最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第八二四號
原 告 丙 ○ ○
乙 ○ ○
己 ○ ○
戊 ○ ○甲○○○
丁 ○ ○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 楊重華右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年一月二十七日台八十九訴字第○二七二六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告之被繼承人溫炳耀於民國八十五年八月二十八日死亡，由原告共同繼承。被告於查核溫炳耀遺產稅案時，發現溫炳耀於八十五年六月間出售其所有坐落臺中縣豐原市○○段四二之五地號土地及其地上物，並將所得價款中新臺幣（下同）八百萬元存入原告丁○○之銀行帳戶，認溫炳耀係以現金贈與丁○○，而核定贈與總額八百萬元，因溫炳耀已死亡，乃核課原告贈與稅九一七、○○○元。原告不服，申經復查結果，准予核減贈與額六、八九九、九三九元。原告仍不服，一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：依行政訴訟法第一百七十六條準用民事訴訟法第二百八十六條規定，當事人聲明之證據，法院應為調查。本件原告之被繼承人溫炳耀於八十八年八月二十八日死亡，其生前年老體弱多病，又患中風，行動不便，其名下之動產及不動產之管理，以及收支處理等，經家屬成員全體同意後，決定由繼承人中之丁○○代表管理、收支及處理一切事務。被繼承人溫炳耀因多病又患中風，需龐大醫療費及看護費，以及家庭一切開銷等，因而於八十四年八月二日向新光人壽保險股份有限公司（簡稱新光公司）借貸六、○○○、○○○元，但因被繼承人溫炳耀多病又患中風，行動不便，經新光公司函知不可以被繼承人溫炳耀名義借貸，故經家屬成員全體同意後，決定以丁○○名義向新光公司借貸，且提供被繼承人溫炳耀名下所有坐落豐原市○○段○○○號土地及豐原市○○路○號房屋為擔保，設定抵押權，此有豐原市地政事務所出具之土地登記謄本及建築改良物登記謄本可證。被繼承人溫炳耀因病經多年醫療及家庭開銷，負債累累，不得已於八十五年六月間將所有坐落豐原段四二之五地號土地售與劉鵬程，得款三五、二七七、○○○元。然而土地出售後兩個月，被繼承人溫炳耀不幸於八十五年八月廿八日死亡，以致產生遺產稅問題。上開土地價款，繳納土地增值稅六、八九九、九三九元；支付余恂土地買賣仲介費三五○、○○○元；償還新光公司借貸，除先前每月已償還母利外，尚未償還四、七六九、八九七元，於八十五年七月廿六日清償，八十五年八月十四百向豐原市地政事務所辦理塗銷設定抵押權登記；償還被繼承人溫炳耀生前向好友何王瓊葉借款五、七○○、○○○元及向朱西東借款四、二五○、○○○元。此等債務真實與否，如能傳訊證人訊問，即可輕易查出，乃一再訴願機關均置而未論，其決定顯然違背法令。上開價款清償所列債務及繳納稅款外，並無餘款。然而被繼承人溫炳耀不幸於八十八年八月二十八日死亡，依法應申報遺產稅，繼承人等即依法辦理申報遺產稅，除扣除被繼承人溫炳耀生前債務及繳稅後，尚以二○、○○○、○○○元列入遺產據以辦理申報遺產稅，實際多列遺產，並無逃漏稅情事。被告及訴願決定機關，未體察實際情形，有違法不妥之處，請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：本件被繼承人名下坐落豐原市○○段四二之五地號土地及地建物於八十五年六月間出售予劉鵬程，約定價款為三五、二七七、○○○元，共分三次給付，其中八、○○○、○○○元係轉入繼承人丁○○於華南商業銀行豐原分行之帳戶內，乃核定贈與總額八、○○○、○○○元，應納稅額九一七、○○○元。原告不服，申稱前開房地價款雖存入丁○○之帳戶內，惟因出售前開不動產之土地增值稅六、
八九九、九三九元係於八十五年七月十七日由該帳戶扣款繳納，另於八十五年七月廿日提領六○○、○○○元清償借款，是並無贈與情事等情。經查上開房地於八十五年六月間讓與劉鵬程，原申報出售價款為二○、○○○、○○○元，嗣由被告查得實際價款為三五、二七七、○○○元，共分三次付款，計開立支票四張，其中付款行為臺灣華南商業銀行豐原分行、發票日期為八十五年六月廿八日及六月廿九日，支票號碼為一四一六八五及0000000，金額為六、○○○、○○○和二、○○○、○○○元之支票，係於八十五年七月三日和七月四日存入繼承人丁○○所有華南商業銀行豐原分行00000000000號帳戶內，有卷附之買賣契約書及支票正反面影本等資料可稽，被告遂認定為贈與，核定被繼承人贈與總額八、○○○、○○○元。又因該項贈與至繼承發生日止，被告仍未發單徵收，乃以繼承人號即原告為納稅義務人課徵贈與稅，依遺產及贈與稅法第四條第二項、第十五條規定及財政部八十一年六月三十日台財稅第00000000號函釋，原無不合。惟前開款項經存入繼承人帳戶後，於八十五年七月十七日轉帳繳納系爭土地之增值稅額計六、八九九、九三九元，經原告提供銀行轉帳資料及土地增值稅繳款書影本等供核，所稱尚屬可採，乃准自贈與總額中減列。至原告主張八十五年七月二十日提領六○○、○○○元係清償借款乙節，經查前開款項係以現金方式提領，且原告等亦未提供與清償被繼承人借款有關之具體證明文件及資金流程等資料供核以實其說，是空言主張，核無足採，復查乃予維持，並遞經訴願、再訴願決定維持在案。訴訟意旨略謂：被繼承人生前出售系爭不動產後所得之價金，均已用來清償債務及繳交稅款，已無餘款。並於遺產稅申報時，依法申辦，並無逃漏情事，惟仍未能一併提示具體事證，其主張實不足採據。原核定及復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理 由本件被告代表人業已更換，被告陳明由新代表人楊重華承受訴訟，於法無違，應予准許，合先敘明。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依規定辦理贈與稅申報。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項及第二十四條第一項所規定。又「被繼承人死亡前三年（現行法為二年）內之贈與應併課遺產稅者，如該項贈與至繼承發生日止，稽徵機關尚未發單課徵時，應先以繼承人為納稅義務人開徵贈與稅，再依遺產及贈與稅法第十五悠及第十一條第二項規定辦理，惟該項贈與稅不得再自遺產總額中扣除。」財政部八十一年六月三十日台財稅字第八一一六六九三九三號函釋有案。該函釋與相關法令無違，得予援用。本件原告之被繼承人溫炳耀於八十五年八月二十八日死亡，其生前於八十五年六月間出售所有系爭土地及其地上物，將所得價款中八百萬元存入原告丁○○之銀行帳戶，被告因認溫炳耀係以現金贈與丁○○，核定贈與總額八百萬元，因溫炳耀已死亡，乃核課原告贈與稅九一七、○○○元。原告不服，以系爭款項存入丁○○之銀行帳戶後，旋於八十五年七月十七日提領六、八九九、九三九元繳納出售土地應繳納之土地增值稅，同年七月二十日提領六十萬元償還溫炳耀生前債務，並無贈與情事云云，申請復查。被告復查結果，以溫炳耀將系爭款項存入原告丁○○之銀行帳戶，係以現金贈與丁○○。因贈與人溫炳耀已死亡，乃以繼承人原告為納稅義務人。惟系爭款項存入丁○○銀行帳戶後，旋於八十五年七月十七日轉帳繳納出售土地應繳納之土地增值稅六、八九九、九三九元，應自贈與總額中減除。至稱八十五年七月二十日提領六十萬元清償溫炳耀生前債務一節，經查該六十萬元係以現金方式提領，原告未提供清償溫炳耀生前債務之具體證明及資金流程，所稱核無足採，乃准予核減贈與額六、八九九、九三九元，核定贈與總額一、一○○、○六一元，減除免稅額一、○○○、○○○元，贈與淨額為一○○、○六一元，應納稅額四、○○二元，其餘未准變更。原告不服，循序提起行政訴訟，主張如事實欄之記載。經查，原告之被繼承人溫炳耀於八十五年八月二十八日死亡，其生前於八十五年六月間出售所有系爭土地及其地上物，價款為三五、二七七、○○○元，共分三次付款，計開立支票四張，其中付款行為臺灣華南商業銀行豐原分行、發票日期為八十五年六月廿八日及六月廿九日，支票號碼為一四一六八五及0000000，金額為六、○○○、○○○和二、○○○、○○○元之支票，係於八十五年七月三日和七月四日存入繼承人丁○○所有華南商業銀行豐原分行00000000000號帳戶內，嗣於八十五年七月十七日轉帳繳納出售土地應繳納之土地增值稅六、八九九、九三九元，有買賣契約書、支票正反面及存褶、繳款書等影本附原處分卷可稽，且為原告不爭之事實。溫炳耀將出售之價款存入原告丁○○帳戶，除嗣轉帳繳納系爭買賣之土地增值稅部分外，其餘部分一、一○○、○六一元被告認係溫炳耀以現金贈與原告丁○○，並無不合。原告所提丙○○等八十五年七月間出具之同意書，上載同意由丁○○全權辦理系爭房地出售手續，所得房地價款除繳納稅款外，還清華南銀行分行六百萬元借債、新光公司約五百萬元借債及民間所有借債。惟系爭房地及債務均係溫炳耀所有，是否由丁○○代為處理，由溫炳耀授權即可，無庸原告丙○○等人同意，且系爭房地出售事誼縱係由丁○○代為，於溫炳耀將出售之價款存入原告丁○○帳戶之贈與事實之認定亦無影響。至原告主張系爭價款已用以繳稅及清償溫炳耀之債務，無賸餘款可贈與云云，依其所指稅款及債務不外乎，土地增值稅六、八九九、九三九元；土地買賣仲介費三五○、○○○元；新光公司四、七六九、八九七元；何王瓊葉五、七○○、○○○元及朱西東四、二五○、○○○元，總計二一、○六九、八三六元，而出售房地價款為三五、二七七、○○○元，尚有餘款。且依原告八十六年十月二十一日申訴書之記載何王瓊葉部分以溫炳耀郵政儲金簿存款清償，華南銀行分行、新光公司、朱東西借款及土地仲介費由溫炳耀華南銀行分行存簿存款清償，丁○○之帳戶僅繳納土地增值稅及償還借款六○○、○○○元（究清償何筆借款未據說明並舉證，本件訴訟中未再主張），是所稱各項債務，均與贈與丁○○款項無關，原告聲請調查上開債務，並無必要。其申報遺產稅是否多報遺產，係另案問題。本件溫炳耀生前以現金一、一○○、○六一元贈與原告丁○○，於被告開單徵收贈與，溫炳耀已死亡，被告乃以繼承人即原告為納稅義務人發單徵收贈與稅，揆諸首揭說明，自無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 五 月 二十四 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 蔡 進 田
法 官 鄭 淑 貞法 官 姜 仁 脩法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十一 年 五 月 二十四 日