最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第四○一號
上 訴 人 佘惠美代 表 人 甲○○右當事人間因土地增值稅事件，上訴人對於中華民國九十年十二月二十五日高雄高等行政法院八十九年度訴字第一一二○號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人起訴主張：上訴人於民國八十七年六月三十日向臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）提起分割共有物之訴，經該院八十七年度重訴字第三九四號民事判決，就上訴人與訴外人佘雪枝等共有之高雄縣○○鎮○○段九一二、九一三、九一四、九一
七、九一七之二、九一九地號等六筆土地判決分割，該判決於八十八年十月四日確定。上訴人於辦理土地分割登記時，不服被上訴人所屬岡山分處核定土地增值稅計新臺幣（下同）二九八、六六九元，循序提起行政訴訟。查高雄地院八十七年度重訴字第三九四號民事判決係依高雄縣政府八十八年七月九日八八府地價字第一二六○○一號函附高雄縣岡山地政事務所推估大公段九一二、九一四、九一七地號等三筆土地假分割後每平方公尺之公告現值均相同之分割方案為判決，各共有人亦同意所推估之分割後各筆土地地價相同，未就上開民事判決提起上訴，則各共有人所取得之土地價值既與分割前應有部分價值相等，依土地稅法施行細則第四十二條第二項規定及最高法院四十三年度台上字第一○一六號判例意旨，自應免徵土地增值稅。又高雄縣政府上開函復高雄地院之推估明細表，載明系爭共有土地中各該同一地號土地分割後之價值於八十七年、八十八年之公告現值均相同，則於八十六年之公告現值亦應相同，且系爭土地於八十六年時既未分割，亦無所謂分割後之公告現值。被上訴人竟依高雄縣岡山地政事務所於八十八年十二月三日核定之所謂分割後之八十六年七月之地價證明書，對上訴人課徵土地增值稅，並未適用八十六年七月每平方公尺四七、八四四元，顯然違反誠信原則。又系爭九一四地號於七十三年四月，由上訴人及其他共有人繼承，公告地價歷經七十四年、七十七年、八十年、八十三年、八十六年多次重新規定地價，自八十四年改課地價稅，已經按新地價核定地價稅額，至本案核定增值稅期間，上訴人已繳納八十四年至八十八年共五年地價稅，依增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法第五條規定可抵繳土地增值稅百分之五。退萬步言之，縱認為應以八十六年七月一日最後一次重新規定地價起為認定抵繳之起算點，則上訴人亦已繳納八十六年至八十八年共三年之地價稅，可抵繳百分之三，被上訴人僅抵繳百分之○．五，顯然違反上開規定等情，爰請判決將原核定、復查決定及訴願決定均撤銷。
被上訴人則以：上訴人係依法院判決分割共有物移轉登記，依土地稅法第三十條規定，應以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。上訴人於八十七年六月三十日向法院提起共有物分割之訴，自應以八十六年七月一日之土地公告現值為移轉現值核課土地增值稅。系爭九一四、九一四之一、九一四之二、九一四之三地號土地，八十六年公告現值分別為四八、三九三元，四六、七六九元，四七、一七六元及四八、六七一元，係依平均地權條例施行細則第二十三條第一項及內政部七十七年十一月二十四日台內地字第六五○六一二號函訂頒「共有土地分割改算地價原則」規定計算之，有岡山地政事務所八十九年四月十三日岡所三字第三七八七號函附卷可稽。被上訴人所屬岡山分處以上開金額作為核算土地增值稅之基礎，並無不當。而高雄地院民事判決理由五記載內容，為審酌各共有人分割持分土地之土地現值總額是否相當、公平之依據，非以為審酌土地增值稅之判決。又查上訴人雖自七十三年繼承取得系爭九一四地號土地，惟自八十四年改課地價稅，於八十六年七月一日重新規定地價，其增繳之地價稅，自重新規定地價起，至本件申報移轉日期八十七年六月三十日止，上訴人按新規定之地價僅繳納半年（八十六年七月一日至八十六年十二月三十一日）之地價稅，至於八十七年地價稅至八十七年十一月十六始開徵，遑論八十八年地價稅核與本案移轉日無涉。是以被上訴人復查時以百分之○．五計算抵繳土地增值稅額，重新計算其應納稅額應為三一四、○六○元，因復查之結果不得為更不利於行政救濟人，乃維持原核定二九八、六六九元，並無違誤等語，作為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「土地所有權移轉．．．，其申報移轉現值之審核標準，依左列規定：．．．依法院判決移轉登記者，以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。」及「分別共有土地分割後，各人所取得之土地價值與其分割前應有部分價值相等者免徵土地增值稅，其價值減少者，就其減少部分課徵增值稅。」、「公同共有土地分割其土地增值稅之課徵，準用前項規定。」分別為土地稅法第三十條第一項第四款及土地稅法施行細則第四十二條第二、三項所明定。次按「共有土地分割，不論係法院判決分割或和解或當事人自行協議申請分割，其土地增值稅之核課，應依下列規定辦理．．．如屬無補償者，應向取得土地價值增加者，就其增加價值部分課徵土地增值稅。」為財政部七十一年二月十八日台財稅第三一八六一函所明示。又按「土地所有權人在持有土地期間，經重新規定地價者，其增繳之地價稅，自重新規定地價起（按新地價核計之稅額），每繳納一年地價稅抵繳該筆土地應繳土地增值稅總額百分之一（繳納半年者，抵繳百分之○．五），．．．」為增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法第五條所明定。本件上訴人與訴外人佘雪枝、曾佘滿、佘姬鶴共有系爭六筆土地，於八十七年六月三十日向高雄地院提起分割共有物之訴，經該院於八十七年度重訴字第三九四號民事判決，就上開共有之九一二、九一四、九一七地號等三筆土地，以原物分配與共有人，其他九一三、九一七之二、九一九地號等三筆土地，則採變價分割，該判決並於八十八年十月四日確定。高雄地院就上開共有之九一四地號土地，判決分割成Ｋ１、Ｊ１、Ｉ１、Ｈ１四筆土地，分別由上訴人、佘雪枝、曾佘滿及佘姬鶴取得。高雄地院於審理時，囑託高雄縣政府鑑估此三筆共有土地於假分割後之公告現值，經高雄縣政府函請岡山地政事務所辦理鑑估後函復高雄地院，其中九一四地號土地於假分割後四筆土地之八十七年及八十八年公告現值推估每平方公尺均為四七、八八四元，有高雄地院民事判決附卷可稽。然岡山地政事務所函報高雄縣政府所附之「推估大公段九一二、九一四、九一七地號等三筆土地明細表」影本中，確有記載Ｋ１、Ｊ１、Ｉ１、Ｈ１等四筆地號土地，其八十七年及八十八年之公告現值每平方公尺依序為四八、五七一元、四六、七六九元、四七、一七六元、四八、六七一元，有前開函附於原法院八十九年度訴字第一一九四號卷可參，嗣高雄縣政府以系爭土地經假分割後，其臨接深度相近，又其土地利用價值相似，乃將假分割後之四筆土地推估為同一價格（均為每平方公尺四七、八八四元），業經高雄縣政府九十年九月五日九十府地價字第九○○○一五一九七一號函復於前開案卷。系爭九一四地號土地分割前八十六年公告現為每平方公尺四七、八四四元，分割後分成九一四、九一四之一、九一四之二、九一四之三地號四筆宗地，每筆宗地均跨越不同區段，分屬一八九區段及一八二區段，且該四筆土地所跨越之面積亦非相同，有區段圖附卷可稽，經依所跨越區段面積比例與該區段公告現值核算結果，雖與高雄縣政府前函復高雄地院囑鑑估之價格有所差異，惟岡山地政事務所核算之公告現值既係核實計算之結果，被上訴人依此正確分算之土地公告現值核課土地增值稅，即無不合。次查，上訴人於七十三年繼承取得系爭九一四地號土地，而系爭土地自八十四年改課地價稅，於八十六年七月一日始重新規定地價，依增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法第五條規定，其增繳之地價稅係自重新規定地價起算，是自重新規定地價起，至本件申報移轉日期即八十七年六月三十日止，上訴人按新規定之地價僅繳納半年（八十六年七月一日至八十六年十二月三十一日）之地價稅，從而復查時以百分之○．五計算抵繳土地增值稅額，重新計算其應納稅額應為三一四、○六○元，因復查之結果不得為更不利於行政救濟人，乃維持原核定稅額二九八、六六九元，並無違誤。至於八十七年地價稅至八十七年十一月十六始開徵，八十八年地價稅之開徵皆於本件申報移轉日期之後，均與本案移轉日無涉。被上訴人所屬岡山分處核定土地增值稅，並無不合，復查決定及訴願決定，予以維持，核無違誤，亦無違誠信原則及信賴保護原則，因將上訴人之訴駁回。
上訴意旨仍執陳詞，以高雄縣政府八十八年七月九日八八府地價字第一二六○○一號函復高雄地院所示，依岡山地政事務所推估系爭土地八十七、八十八年公告現值每平方公尺均為四七、八八四元，分割後各筆土地之公告現值每平方公尺亦同，足證岡山地政事務所違背高雄縣政府複估分割後各筆土地公告現值相同之指示，再於判決確定後之八十八年十二月三日重新核定分割後各筆土地公告現值之差異地價，係屬違法，且違背上訴人及其他共有人對該高雄縣政府複估決定之信賴，被上訴人並據為課稅依據，已有違誤。而被上訴人未適用八十六年七月之公告現值，亦違反平均地權條例第四十七條之一第一項第四款之規定。又上訴人於原審主張縱高雄縣政府八八府地價字第一二六○○一號函所推估之地價係八十七年與八十八年分割後之公告現值，然各筆土地分割後之公告現值是否相同，尚不至於因年度不同而有如此之差異，何以分割後八十六年度各筆土地之公告現值反而不同，顯然被上訴人據以課稅之地價證明書確有違誤，違反行政程序法第八條之誠信原則。原判決對上訴人上開足以影響判決結果之重要主張，未說明何以不採之理由，顯有判決不備理由之違法。又有關增繳地價稅抵繳土地增值稅部分，業經原法院另行分案為九十年度簡字第一四九九號，於九十年五月三十一日判決並已確定。原判決不查，就此部分為訴外裁判，違反行政訴訟法第二百十八條規定，其判決已違背法令等語。
查本件高雄縣岡山地政事務所核發之地價證明書所載系爭共有土地分割後，重核改算八十六年七月土地公告現值是否正確，核屬事實認定問題，原判決以系爭九一四地號土地分割前八十六年公告現為每平方公尺四七、八四四元，分割後分成九一四、九一四之一、九一四之二、九一四之三地號等四筆宗地，每筆宗地均跨越不同區段，分屬一八九區段及一八二區段，且該四筆土地所跨越之面積亦非相同，經依所跨越區段面積比例與該區段公告現值核算結果，雖與前述高雄縣政府函復高雄地院囑鑑估之價格有所差異，惟岡山地政事務所核算之公告現值既係核實計算之結果，自屬正確，被上訴人依此正確分算之土地公告現值核課土地增值稅，即無不合，亦無違誠信原則及信賴保護原則，詳如前述，經核尚無判決不備理由之違背法令情事，亦與平均地權條例第四十七條之一第一項第四款（土地稅法第三十條第一項第四款）之規定無違。又查原法院九十年度簡字第一四九九號判決，係就被上訴人核定本件八十八年土地增值稅為二九八、六六九元後，發現稅額計算錯誤，予以補徵該年度土地增值稅一五、三九一元。原法院認為違背行政救濟禁止不利變更原則，將該補徵增值稅之處分撤銷。本件原判決係就上訴人所主張依增繳地價稅抵繳土地增值稅辦法第五條規定，應可抵繳土地增值稅百分之五或百分之三云云，敘明不足採之理由，難謂為訴外裁判之違法。上訴論旨，仍執陳詞斤斤指摘，並以原審取捨證據、認定事實之職權行使，任意指摘原判決有理由不備及未盡調查之違法，求予廢棄，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 十八 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 九十二 年 四 月 十八 日