最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第一八五號
上 訴 人 丙○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年十一月二十八日臺北高等行政法院八十九年度訴字第四○九三號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人在原審起訴主張：上訴人八十三年度綜合所得稅結算申報案業經核定確定，被上訴人竟以上訴人之配偶謝莊智惠係和華股份有限公司（下稱和華公司）股東，該公司於八十二至八十四年間，利用土地交易增益轉列資本公積並辦理增資再減資後解散，變相分配盈餘，遂認上訴人漏報配偶八十三年度自和華公司取得營利所得新臺幣（下同）三、一九○、○○○元，合併核定上訴人該年度綜合所得總額為九、三一○八、八九四元，淨額為八、五二○、○○六元，補徵所得稅一、六四一、一四六元，並按所漏稅額處以○‧五倍罰鍰七五六、一○○元（逾此部分之罰鍰經復查決定撤銷，非起訴標的，不予贅述）。然而和華公司以處分土地之收益轉增資配股，上訴人之配偶於八十三年間獲配股票，依財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋（下稱八十一年函釋），免予計入當年度所得課徵所得稅。和華公司之後辦理減資，收回上開股票，依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋（下稱六十九年函釋），非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為。因證券交易所得稅停徵，故繳納證券交易稅。被上訴人於八十八年援引財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋（下稱八十四年函釋），認屬盈餘分配，予以補徵綜合所得稅並處罰，認事用法均有違誤，且與司法院釋字第二八七號解釋及信賴保護原則相違背等等。求為撤銷原處分及訴願決定之判決。
被上訴人則以：和華公司於八十三年間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，事後註銷公司登記及向被上訴人辦理營利事業所得稅決、清算事宜，此舉與藉清算作為將出售土地增益分配予各股東行為實無二致。上訴人之配偶以和華公司股東身分，依照持股比例所取得，性質核屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款之營利所得，依實質課稅原則，並參照財政部八十四年函釋，應併課其當年度綜合所得稅。上訴人漏報，原處分予以補徵並處罰，並無不合。又和華公司不循正當清算途逕，使股東個人取得超過原始出資額部分歸課個人綜合所得稅，逕以迂迴方式利用連續增減資之手法，而逃避股東原應負擔之稅負，有違租稅正義及租稅公平原則，上訴人無從主張信賴保護等語，作為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利．．．」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款及第一百十條第一項分別定有明文。經查和華公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，乃公司處分資產之溢價收入，依行為時公司法第二百三十八條第三款規定，應累積為資本公積。該公司之後雖辦理增減資，但查公司減資，依行為時公司法第一百六十八條及第二百八十條規定，有實質上減資（將多餘資金返還股東）及形式上減資（公司鉅額虧損，不返還現實之資金）之分。本件和華公司係經營各種電子製品、設備、組件及其相類或有關物品之加工、裝配製造及買賣等業，該公司所為增資、減資程序係在八十三年間，然依原處分卷附之該公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書所載，該公司於八十三度申報及核定之課稅所得額均為四二九、二九九元，於八十三年二月間將資本公積轉增資（即以增資股票方式配股）後，並無所謂公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，是該公司無形式上減資可言。又實質上減資係指在公司正常營業狀態下，公司事業非如設立之初所預期需要如是鉅額資金，或因經濟情勢變遷，須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東，惟和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，再於八十四年七月間向臺北市政府建設局申請解散公司登記，短短之期間內，並無所謂經濟情勢變遷可言，且增資非屬股東之原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係形式，而實為利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派，自無財政部六十九年函釋、八十一年函釋之適用，自亦無原告所訴信賴保護原則之適用。上訴人之配偶既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅，否則股東（上訴人之配偶為該公司股東）藉由公司以資本公積轉增資配發股票分派股利，再以減資程序發還股本，不惟規避稅賦，更將侵蝕公司剩餘財產。從而被上訴人以和華公司於八十三年間辦理減資手續，其形式上雖為增資股票之轉讓，惟實質上該收回之股票不能再行轉讓，與股票具流通轉讓之性質有間，而認和華公司藉由現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東之年度，為上訴人之配偶取得股利所得之年度，依前引法條規定，認屬營利所得，而課徵綜合所得稅，尚非無據。上訴人為和華公司之董事，亦參與該公司增、減資之會議議決事項，知悉該公司增、減資之目的為將出售土地增益分配予股東，其應申報而漏報其配偶上開營利所得，難謂無故意或過失，依司法院釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。被上訴人除補徵稅額外，並予處罰，參照前述法條規定，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。因而判決駁回上訴人之起訴，經核並無違誤。
查原判決已說明和華公司以出售土地增益轉列資本公積，旋辦理增資、減資，復申辦公司解散登記，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東等情甚詳，並說明其認定事實所憑之證據及心證之理由，無違證據法則。上訴意旨執詞該公司增減資程序合法，確有需要，非藉以分配出售土地之增益等等，指摘原審取捨證據認定事實職權之正當行使，並不可採。又原判決認定上訴人之配偶分配和華公司處分土地增益而有所得，上訴人任該公司董事，又參與決議，應知實情，竟未申報繳納綜合所得稅而有逃漏，因認被上訴人予以補徵並處罰，於法有據，符合實質課稅之原則，實屬正當。上訴意旨指為理由矛盾或不備，亦不可採。和華公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式，將其出售土地增益分配予各股東，旋即辦理公司解散清算程序，實屬規避稅賦之作法，尚非單純之股票轉讓性質，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋之適用，原判決已論述甚詳，上訴意旨指為有其適用，也不可採。依原判決認定之事實，上訴人配偶之本件所得非屬股票轉讓之交易所得，而為和華公司因解散清算分派股利之所得，符合財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋：「○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發之股份金額，非屬股東原出資額，依本部（六二）台財稅第三一六○四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅」之情形，原判決說明該函釋與法規意旨無違，援引以為判斷之基礎，實無不合。本案無符合不應課稅之有利於上訴人之財政部函釋，不生稅捐稽徵法第一條之一之適用問題。上訴人之八十三年度綜合所得稅非依對其有利之函釋核課確定，無依財政部前函釋核課確定，又依該部後函釋而補稅處罰之情形，既發現另有應課稅之所得而上訴人漏報，原判決認被上訴人得予補徵並處罰，與法無違。上訴意旨所指類似之他案判決撤銷罰鍰部分，係因股東之責任條件不備。本件原判決已論明上訴人為和華公司董事，參與決策，具備責任條件之情形，核屬事實認定職權之正當行使。難據各該不同個案，指原判決有何違誤。從而上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 二 月 二十一 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 黃 綠 星
法 官 黃 合 文法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十二 年 二 月 二十一 日