最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第一五八號
上 訴 人 乙 ○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 甲○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人不服中華民國九十年十一月二十二日臺北高等行政法院九十年度訴字第二九二三號判決，提起上訴。本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人主張：一、上訴人及配偶投資之和華股份有限公司（以下簡稱和華公司），於八十三年六月基於實際情況辦理減資而以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票。此依財政部六十九年五月八日臺財稅第三三六九四號函釋，其性質為「屬股票轉讓行為，非屬盈餘分配」。即不屬於財政部七十五年十二月八日臺財稅第0000000號函釋及財政部八十四年三月廿二日臺財稅第000000000號函釋，亦非財政部六十二年三月二日臺財稅第三一六○四號函釋意旨之情形可比。然原審判決竟採引上開不相關之財政部函釋，作為本件判決之依據，顯有適用法規錯誤之違法。二、原判決理由前段既謂：出售土地所得，係屬自營業活動外所得之權益。依公司法第二百三十二條「公司無盈餘時，不得分派股息及紅利」。則本件公司依二百四十一條規定辦理資本公積轉增資而按股東持股比例發給新股，自與依公司法第二百三十二條以公司盈餘分派股息及紅利有別，且係屬自營業活動外所得之權益，即非屬盈餘分配。上揭判決理由後段卻謂：該公司因土地之交易而無償配股，實質上既分配股利，自屬營利所得分派。顯有判決理由前後牴觸之情事。又和華公司嗣後減資時，股東以此資本公積股票轉讓與公司，取得現金，依財政部六十九年函釋為所得實現，且為證券交易所得，此與現行公司為維護股東權益而買回庫藏股票之概念相同，公司買回股票予以註銷，不再流通，股東實現之所得仍屬證券交易所得，此與美國之「財務報告細項說明」一三七號說明之財務會計觀念相符。然原判決竟漠視上揭觀念，逕行認定「減資時以現金收回資本公積股票，既係股份變現，實質上與營利事業將出售土地之盈餘分配予股東並無不同」，並未附理由，顯有判決不備理由之違法。三、原判決既謂：「公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷須收縮公司規模而形成資本過賸，即兩者均是辦理實質上減資之要件」，然全未就上揭減資要件予以調查並給予上訴人陳述之機會，而且也未就「公司事業非如預期需要如此鉅額資金」之實質上減資之要件之一，加以調查，顯有判決不備理由及認定事實不憑證據與重要證據漏未調查之違法。原判決僅以「和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間申請解散登記，短短期間」，推斷和華公司無所謂經濟情勢變遷可言，亦有判決不備理由或理由矛盾之違法。四、和華公司於八十三年二月間之增資，係因八十二年處分土地之溢價收入，依公司法第二百三十八條而列入資本公積，該項資本公積依公司法第二百三十九條第一項及第二百四十一條之規定可轉為增資撥充資本。至於八十三年六月間基於公司事業已屬傳統產業及同業競爭之激烈及財務穩健政策，乃依法辦理減資，以上係不同時段之合法增資及合法減資之兩個法律行為，且分別依財政部函釋依法繳納應納之稅捐，在法治國家及租稅法律主義之下，人民有依法納稅之義務，並有選擇最有利之租稅環境從事其經濟活動之權利。原審不僅未指示被上訴人就其主張上訴人增、減資行為係虛偽安排一節，負責舉證；而且率予推定和華公司之減資行為顯係虛偽。實有判決違背證據法則及判決不備理由之違法（最高法院七十九年三月六日七十九年度第一次民事庭會議決議參照）。五、財政部六十九年五月八日臺財稅第三三六九四號函釋及八十一年五月二十九日臺財稅第000000000號函釋，亦為稅捐稽徵機關歷年來的實務處理準則，上訴人基於信賴且依據上揭部函繳納證券交易稅及八十三年度綜所稅申報均經確定。因此鈞院如要改變財政部函釋或向來的稽徵實務慣例，而導致上訴人之租稅負擔加重時，顯已破壞法律秩序之安定及信賴保護原則（行政程序法第八條參照）。惟原判決認定上訴人之行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，完全變更財政部行之多年之函釋，為何納稅人無信賴保護原則之適用，全然未記載其理由，縱認其有理由，但不明瞭或不完備。故原判決有理由不備之違法。六、上訴人依法辦理增資及減資，係不同時段之兩項合法行為，依財政部有效且行之多年之函釋報繳稅捐，完全符合租稅法定主義。而且上訴人依財政部六十九年五月八日臺財稅第三三六九四號函釋，報繳證券交易稅。原判決認定本件依實質課稅原則為上訴人敗訴之判決。本件不僅不符合實質課稅原則之要件，而且原判決全然未記載其理由，實有違法。七、司法院釋字第二八七號解釋，讓納稅人對於租稅的負擔，毫無預測可能性，隨時有可能因財政部發布新的解釋令函，而遭受衝料不到的損害，實有違現代法治國家法律秩序安定性的要求。本件應適用稅捐稽徵法第一條之一所定「依法令不追溯既往之原則」，不應追溯適用財政部八十四年三月廿二日臺財稅第0000000000號函釋。況本件縱有大法官會議釋字第二八七號解釋之適用，然其所謂「行政處分已確定者」，依稅捐稽徵法第三十四條第一項第三款，上訴人之八十三年度綜所稅於八十四年申報並經核定後，並未申請復查，自屬核課確定案件。惟審判決，竟將「未核課確定」，誤解為「未逾核課期間」。其適用法規顯有錯誤。八、上訴人有權依照財政部函釋來規劃其法律生活，即使被上訴人事後發現原來的法律見解有錯誤，仍屬納稅人不能注意之事項，而不須負起過失責任，即人民不能因此而受到懲罰或其他的不利益。縱使認定本件為稅捐規避，但稅捐規避本身並不違法，亦不得以稅捐罰則加以處罰。查與本件同一案情之高雄高等行政法院九十年度訴字第一六五○號、臺北高等行政法院八十九年度訴字第七二六號及鈞院九十一年度判字第二一七五號等判決關於本稅部分，雖值商榷；惟關於罰鍰部分，立論的確，請予參酌。九、鈞院八十九年判字第一五一二號判決理由，即曾引用財政部六十九年五月八日臺財稅第三三六九四號函釋，但本件原判決竟持不同見解，認為「公司辦理減資以現金收回股票，不屬股票轉讓性質，是為股東之營利所得」，顯有判決適用法規不當之違法。上訴人取得系爭股票背面註記：「本股票係為資本公積轉增資股股票」，依行為時「促進產業升級條例」第十七條準用同條例第十六條末一項規定，以資本公積轉增資發行之股票，股東依規定免予計入當年度所得，課徵所得稅。上訴人信賴上開規定，未於取得系爭股票年度申報所得。自無過失可言，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，自不得以上訴人漏報前開所得而對之科處罰鍰。原判決既有違誤，請將之廢棄並撤銷訴願決定及原處分等語。
被上訴人則以：查上訴人租稅迴避之事實業經原審詳為斟酌，咸認上訴人及其公司之系爭增減資行為，違背租稅正義，並已造成租稅之不公平，乃按實質課稅原則，據以判決上訴人負擔原本應負擔之稅負，符合租稅法律主義，並無上訴人所稱不適用法規及適用法規不當之情事，亦無判決有理由矛盾或不備理由之情事。按公司法所規範之公司資本公積來源計有五項（第二百三十八條），原則上，除彌補虧損，不得使用，例外得用以發行新股，即所謂資本公積轉增資，此等無償配股對受配股東而言，乃取自營利事業之股利、股息分配，既然獲有利益，股東將此無償受配之股票移轉時，即有實質之實現所得利益，依有所得即應課稅原則，此項所得應由受讓股東於移轉年度依法申報繳稅，此與以未分配盈餘轉增資而符合促進產業升級條例第十六條（原獎勵投資條例第十三條）規定，得申請核准免計入當年度所得課稅，俟移轉時始申報課稅之緩課性質等同，僅是其不需申准即得適用耳；又公司法所定之資本公積，公司依該規定轉為資本公積之科目入帳，尚非當然以此資本公積轉增資所發行無償配股，即全然適用免於受配當年度申報繳稅，仍須視該資本公積之實質來源如何為斷，此觀財政部七十五年十二月八日臺財稅第0000000號函釋自明。查和華公司於八十三年二月五日決議辦理增資，增資基準日訂為同年二月十九日，嗣旋即同年五月二十八日決議減資，同年六月十四日為減資基準日，即以現金收回資本公積配發股票，核其增資款係來自出售資產之鉅額增益，而該公司於八十二年度即因產品無法在市場競爭，幾已呈停工狀態，遂於下半年將廠房、土地出售，並無永續經營之事實，已難認其增資係為一般正常情況之企業經營目的；其增資旋即減資，同一年度內，將前述鉅額增益急速減少，實質以無償分配現金股利予各股東，依其持股比例受益，上訴人或和華公司等，復無法對於上開公司悖於常情之增減資行為有何合理之說明及反證該等行為之非屬脫法行為，徒以其自行繳納證券交易稅，來規避應稅所得之事實，空言指稱和華公司之增資減資行為具有形式上之合法性，委無足採。又上訴人為和華公司之董事長，理應較一般人更能注意了解、且亦參與該公司增減資之會議議決事項，並非單純的信賴第三者，難認其漏報為無過失，從而上訴人辯稱其因基於信賴相關函釋而為，主張稅捐歸避並不違法，不得以稅捐罰則加以處罰，即無足採。本件上訴顯無理由，請予駁回等語。
原判決以：按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利。．．．」「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款、同法施行細則第十一條所明定。又「○○企業有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部（六二）台財稅第三一六○四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅，．．．。」財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋有案，又依財部六十二年三月二日台財稅字第三一六○四號函釋意旨謂「公司解散之公司依公司法第三三○條規定，於清償債務後按股東股份比例分派剩餘財產時，其超過原出資額部分，應按公司實際分派數，依所得稅法第八十八條有關公司分派股利之扣繳規定辦理。至其扣繳憑單及各類所得資料申報書應填報之金額，自亦以公司實際分派數額為準」。上開解釋內容與系爭所得發生時所得稅法第十四條第一項及第八十八條規定意旨及實質課稅精神相符，應予適用。次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」亦為所得稅法第一百十條第一項所明定。查本件上訴人八十三年度綜合所得稅結算申報，原列報全年綜合所得總額新台幣（下同）九○七、○六○元，漏報本人及其配偶劉許月雲當年度分別取自和華公司營利所得八、九九○、○○○元及五、八○○、○○○元，案經被上訴人查獲，和華公司係於八十二年間出售土地，將售地增益二二八、三五○、一七一元轉列資本公積，且該公司股東常會於八十三年二月五日決議利用資本公積辦理轉增資金額一四五、○○○、○○○元，隨即於同年六月十四日為減資基準日，辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額一七○、○○○、○○○元，並於八十四年七月十二日經台北市政府建設局准予公司解散登記之事實，為兩造所不爭執，復有和華公司之股票影本、資產負債表線上維護作業─資產、負債及淨值、未分配盈餘調閱清單、證券交易稅一般代徵稅額繳款書、資產負債表、資產負債表帳外調整分錄彙總表、資本公積形成明細表、資本公積撥充資本金額計算明細表、處分資產溢價收入轉列資本公積計算明細表、增加資本登記資本額查核報告書、配發予上訴人之增資股票、減資明細表、減少資本登記資本額查核報告書、解散登記申請書、臺北市政府建設局准和華公司解散登記之函等影本附於原處分卷可稽，自堪信為真實。被上訴人據以核定補稅，並以上訴人漏報所得裁處罰鍰，於法並無不合。上訴人雖主張其因和華公司於八十三年間將售地增益轉列資本公積，嗣利用資本公積轉增資，配發股票給各股東，後又減資，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，上訴人因而取得之現金，依首揭財政部六十九年及八十一年函釋，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為，為證券交易所得，應停止課徵證券交易所得稅。又其八十三年度綜合所得稅業經核課確定在案，被上訴人突於八十八年間援引財政部八十四年函釋重行核課其八十三年度綜合所得稅，顯然有違司法院釋字第二八七號解釋、最高行政法院八十八年度判字第三○一九號判決意旨所揭示之信賴保護原則，亦有違稅捐稽徵法第一條之一之規定等語。但查：一、和華公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第二百三十八條第三款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，依同法第二百三十二條規定，除法定盈餘公積已超過資本總額百分之五十等情事外，公司原不得分派股息及紅利，但該公司依同法第二百四十一條規定辦理轉增資，即按股東原有股份之比例發給新股，股東遂取得資本公積無償配發之「新股份」。又公司減資，依公司法第一百六十八條及第二百八十條規定，典型上有實質上減資（將多餘資金返還股東）及形式上減資（公司鉅額虧損，不返還現實之資金）兩種，經查本件和華公司係經營各種電子製品、設備、組件及其他相類或有關物品之加工、裝配製造及買賣等，該公司所為增資、減資程序係在八十三年間，然據原處分卷中該公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書之記載內容以觀，該公司於八十三年度申報及核定之課稅所得額均為四二九、二九九元，於八十三年二月間將資本公積轉增資（即以增資股票方式配股），隨即於同年六月間辦理減資，其間當無所謂公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，是該公司無公司法上所謂形式上減資可言。再公司法實質上減資係指在公司正常營業狀態下，營利事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷，須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東，查和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間向臺北市政府建設局申請解散公司登記，短短數月期間，自無所謂經濟情勢變遷可言，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，並無符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽，是該公司顯係利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，自無財政部六十九年五月八日臺財稅第三三六九四號函釋、八十一年五月二十九日臺財稅第000000000號函釋之適用。上訴人既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅，否則股東（上訴人為該公司股東兼董事長）藉由公司以資本公積轉增資配發股票分派股利，再以減資程序發還股本，不惟規避稅賦，更將侵蝕公司剩餘財產。次按股份有限公司發行之股票係表彰股東持有股份權利之有價證券，所謂股票轉讓即係股東持有股份權利之轉讓，或稱股權之轉讓，股權轉讓後，股權及股份並不消滅，僅轉由第三人持有。而公司減資之目的及作用在銷除其股份，股份既經銷除，該股份之股權即消滅，故股份有限公司辦理減資收回股票，無論是否有給付股東現金，其目的與作用均在消滅該股票所表彰之股份與股權，不生股權轉讓之效果，與股權轉讓之本質不同，不屬股權轉讓行為，此觀公司法第一百六十三條至第一百六十五條、第一百六十八條第一項規定自明。又股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，非屬營業結果所產生之權益，依公司法第二百三十八條第三款規定，應列入資本公積，資本公積原屬資本性質，故公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值，並未變更，實質上並無所得可言，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，固免予計入當年度所得課徵所得稅（財政部八十一年五月二十九日臺財稅第000000000號函釋意旨參照），但如上所述，本件和華公司於辦理資本公積轉增資時已形同配發新股，且嗣又辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，即係將帳面上資本公積轉增資所增加之股份變現，發放現金給予股東，實質上與營利事業將出售土地之盈餘（溢價收入）分配予股東，並無不同，此時股東實質上已有所得，依實質課稅原則，即應計入當年度所得課徵所得稅。再查和華公司於八十三年間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，並事後註銷公司登記及向被上訴人辦理營利事業所得稅決、清算事宜，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與將出售土地增益分配予各股東行為實無二致；且公司法第二百三十八條規定「處分資產溢價」應累積為資本公積，於同法第二百三十九條及二百四十一條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利損害債權人之權益，而和華公司未將該資本公積保留於股本，或以現金股利發放，卻藉資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資所配發之股票，形同將出售資產增益之資本公積按股東持股比例全數分配予各股東，其所得性質核屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款營利所得，而非上訴人所稱屬股票轉讓性質；財政部六十九年五月八日臺財稅第三三六九四號函及八十一年五月二十九日臺財稅第000000000號函釋規定，係屬純粹善意行為（單純增資或單純減資）之案件方有其適用，和華公司簽證申報會計師廖如陽於八十二年度營利事業所得稅簽證申報查核報告書中，對該公司八十年至八十二年比較損益表之重要差異分析說明中，明確指出「該公司因產品無法在市場競爭，幾已呈停工狀態，並於下半年將廠房、土地出售。．．．」，再由該公司八十三年度之營業成本明細表中，亦可看出該公司並無任何進料或進貨交易，由此即可察覺和華公司並無永續經營之跡象，被上訴人認和華公司以無實益增減資方式分配股東剩餘財產為租稅規避之行為，乃將出售土地增益分配予各股東之年度，為上訴人取得股利所得之年度，依行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定，認屬營利所得，而課徵綜合所得稅，尚非無據。二、依司法院釋字第二八七號解釋意旨及財政部六十一年八月二日臺財稅第三六五一○號函釋，行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。而財政部六十二年三月二日臺財稅第三一六○四號函及八十四年三月二十二日臺財稅第000000000號函，均係對三十七年四月一日公布施行之所得稅法第十四條第一項第一類之營利所得及同法第八十八條有關公司清算時，分配剩餘財產，以土地交易增益轉列資本公積，並辦理增資，其無償配發股份金額，超出原出資額，非屬股東原出資額部分，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得，申報課徵所得稅，並應依股利分派辦理扣繳之闡明性釋示，係財政部本於其職掌所為，且未逾越所得稅法第十四條第一項及第八十八條規定之意旨，自應適用於本件，且應自法規生效之日起即有其適用。本件雖係上開財政部八十四年三月二十二日函釋發布前之案件，惟依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定：「在核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或併予處罰。」查上訴人於八十四年間申報其八十三年度綜合所得稅後，被上訴人於法定之核課期間五年內發現應徵之系爭營利所得，乃於八十八年九月九日核定並於同年十月五日作成補稅送罰之處分，有被上訴人處分書附原處分卷可稽，是本件於財政部八十四年三月二十二日頒布上開函釋時，係屬尚未核課確定之案件，況和華公司係於八十四年七月十二日始為解散登記，其課稅事實部分發生在上開解釋令頒布之後，自無上訴人所謂信賴保護原則之適用。至上訴人所舉稅捐稽徵法第一條之一，僅係對於財政部解釋令效力之重申，並非有關從新從輕或信賴保護原則之規定，上訴人引用該條主張信賴保護，顯係誤解。又財政部六十九年五月八日臺財稅字第三三六九四號及八十一年臺財稅字第八一○一四○○一一號函釋，係針對納稅義務人自始善意時始有適用之解釋，與財政部八十四年三月二十二日臺財稅第000000000號函釋之適用範圍自有不同，並非財政部解釋令之變更。從而，本件被上訴人依財政部八十四年三月二十二日臺財稅第000000000號函釋意旨，以和華公司於八十三年間辦理減資程序收回該公司出售土地增益轉列資本公積轉增資配發股票金額，及八十四年度清算所得分配剩餘財產金額，認屬減資基準日之股東取得營利所得，據以歸課上訴人八十三年度綜合所得稅，核定其全年綜合所得總額為一五、六九七、○六○元，淨額為一五、二六九、九五四元，補徵所得稅五、三三○、九五四元。並以上訴人自和華公司於六十一年六月設立登記以迄八十四年七月解散登記為止，始終為和華公司之董事長，有經濟部公司執照及和華公司歷年之公司變更登記事項卡在卷可稽，上訴人既為公司董事長，自應參與該公司之決策與經營，對於該公司增、減資之會議議決事項，及該公司增、減資之目的係將公司之剩餘財產分配予股東，自難諉為不知，其應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，依司法院大法官釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。乃按漏稅額○．五倍處罰鍰二、六六五、四○○元（計至百元止），復查及訴願決定並予維持，均無違誤。因而駁回上訴人於原審之訴，經核並無不合。上訴論旨雖執前詞，指摘原判決不當。惟按公司法第二百三十八條規定「處分資產溢價」應累積為資本公積，且同法第二百三十九條及第二百四十一條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利損害債權人權益；而和華公司未將該資本公積以現金發放，卻藉由資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東；本件上訴人以和華公司股東之身分，依照持股比例，取得公司以資本公積轉增資配發股票，減資時亦比照持股比例取得現金，其所得性質核屬所得稅法第十四條第一項第一款所規定之營利所得，而非上訴人所稱屬股票轉讓性資，又財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函規定，係屬單純減資或單純增資行為之案件，方有其適用，被上訴人依財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋，核課減資收回現金年度（八十三年）上訴人及其配偶劉許月雲之營利所得，並無不合。即被上訴人依事實以實質課稅論斷上訴人及其配偶因和華公司增減資行為取得之利益，實質為獲取和華公司分配營利所得，自應核課綜合所得稅。又依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定，於核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；上訴人於八十四年申報八十三年度綜合所得稅，被上訴人於八十八年發現另有應徵之系爭營利所得，係於法定七年核課期間內，依法補徵，並無不合，是上訴人之主張被上訴人於八十八年引用財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函，重行核課上訴人八十三年之營利所得稅，顯有違司法院釋字第二八七號解釋行政主管機關就行政法規釋示效力之意旨，核無足採。另財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函縱未明示取代舊解釋令，惟新解釋令係根據較新之法律及事實狀況所為之解釋，是其正確性較舊解釋令為高，應不再適用舊解釋令。因此，在尚未決定或在法律救濟中之未確定案件應有適用，而新解釋令較舊解釋令不利納稅義務人者，應是所涉及者為尚未決定之案件或為行政救濟中未確定之案件，分別處理，因本件上訴人八十三年度綜合所得稅係於八十八年核定，自可適用財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋。況且以增減資程序分派公司剩餘財產中屬土地增益部分及其他所得，並於分派完結後註銷登記，其財務、營運各方面皆不合「繼續經營假設」情事，其目的在於辦理公司清算；前經財政部八十六年九月十三日台財稅第000000000號函專案復財政部臺北市國稅局略以「關於天慶育樂股份有限公司二度辦理減資，以現金收回該公司利用出售土地增益轉列之資金，公司增資而無償配發之股票應如何課稅乙案，請參照本部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋規定辦理。」在案，是被上訴人依財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函辦理，並無不合，本件和華公司利用結束營業之前，將公司巨額之資產分配發還股東，不圖正當清算之途，逕以迂迴方式利用增減資之手法，而規避股東原應負擔之稅負，是被上訴人依上開函釋意旨，核課上訴人及其配偶取得和華公司營利所得，併課其當年度綜合所得稅，並無不合。是本件並無八十五年七月三十日修正公布稅捐稽徵法第一條之一、信賴保護原則及財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函之適用。次查上訴人自和華公司於六十一年六月設立登記以迄八十四年七月解散登記為止，始終為和華公司之董事長，有經濟部公司執照及和華公司歷年之公司變更登記事項卡在卷可稽，上訴人既為公司董事長，自應參與該公司之決策與經營，對於該公司增、減資之會議議決事項，及該公司增、減資之目的係將公司之剩餘財產分配予股東，自難諉為不知，其應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，依司法院大法官釋字第二七五號解釋，應予處罰。至高雄高等行政法院九十年度訴字第一六五○號、台北高等行政法院八十九年度訴字第七二六號、本院九十一年度判字第二一七五號及八十九年度判字第一五一二號等判決，因屬另案，且案情並非全然一致，自難援引而執為其有利之論據。本件上訴非有理由，應予駁回。
據上論結，本件為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 二 月 二十 日
最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 蔡 進 田法 官 鄭 淑 貞法 官 林 家 惠法 官 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十二 年 二 月 二十一 日