最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第四九一號
原 告 萬家香醬園股份有限公司代 表 人 甲○○被 告 臺北縣稅捐稽徵處代 表 人 王盛賢右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年四月二十日台財訴第0000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告於八十一年八月至八十三年五月建築房屋，涉嫌取得出借牌照營造廠商正倫營造股份有限公司（下稱為正倫公司）所開立之發票金額計新台幣（下同）二二、○○
五、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，案經法務部調查局東部地區機動工作組查獲移宜蘭縣稅捐稽徵處函移經被告審理違章成立，初查以正倫公司並無實際營造工程之業務，專以出借牌照，收取借牌費用之借牌集團，有取具說明查核紀錄、台灣台北地方法院檢察署八十五年度偵字第三六三五、一三四九○號起訴書影本、統一發票查核清單影本、統一發票影本等附案佐證，除依行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅一、一○○、二四九元，並依稅捐稽徵法第四十四條處罰鍰一、一○○、二五○元。原告不服，主張略以系爭工程委由正倫公司建造，與正倫公司專案經理呂國興代表洽談，訂有工程合約，其取得建造可資佐證，嗣按施工進度實際估驗後付款，依法取具統一發票作為進項憑證，申報扣抵額，並無違反任何規定，不應追繳稅款及處罰，請予撤銷處分等語，申經被告復查決定以原處分罰鍰一、一○○、二五○元變更為八○八、四八三元，其餘復查駁回。原告仍表不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：原告於八十一年八月至八十三年五月委託正倫公司承包建築房屋工程乙案，工程總價款含稅二二、○○五、○○○元，已全額付清並取得該公司所開立之發票，其營業稅業已繳納並無逃漏稅之實，然稽徵機關依營造廠曾有出借牌照之行為為由否定原告與正倫營造公司間委託事實之合法性，顯有不當，況且興建房屋依法應向所屬建管單位申報開工，並由建管單位派員會同營造廠負責人、建築師、主任技師至現場勘驗同時查核有關業務承攬者之資格，若營造廠商有不法行為建管單位應先告知，更不該核發開工證明，由此足可証明本件營建工程承攬之合法性極具公信力，再言，原告若知正倫公司違法，當即取消其委託；縱使正倫公司有借牌紀錄，也不該一概認定其他的交易皆屬非法交易，否則對納稅人有欠公平性，原告已將有關稅款與工程款支付正倫公司，且已依法申報繳納，被告更無重複徵稅之理，為此，請求撤銷一再訴願決定及原處分，以保障原告合法權益等語。
被告答辯意旨略謂：查本件原告於八十一年八月至八十三年五月建築房屋，取得出借牌照營造廠商正倫公司所開立之發票金額計二二、○○五、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，經查正倫公司負責人許水波（已歿）之配偶許李綉美及主任技師林培華之調查筆錄，均已坦承負責人及主任技師均為掛名領取車馬費或年費，正倫公司之實際負責人為吳麗惠等人，從未接過任何工程，亦無僱用人施工及機器設備，而實際上是由吳麗惠與建設公司或個人起造業主簽訂工程合約，施作工程的是建設公司或個人起造業主；另建築勘驗紀錄表、使用執照等上面之簽名，均是由他人所冒簽．．．等。又該涉出借牌照集團吳麗惠等人，所僱用之員工劉秀敏、陳燕姿、王敏莉、林惠玲、林雅玲、張慈紋、葉月萍等人，亦分別於調查局及偵查中證述，吳麗惠等涉嫌集團，使用正倫公司等八家營造公司牌照，對外借與實際承造工程之建設公司或個人從事營造工程之建設公司或個人起造業主偽報開工、勘驗及申請使用執照，並收取借牌費．．．等，並有調查局查扣證據八大箱扣案足憑，以上各節有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十五年度偵字第三六三五、一三四九○號起訴書影本附原處分卷可稽，又本案業函請財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所調閱呂國興八十一年至八十三年綜合所得稅資料顯示並未有正倫公司之所得，呂國興顯未任職正倫公司，且原告所提示之支付支票均係支付與呂國興個人，非正倫公司，是以所訴不足為採，違章事實洵堪認定，則原告取得出借牌照營造廠商正倫公司所開立之發票金額計二二、○○五、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，仍應補徵營業稅一、一○○、二四九元，原無不合。惟本案原處分依稅捐稽徵法第四十四條處罰鍰一、一○○、二五○元部分，依財政部八十七年八月十九日台財稅第000000000號函釋示：「說明二、『關於稅捐核課期間及其起算之規定，於罰鍰案件依稅捐稽徵法第四十九條準用時，應準用同法第二十一條規定，視其有無故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，分別認定為五年或七年』，前經本部（財政部）七十四年三月二十日台財稅第一三二九八號函釋有案。而罰鍰案件，可分為行為罰及漏稅罰，漏稅罰係以納稅義務人有逃漏稅為要件，其處罰期間依本部（財政部）前開函釋規定，應視該納稅人有無故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，分別認定為五年或七年；而行為罰則係對不依稅法規定為一定行為或不為行為之處罰，並不以為行為人有逃漏稅為處罰要件，則其處罰期間，依本部（財政部）前開函釋規定應一律為五年，而無須視其有無故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，予以區分該行為罰之處罰期間為五年或七年。」本案係屬違反稅捐稽徵法第四十四條未依規定取得憑證經裁處行為罰案件，依上開函示規定其處罰期間應為五年，而本案八十一年八月至八十二年二月所取得出借牌照營造廠商正倫公司所開立之發票，金額共計五、八三五、三三五元，分別於八十一年十一月、八十二年一月及八十二年三月份申報扣抵，此有卷附統一發票查核清單中檔案編號欄資料可稽，再查其最後一期原告申報日為八十二年三月十五日（有原告該期申報書可稽），可處罰期限係至八十七年三月十四日止，本案裁罰處分書於八十七年四月十四日發文，已逾處罰期限，則上開期間違章行為之憑證金額應予減除，復查結果遂將原核定裁處罰鍰一、一○○、二五○元變更為改按減除後查明憑證金額部分一六、一六九、六六五元處百分之五罰鍰為八○八、四八三元，其餘維持。而原告訴願時主張本案補徵營業稅核課期間為五年，理應按上述罰鍰減徵本稅乙節，茲按稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款、第二項規定「三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰」暨前開財政部函釋規定，則申請人取得不得扣抵進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，其核課期間應為七年，本案原核定補徵營業稅一、一○○、二四九元並未逾七年期間，原告所述，自不可採。茲原告仍執前詞主張委託正倫公司承包建築房屋工程，已全額付清，不能以該公司曾有出借牌照之行為為由否定原告與正倫公司之委託事實之合法性等語，惟正倫公司負責人許水波（已歿）之配偶許李秀美及主任技師林培華之調查筆錄均已坦承負責人及主任技師均為掛名領取車馬費或年費，正倫公司之實際負責人為吳麗惠等人，且吳麗惠等人，所僱用之員工劉秀敏、陳燕姿、王敏莉、林惠玲、林雅玲、張慈紋、葉月萍等人，亦分別於調查局及偵查中證述，吳麗惠等涉嫌集團，使用正倫公司等八家營造公司牌照，對外借與實際承造工程之建設公司或個人從事營造工程之建設公司或個人起造業主偽報開工、勘驗及申請使用執照，並收取借牌費．．．等，並有調查局查扣證據八大箱扣案足憑，以上各節有臺灣台北地方法院檢察署檢察官八十五年度偵字三六三五、一三四九○號起訴書影本附卷可稽，而原告主張與正倫公司呂興國先生接洽，惟呂國興八十一年至八十三年綜合所得稅資料並未有正倫公司之所得，呂國興顯未任職正倫公司，且原告所提示之支票均係支付與呂國興先生個人，非正倫公司，是所訴不足採據。綜上所陳，本件訴訟應無理由，請予駁回，以維稅政等語。
理 由按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票」為行為時營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定，又按「營利事業依法規定．．．應自他人取得憑證而未取得或．．．，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證經查明認定之總額處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對營業人取得非實際對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰外，依行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二（二）２、規定辦理，即除應依行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依行為時營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函及八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函核釋有案。本件原告於八十一年八月至八十三年五月建築房屋，涉嫌取得出借牌照營造廠商正倫公司所開立之發票金額計二二、○○五、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，案經法務部調查局東部地區機動工作組查獲移宜蘭縣稅捐稽徵處函移被告審理違章成立，初查以正倫公司並無實際營造工程之業務，專以出借牌照，收取借牌費用之借牌集團，有取具說明查核紀錄、台灣台北地方法院檢察署八十五年度偵字第三六三五、一三四九○號起訴書影本、統一發票查核清單影本、統一發票影本等附案佐證，除依行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅一、一○○、二四九元，並依稅捐稽徵法第四十四條處罰鍰一、一○○、二五○元。原告不服，主張略以系爭工程委由正倫公司建造，與正倫公司專案經理呂國興代表洽談，訂有工程合約，其取得建造可資佐證，嗣按施工進度實際估驗後付款，依法取具統一發票作為進項憑證，申報扣抵額，並無違反任何規定，不應追繳稅款及處罰，請予撤銷處分等語，被告復查決定除將原處分罰鍰一、一○○、二五○元變更為八○八、四八三元外，其餘復查駁回。原告仍表不服，乃循序提起本件行政訴訟，主張如事實欄所載。經查：（一）、本件原告於八十一年八月至八十三年五月建築房屋，涉嫌取得出借牌照營造廠商正倫公司所開立之發票金額計新台幣二二、○○五、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，案經法務部調查局東部地區機動工作組查獲移宜蘭縣稅捐稽徵處函經被告審理違章成立，初查以正倫公司負責人許水波（已歿）之配偶許李秀美及主任技師林培華之調查筆錄，均已坦承負責人及主任技師均為掛名領取車馬費或年費，正倫公司之實際負責人為吳麗惠等人，從未接過任何工程，亦無僱用人施工及機器設備，而實際上是由吳麗惠與建設公司或個人起造業主簽訂工程合約，實際施作工程的是建設公司或個人起造業主；另建築勘驗紀錄表、使用執照等上面之簽名，均是由他人所冒簽：：：等。又該涉出借牌照集團吳麗惠等人，所僱用之員工劉秀敏、陳燕姿、王敏莉、林惠玲、林雅玲、張慈紋、葉月萍等人，亦分別於調查局及偵查中證述，吳麗惠等涉嫌集團，使用正倫公司等八家營造公司牌照，對外借與實際承造工程之建設公司或個人從事營造工程之建設公司或個人起造業主偽報開工、勘驗及申請使用執照，並收取借牌費：：：等，並有調查局查扣證據八大箱扣案足憑，以上各節有台灣台北地方法院檢察署檢察官八十五年度偵字第三六三五、一三四九○號起訴書影本附卷可稽，遂依行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅一、一○○、二四九元。原告不服，主張與正倫公司專案經理人呂國興洽談合約事宜，並簽約依約屢行，至於正倫公司以出借牌照之事，原告並不知情，不當以善意第三人為處罰。原告依工程進度實際估驗付款，取得建照可資佐證，並依法取具統一發票作為進項憑證申報扣抵稅額，並無違反規定，且進項稅額已由公司支付工程款時支付，正倫公司也依法申報如期繳納，且屬實際工程承包建築房屋之事實，而原告亦將進項稅額扣除，請得予免追繳稅款等語，經被告復查決定以，本案經被告函請財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所調閱呂國興八十一年至八十三年綜合所得稅資料顯示並未有正倫公司之所得，呂國興顯未任職正倫公司，且原告所提示之支付支票均係支付與呂國興個人，非正倫公司，是以原告所主張不足採，違章事實洵堪認定，則原告取得出借牌照營造廠商正倫公司所開立之發票金額計二二、○○五、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，仍應補徵營業稅一、一○○、二四九元，並無不合為由，駁回原告此部分之復查申請。（二）、原告主張原告公司將工業區土地委由正倫公司承包廠房營繕，正倫派專案經理人代表洽談，並與該公司簽約雙方依約履行，至於正倫是以出借營造牌照之事，原告公司並不知情並主張本案補徵營業稅核課期間為五年，理應按罰鍰減徵本稅等語。惟原告簽發數紙鉅額支票指名支付呂國興，並非指明支付正倫公司，有各該支票影本附卷可稽，再由，原告所提出之呂國興國民身分證影本，並記載呂國興任職於其他公司，並非任職於正倫公司，有該國民身分證影本附卷可按，凡此在在均足以證明原告實際交易對象並非正倫公司。原告所提出之名片、工程合約、估價單、契約內容、使用執照申請書、統一發票、使用執照等影本，尚不足以否定前開之認定。又稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款、第二項規定：未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰暨前開財政部函釋意旨，則原告取得不得扣抵進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，其補徵稅款部分核課期間應為七年，是原處分補徵營業稅一、一○○、二四九元，並未逾七年之核課期間。（三）、本件原告於八十一年八月至八十三年五月建築房屋，取得出借牌照營造廠商屋正倫公司所開立之發票金額計二二、○○五、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一、一○○、二四九元，違章事實，洵堪認定，已如前述，經被告依前揭規定處罰鍰一、一○○、二五○元。原告不服，申經復查結果被告以，本案係屬違反稅捐稽徵法第四十四條未依規定取得憑證經裁處行為罰案件，依規定其處罰期間應為五年，而本案八十一年八月至八十二年二月所取得出借牌照營造廠商正倫公司所開立之發票，金額共計五、八三五、三三五元，分別於八十一年十一月、八十二年一月及八十二年三月份申報扣抵，此有卷附統一發票查核清單中檔案編號欄資料可稽，再查其最後一期，原告申報日為八十二年三月十五日，可處罰期限係至八十七年三月十四日止，本案裁罰處分書於八十七年四月十四日發文，已逾處罰期限，則上開期間違章行為之憑證金額應予減除，復查決定乃將原核定裁處罰鍰一、一○○、二五○元變更為改按減除後查明憑證金額部分一六、一六九、六六五元處百分之五罰鍰為八○八、四八三元。（四）、綜上所述，原告所述各節，尚不足採。被告依行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅一、一○○、二四九元，及復查決定將原核定裁處罰鍰一、一○○、二五○元變更為改按減除後查明憑證金額部分一六、一六九、六六五元處百分之五罰鍰為八○
八、四八三元，揆諸首揭規定，核無違誤，訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合。起訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 四 月 四 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 林 茂 權法 官 吳 錦 龍法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十一 年 四 月 四 日