最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第六九一號
上 訴 人 統健實業股份有限公司代 表 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國九十二年二月十四日臺北高等行政法院九十年度訴字第六八三七號判決，提起上訴。本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人起訴主張：上訴人給付系爭佣金及業績獎金之對象，係與上訴人有直銷合約之營利事業，依法連同百分之五營業稅給付直接交易對象指定帳戶，直接取得其交付之統一發票，其並未違反稅捐稽徵法第四十四條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定，上訴人直接交易對象既為營利事業，稽諸財政部六十六年五月二十日台財稅第三三二九號函釋，取得直接交易對象開立之統一發票即係合法憑證，並就系爭佣金及業績獎金已依法申報營業稅及營利事業所得稅，且其之間交易亦有合約存在，上訴人交易之對象如為個人，即依法扣繳或申報免扣繳；如為營利事業則取具其開立之統一發票，此觀上訴人營業前階段因交易對象為個人，即依法辦理扣繳及申報免扣繳，之後因改與營利事業交易，故依法取得營利事業之統一發票，完全符合相關稅法之規定，並無未依規定取得合法憑證之情形。至於佣金及業績獎金之計算與編列方式，係按交易對象營利事業所屬成員編列計算，此乃內部計算作業程序，與上訴人事實上民事交易對象並無影響，被上訴人謂上訴人有未依規定取得合法憑證情事，稽諸改制前行政法院三十二年判字第十六號判例意旨，被上訴人之本件罰鍰處分顯有違法，一再訴願決定對此未加糾正，亦屬違法。被上訴人以上訴人之負責人甲○○於八十六年十一月十七日出具之說明書及支付佣金、業績獎金明細表為本件認定之主據，惟查上述之說明書，證據性質上係自白，而在證據法則上，自白不得為認定之唯一證據，應查其是否與事實相符，而支付佣金、業績獎金明細表係上訴人計算與實際交易各營利事業營業額之內部資料，其最後營業額均歸屬於各營利事業，即使其中有部分給付係匯予個人，然均歸入所屬營利事業並開立合法憑證統一發票，實際上上訴人確係與各營利事業為交易，有合約書足稽，是上訴人並無未依法取得憑證之違章事實等語。
被上訴人則以：依上訴人之負責人甲○○於上開說明書中坦承，並提供案關之支付佣金、業績獎金予林振順等一○九人直銷參加人明細表，又由該等明細表上部分直銷參加人，部分月分或全年度之佣金為零，可知上訴人係以林振順等一○九人直銷會員個人之下線行銷體系所計算出之銷售成績，據以推算該會員應得之佣金及業績獎金。另提供案關之上訴人取得非實際交易對象發票扣抵銷項稅額明細表資料影本，足證上訴人確實有支付佣金予個人會員，卻取得各該會員設立之營利事業所開立之統一發票，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額之違章情事。上訴人之負責人甲○○於八十六年十一月十七日出具予財政部賦稅署稽核組之說明書，係為其於自由意志下所製作之筆錄，當有其法定之效力，按案重初供原則，自不容上訴人嗣後以片面之詞全盤否定；依鈞院三十一年判字第五十三號判例及修正前行政訴訟法第三十三條、現行行政訴訟法第一百三十六條規定，行政訴訟應依民事訴訟法的證據法則據以審理為宜，故當事人如欲推翻前揭事實，需負更高之舉證責任；且該項證據應具體明確而有說服力方可。是以，當事人事後所主張之法律關係，其舉證責任應更嚴謹，是上訴人所訴，應不足採等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：上訴人於八十三年度支付予直銷個人林振順等一○九人之直銷佣金及業績獎金，其未向實際領取之個人取得進項憑證而以渠等設立之營利事業所開立之發票，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額金額計五七、一一
八、七七五元（不含稅）；另於扣除取得部分銀行匯款明細資料等合法憑證後，未依法取得憑證金額計二九、五七四、七七七元之違章事實，有財政部八十六年十二月十日台財稅第000000000號函及所附支付佣金、業績獎金明細表、上訴人之負責人甲○○於八十六年十一月十七日出具予財政部賦稅署之說明書影本等資料附卷可稽，被上訴人就其中未依法取得合法憑證部分二九、五七四、七七七元，按總額處百分之五罰鍰計一、四七八、七三八元。而上訴人之負責人甲○○於上開說明書中坦承違規，並提供有關之支付佣金、業績獎金予林振順等一○九人直銷參加人明細表，經細閱上訴人給付林振順等一○九人之業績獎金，係直接以渠等個人為單位，此觀其業績獎金明細表上會員編號、會員姓名、身分證字號、地址、各月份金額欄，皆係以林振順等人個人名義為計算單位即明，是系爭業績獎金之計算基礎為個人，至為灼然。果上訴人確係給付業績獎金予下游直銷之公司法人，按理上訴人當無誤認業績獎金給付對象之可能，亦絕無於業績獎金明細表上登載錯誤之理，核與甲○○說明書之意旨相符，則系爭款項確係給付予明細表上會員之個人無訛，被上訴人係綜合上開證據而為認定，並非以上訴人之負責人甲○○之說明書為罰鍰之惟一依據，其採證並（按應係「並無」之誤）違經驗及論理法則。且本件佣金給付對象確為明細表上會員之個人，上訴人空言主張佣金支付對象為公司法人，卻始終未提出任何合理正當理由及證據以實其說，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。上訴人所提出之協議書雖記載承受明細表上會員之權利義務關係云云，惟顯係以私法上之形式之法律關係，變更現實的經濟成果事實，自不足為本件稅法適用之事實。本件仍應本於「實質課稅原則」，以經濟實質所形成之事實，作為本件稅法上之適用。至於上訴人所主張各該上訴人主張之直銷公司，是否就系爭款項，有向各國稅局結算申報營業稅或營利事業所得稅，究屬另案是否予退稅之問題，尚難以各該上訴人主張之直銷公司反於經濟實質所形成之事實，所為之另案申報行為，而變更本件稅法之適用。遂認被上訴人依稅捐稽徵法第四十四條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定，就上訴人八十三年一月一日至同年十二月三十一日間支付直銷個人林振順等一○九人之佣金及業績獎金，其中未依法取得合法憑證部分二九、五七四、七七七元，按總額處百分之五罰鍰計一、四七八、七三八元，訴願決定予以維持，並無不合，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴意旨仍執前詞，以其公司負責人出具之說明書及所附支付佣金、業績獎金明細表等件，不足為認定之證據，其交易對象為營利事業云云，執以指摘原判決不當，求為廢棄。難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 五 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 彭 秀 玲中 華 民 國 九十二 年 六 月 六 日