最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第九三六號
上 訴 人 乙○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 甲○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年一月十一日臺中高等行政法院八十九年度訴字第二三六號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人在原審起訴主張：上訴人原服務於國防部中山科學研究院航空工業發展中心（以下簡稱航發中心），嗣該中心改制為漢翔航空工業股份有限公司（以下簡稱漢翔公司），上訴人被借調至該公司服務，直至八十六年六月三十日始退伍。上訴人於退伍前，在漢翔公司所領之單一薪給，因具現役軍人身分，且非屬兼差之收入，係比照航發中心之待遇。又所投保者係軍保而非勞保，若犯法將受軍法審判，其權利與義務均因身分而確立，自應依所得稅法第四條第一項第一款及軍人及其家屬優待條例第十三條規定，免納所得稅。詎被上訴人以財政部五十二年台財稅發第○六三三三號令及八十六年一月二十二日台財稅第000000000號函釋，由薪資結構曲解認為無所得稅法第四條第一項第一款免稅規定之適用而核課所得稅，顯係增加法律所無之限制，實屬違法等情，求為撤銷原處分及訴願決定，並命被上訴人退還上訴人因而多納之稅款新臺幣（下同）四萬零八百九十六元及其利息之判決。
被上訴人則以：所得稅法第四條第一項第一款規定現役軍人之薪餉免納所得稅，係指因現役軍人之身分所取得之薪餉，並非現役軍人所取得之所有薪資所得均免稅，否則現役軍人從事非軍職所得之薪資亦免納所得稅，有違租稅公平原則，非該條款之立法本旨，亦與同法第二條第一項規定「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅」之意旨有違。漢翔公司為經濟部所屬國營事業，上訴人任職該公司，核非軍職，其薪資所得自無免納所得稅之適用。其八十六年度一月至十二月取自漢翔公司之薪資計一、一三四、○六三元，應依法繳納所得稅等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以所得稅法第四條第一項第一款及軍人及其家屬優待條例第十三條規定現役軍人之薪餉，免納所得稅，係指現役軍人服軍職而取得政府核發之薪餉免納所得稅而言，並非凡現役軍人之薪資所得均免納所得稅。上訴人八十六年度一月至十二月任職於漢翔公司，領取薪資計一、一三四、○六三元，有扣繳憑單影本附原處分卷可查。雖上訴人八十六年一月至六月間具軍人身分，惟漢翔公司為公司法人，係經濟部所屬之國營事業，上訴人所領受之漢翔薪資並非政府所核發之軍餉，不得免稅。被上訴人復查決定援引財政部五十二年台財稅發第○六三三三號令及八十六年一月二十二日台財稅第000000000號函釋略謂：「『現役軍人之薪餉』係指現役軍人依照政府核定待遇標準發給之薪餉而言。」及「漢翔航空工業股份有限公司借調原屬於航發中心之軍職人員，雖其具有現役軍人身分，惟其薪給結構係按該公司規定之單一薪給制辦理，尚無所得稅法第四條第一款免稅規定之適用，應依法繳納所得稅。」性質為解釋性之行政規則，核與所得稅法第四條第一項第一款及軍人及其家屬優待條例第十三條規定之意旨相符，上訴人主張該函釋增加法律所無之限制，容有誤會。被上訴人據以援用核課上訴人綜合所得稅，並駁回其退稅之請求，於法並無不合。至於上訴人所指財政部六十四年二月十八日台財稅第三一一七二號函及七十一年一月八日台財稅第三○一二二號函，均係就不具軍人身分者不得依所得稅法第四條第一項第一款免稅之釋示，不能據以謂具軍人身分者，其薪資所得均可免稅。復查決定、訴願決定遞予以維持原核定，尚無不合等由，因認上訴人之起訴為無理由而予以駁回。經核並無違誤。
查軍人及其家屬優待條例第三十九條規定：「現役軍人因消失其身分或被通緝者，停止本條例第三章規定之優待。」係指原受優待之現役軍人有本條例所定之事由，即停止其優待而言。至於原受如何之優待，本應依法律所定之要件而定，尚不能以該條為不予優待之負面表列，無該條所列事由，均應予優待。本件上訴人八十六年一至六月間領受漢翔公司薪資時，具軍人身分，無該條所定停止優待之事由，本無審酌該條之必要，仍應依法律所定之優待要件，認定其是否可受優待。原判決已論明其薪資不合所得稅法第四條第一項第一款及軍人及其家屬優待條例第十三條規定現役軍人之薪餉，免納所得稅之要件，並說明財政部五十二年台財稅發第○六三三三號令及八十六年一月二十二日台財稅第000000000號函釋，與所得稅法第四條第一項第一款及軍人及其家屬優待條例第十三條規定之意旨相符，上訴人主張該函釋增加法律上所無之限制，為有誤會。且上訴人所指財政部六十四年二月十八日台財稅第三一一七二號函及七十一年一月八日台財稅第三○一二二號函釋，均難作為本件薪資應予免稅之依據等情甚詳。上訴人猶執陳詞，謂其執行國家所交付之任務而支領本件薪資應屬免稅云云，並不可採。本件薪資是否免稅，應依法條所定之免稅要件定之。原判決解釋法條所規定之現役軍人之薪餉，免納所得稅，應符合下列二要件，即㈠具備軍人之身分，㈡政府所核發軍職之薪餉，並認定上訴人領受本件薪資，雖具備第一要件，惟不具備第二要件，不得免稅。此與上訴人具軍人身分，得領取退休金，投保軍人保險，應受軍法審判等情形各有不同，難據以認為本件未准免稅，有違體系正義及平等原則。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 七 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 黃 綠 星
法 官 高 啟 燦法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十一 年 六 月 七 日