最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第一四五四號
上 訴 人 甲 ○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國九十年九月十九日臺北高等行政法院八十九年度訴字第二八六七號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人於民國八十二年間以自有資金新台幣（下同）一四、九六○、○○○元為其長子何仁文購買坐落宜蘭縣○○鎮○○段新馬小段一七○四號土地應有部分二分之一及其孫何雍識購買坐落同小段一九四六地號土地應有部分各二分之一。被上訴人認有贈與情事，乃以八十六年五月二十四日（八六）財北國稅審貳字第八六○二五○○二號函通知其於文到十日內申報贈與稅。上訴人如期辦理申報，被上訴人遂依行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，核定贈與總額一四、九六○、○○○元，淨額一
四、五一○、○○○元，應納贈與稅額三、七一五、二五○元。上訴人不服，循序起訟主張：依中央法規標準法第十八條及稅捐稽徵法第四十八條之三所定從新從優原則，故本件應適用現行遺產及贈與稅法第五條第三款但書及第十條第三項規定，以系爭不動產價值核計贈與總額，被上訴人以上訴人所出資金計算贈與總額，於法不合，為此訴請撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分。
被上訴人則以：依實體從舊、程序從新原則，本件應適用行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，而非修正後之規定。本件非屬人民申請許可案件，亦非關裁處罰鍰事件，無中央法規標準法第十八條及稅捐稽徵法第四十八條之三規定之適用等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人於八十二年四月二日、十日、二十日及五月七日、十一日共出資一四、九六○、○○○元為其長子及孫子購買前述土地應有部分，被上訴人認依行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第五條第三款規定，應以贈與論，經扣除免稅額四十五萬元後，核定贈與淨額一四、五一○、○○○元，應納贈與稅額三、七一五、二五○元，核無違誤。上訴人對上開贈與資金之事實並不爭執，惟主張應適用現行之遺產及贈與稅法第五條第三款但書規定（八十四年一月十三日修正公布），應以土地之公告現值計算贈與財產之價值云云。按中央法規標準法第十八條規定：「各機關受理人民聲請許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法律外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規，但舊法規有利於當事人而新法規未廢除所聲請之事項者，準用舊法規。」係指人民聲請許可之案件而言，本件係上訴人之贈與行為在實體上應適用新法規抑或舊法規，並非上訴人之聲請案件，無上開法規之適用。且該條所稱「處理程序」，係指主管機關處理人民聲請許可案件之程序而言，並不包括行政救濟之程序在內。主管機關受理人民聲請許可案件，其處理程序終結後，在行政救濟程序進行中法律有變更者，仍應適用實體從舊、程序從新之原則辦理（參照本院七十二年判字第一六五一號判例）。本件行為時遺產及贈與稅法第五條第三項規定，以自己之資金無償為他人購置財產者，其資金以贈與論，自應以其贈與之資金計算其贈與稅。雖該法其後修正增訂但書規定：「但該財產為不動產者，其不動產以贈與論」，惟依實體從舊、程序從新，對尚未核定稅額之案件，仍應適用繼承或贈與行為之法律規定辦理，俾使修正遺產及贈與稅法公布生效前發生繼承或贈與之案件，皆能適用相同之免稅額及扣除額，不因納稅義務人申報之先後或不同案件核定或行政救濟時程長短之差異，而有不同之結果。至八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」所稱裁處，係指違反稅捐稽徵法或其他稅法之規定，應處罰鍰之案件而言，尚不及於除此以外之事項，如課徵本稅有關之法律規定，或漏稅額之計算等。本件原處分並無違法，一再訴願決定遞予維持，俱無不合等為其判斷之基礎，並說明其證據之取捨，而判決駁回上訴人之訴，經核於法無違。
按中央法規標準法第十八條所定「聲請許可案件」，係指須經主管機關許可，人民始得享有權利或利益者，如執照之申請等。人民之納稅義務，係根據法律規定而產生，不待稅捐稽徵機關之核認，更無許可可言。本件上訴人應納之贈與額、贈與稅如何計算，法已明定，無庸經被上訴人許可，被上訴人亦無許可權。上訴人於申報時縱主張稅額計算標準，為被上訴人所不採，此仍非聲請許可案件，無上開規定之適用。又稅捐稽徵法第四十八條之三係規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定」者，適用裁處時之規定，故應僅適用於罰鍰金額或其他行政罰之核定，租稅負擔之核定，並非違反稅捐稽徵法或稅法規定，不在適用之列（本院八十六年一月份庭長評事聯席會議決議參照）。上訴人主張應適用前開從新從輕規定，洵無足採。原判決業已敘明不採之理由，尚無判決不備理由之違法。另納稅義務人以自有資金為他人購置財產，其所支付者為資金，行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定其支付之資金即為贈與額，與實質課稅原則並無牴觸，亦未違反憲法第十九條規定，上訴人主張行為時遺產及贈與稅法第五條第三款縱未如現行法但書規定，依實質課稅原則，亦應為相同解釋云云，亦非可取，其並執陳詞，指摘原判決不當，聲明廢棄，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十 月 二十四 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 黃 綠 星
法 官 黃 合 文法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十二 年 十 月 二十四 日