惟此為楊逸精對楊登茂之贈與，原告縱以該戶頭代繳其地價稅，亦難謂與楊逸精之土地補償款有關，被告自不必再查證該補償款是否另行歸還。又其所提示之存摺影本僅為枝節片斷，難窺資金運用全貌，原告就資金運用情形亦未說明，即無從證明原告自七十七年起至八十年，自其配偶帳戶提領繳納地價稅之資金確為其子所有，且卷附地價稅繳款書納稅義務人亦非原告一人（屬原告者有六一七、五○七元），所訴核無足採。三、陳綺於八十一年五月八日向土地銀行三民分行借款一三、○○○、○○○元，據楊登茂因另案贈與稅復查事件於八十五年六月二十五日提出之復查理由書主張，係伊以陳綺名義為之用以代原告支付購地款，並稱已由原告於八十四年四月二十四日匯款至陳綺土地銀行三民分行帳戶予以償還，主張伊支付土地款一三、○○○、○○○元，係原告與陳綺之間資金借貸行為，非原告之贈與。又依該等相關資料顯示，該筆借款利息，均由楊登茂轉帳至陳綺帳戶繳納，足證實際借款人確為楊登茂，陳綺僅為楊登茂借用之貸款人頭甚明。是本案原告所稱，顯為飾詞，不足採信，原核定請予維持。四、基上論結，本件訴訟並無理由，請予駁回等語。
理 由按凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。又一年內有二次以上之贈與者，應合併計算其贈與額。分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第十九條第二項前段所明定。本件原告於八十一年一月三十一日分別為其子楊逸精及媳婦陳綺償還銀行貸款新台幣（下同）一、二九九、五七九元及一三、○六七、二三五元，經被告查獲，原告旋於八十五年八月二日申報贈與稅，案經被告連同同一年度前次贈與額核定其贈與總額為一
四、八一六、八一四元，贈與淨額為一四、三六六、八一四元，發單課徵其贈與稅三、六五九、六三四元。原告不服，以其子楊逸精於七十五年間領有之土地補償款現金
二、一○一、三八六元及搭配債券五年兌現款項，均存入原告配偶楊登茂戶頭內，俾代為管理及靈活運用孳息，嗣因原告需繳納鉅額地價稅，乃自七十七年向楊逸精借款並由楊登茂戶頭支出，前後共借四期，至八十年止共計二、三三四、九五三元，乃於八十一年間代楊逸精償還貸款。又其媳陳綺於七十九年間有購屋貸款一三、○○○、○○○元，因利息甚高，乃於八十一年元月間向其借款償還前開款項及利息。嗣其於八十一年五月間因購地需款一三、○○○、○○○元，遂由陳綺向土地銀行貸款幫其繳付土地款，是其八十一年間代子、媳償還借款並非贈與云云，申請復查。被告原為復查決定，以原告已自行申報贈與，原核定據以核課，對原告並無不利，原告申請復查，非法所許，未予變更。原告訴經財政部台財訴第000000000號訴願決定，認仍應實體審究，遂撤銷原處分，著被告另為處理。被告重為復查決定，以原告於八十一年一月三十一日無償為其子楊逸精及媳陳綺償還貸款一、二九九、五七九元及
一三、○六七、二三五元，有其八十五年七月二十七日出具之說明書附卷可稽，被告發單課徵其贈與稅，並非無據。而原告提示之資料固可證明其子楊逸精於七十五年間領取之土地補償費確有存入楊登茂銀行戶頭之事實，惟提示存摺影本僅為枝節片斷，難窺資金運用全貌，原告就資金運用情形亦未說明，自無從證明其自七十七年起至八十年，自其配偶帳戶提領繳納地價稅之資金確為其子所有。況所提示地價稅繳款書納稅義務人亦非僅原告一人，所稱因繳納地價稅之需，借楊逸精之資金，嗣代其子償還銀行貸款係歸墊而非贈與等情，不足採信。又陳綺於八十一年五月八日向土地銀行三民分行之借款一三、○○○、○○○元，經查該筆貸款利息均係楊登茂轉帳至陳綺帳戶繳納，實際借款人為楊登茂，陳綺僅為楊登茂借用之貸款人頭，是原告所稱其係借款予陳綺償還貸款，嗣後陳綺復貸款為其繳納土地款一節，亦不足採，乃未准變更。原告訴經財政部訴願決定及行政院再訴願決定，以楊逸精七十五年間所領之土地補償款二、一○一、三八六元存入原告配偶楊登茂戶頭內，應認係楊逸精對楊登茂之贈與，是原告縱以楊登茂前開戶頭代繳其七十七年至八十年地價稅款，亦與楊逸精之土地補償款無關，自不能執為其代償楊逸精貸款一、二九九、五七九元係屬歸墊款項而免課贈與稅之論據。又原告係利用合建分屋所得之保證金於八十一年一月間代其媳陳綺償還銀行房屋貸款，與其配偶楊登茂之資金並無關聯，所訴該筆款項係楊登茂以陳綺名義與其之間之資金調度一節，亦不足採。因而駁回原告之訴願、再訴願。經核與前述規定無違。原告起訴主張如事實欄起訴意旨所載，經查：㈠原告於八十一年一月間將其因合建取得之保證金給予其子媳各一、二九九、五七九元、一三、○六七、二三五元，供彼等償還各自向銀行之貸款等情，為原告書立說明書所明示，並已申報各該金額在案，此給付事實為兩造所不爭執，若不能證明其間為有償關係，即屬無償之贈與。㈡查原告主張其給予其子現款，係歸墊自七十七年至八十年間向其子借款繳付地價稅，而非無償一節，依其提出之證據，既難證明有向其子借款之事實，已如前述。至於其子所領土地補償款存入其配偶楊登茂帳戶內，既非專款專用，或另有詳細之資金流程，被告認定自楊登茂該帳戶內領出之款不能證明即為原告之子楊逸精所有之土地補償款，自非無稽。㈢原告主張其媳陳綺於其給予款項後，已於八十一年五月間向土地銀行貸款為其給付購地價金，是其先前給予款項實為貸與等情。經查以陳綺名義向土地銀行貸款一三、○○○、○○○元，實係原告之配偶楊登茂借用陳綺名義所申貸，實際上非陳綺借得等情，已經楊登茂在其本身另案申請復查理由書中陳述明確，楊登茂於八十四年六月二十八日所具補充說明書亦為相同說明，有該二書件影本附原處分卷為證，尚難據以認陳綺有貸得款項代原告繳付土地價金之事實，即不能證明原告先前給予陳綺現金，為有償之借貸。從而原告給予其子、媳金錢尚不能證明係有償之關係，被告復查決定認屬無償贈與，維持原核定併原告同年度贈與額核課贈與稅，按諸首揭規定，並無違誤。訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合。起訴為無理由，應予駁回。至於原告之媳陳綺於七十九年間購屋是否為楊登茂之贈與，與本案無關，毋庸論究，附予指明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 三 月 二十九 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 黃 綠 星
法 官 高 啟 燦法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十一 年 四 月 一 日