最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第七六五號
上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因贈與稅事件，上訴人不服中華民國九十一年三月十三日臺中高等行政法院九十年度訴字第一一五二號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人起訴主張：緣上訴人於民國八十五年九月七日以借新還舊方式承擔其妻弟賴信男於臺中市第五信用合作社（以下簡稱臺中五信）新臺幣（下同）三千八百萬元貸款之債務，被上訴人認涉有贈與情事，經通知上訴人補申報贈與稅後，核定上訴人八十五年度贈與總額三千八百萬元，應納贈與稅額一千一百二十五萬五千元。上訴人不服，遂循序提起行政訴訟，主張：上開提供擔保之不動產，即座落臺中市○區○○段四小段五三、五三之四、五八、五八之二六等地號土地，及其上建物即臺中市○區○○路○○○號等系爭不動產，原係屬賴信男所有，因賴信男受朋友連累為免不動產遭法院查封拍賣，乃於五十九年九月十一日出資借用上訴人名義拍定承受，故上訴人取得之所有權僅為信託性質；嗣賴信男於八十一年三月二十一日以上開系爭不動產設定抵押借款三千八百萬元，後因賴信男投資失敗，無法繳納本息，險遭臺中五信查封拍賣，經第三人林國川（賴信男君之妹夫）代償利息及違約金後，臺中五信以賴信男債信不佳，僅同意以所有權人即上訴人名義為債務人，然該項貸款之利息完全由賴信男繳納，與上訴人無涉，是無贈與情事，上訴人對之核課贈與稅，於法有違，為此請求撤銷訴願決定及原處分。被上訴人則以：上訴人於八十五年九月七日以借新還舊方式承擔賴信男於臺中五信三千八百萬元之貸款，有臺中五信八十六年四月二十三日中市五信總字第二六三號函可稽，雖上訴人主張該貸款本息仍由賴信男繳納，惟經被上訴人函查結果，臺中五信表示該利息係以現金繳納，繳款人已無從記憶，不知何人，上訴人又無法提出該貸款本息確係由賴信男繳納之證明，則其主張顯不足採信等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨，及調查證據結果，以：所謂信託者，乃委託人為自己或第三人之利益，將信託財產移轉於受託人，由受託人管理或處分，以達成一定經濟上或社會上之目的之行為（八十五年一月二十六日公布施行之信託法第一條規定：稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係）。系爭供擔保之不動產如依上訴人主張，係於五十九年間賴信男之債權人聲請法院查封拍賣時，由賴信男出資委請上訴人投標拍定買受，則賴信男既為該強制執行程序之債務人，依法不得參與競標買受，將法院強制執行中之自己所有不動產經由法院之拍賣程序重新買回取得，僅為免拍賣之不動產被第三人拍定取得，由其出資託請上訴人投標買受，依據上述說明，尚難認與上訴人間已成立信託關係。又債權債務關係之主體，以契約之當事人為準，系爭借款之新借款人既為上訴人甲○○，所借之款並全數清償賴信男之舊有同額債務，除可能構成上訴人與賴信男間當初由上訴人提供系爭不動產擔保債務而與賴信男間發生其他債權債務之法律關係外，並不能改變上訴人借新還舊成為系爭貸款債務人，而使賴信男因此免除系爭三千八百萬元債務之事實，至其承擔債務由何人提供擔保、何人繳付貸款利息，均與系爭貸款債務人之認定無關。是上訴人所為事實上之主張，除有如上所述不能證明之情形外，其法律上之主張，基上說明，亦無可採。又上訴人以借新還舊方式，承擔賴某三千八百萬元債務之事實，業據兩造陳述綦詳，並有相關證據附原處分卷足稽，雖無證據足以證明上訴人與賴某間存在有贈與，惟上訴人之行為係屬承擔債務，被上訴人依遺產及贈與稅法第五條第一款規定，以贈與論，核課贈與稅，於法並無不合。原處分及復查決定均無違誤，訴願決定予以維持，也無不合，其訴核無理由，應予駁回。
上訴論旨，除持前詞外，並以：惟如原審判決所認上訴人與賴信男二人成立消費借貸關係，何以未見賴信男向上訴人求償該拍賣價金？又上訴人豈會容許賴信男於八十一年間以上訴人名下之系爭不動產為擔保向臺中五信抵押借得三千八百萬元之鉅款？何以系爭不動產之使用、收益、處分權均在賴信男手中？又被上訴人並無查獲上訴人「無償承受」該三千八百萬元債務之任何證據，何能草率推定上訴人無償承受該債務？按上訴人以借新償舊之方式承受賴信男之三千八百萬元債務，乃以第三人之地位代位清償債務人賴信男向臺中五信之貸款，依據民法第三百十二條關於代位清償之規定，上訴人當然承受臺中五信對賴信男之三千八百萬元之債權，原審判決無視於此項代位清償之效果，率然認定上訴人無償承受賴信男之債務，原審判決有理由矛盾且認定事實不依證據之違法；又本件實存有兩個信託關係，其一存在於系爭不動產，上訴人受賴信男之信託而出名登記系爭不動產，其二存在於系爭三千八百萬元之抵押借款，該二信託關係並無依存關係，又縱使原審無視上訴人以第三人清償之地位對於賴信男取得之求償權及代位權，亦不能無視上訴人依照民法第五百四十六條第二項規定對於委任人賴信男所取得之代償債務請求權；又依照臺灣臺中地方法院八十八年度重訴字第九六三號民事確定判決內容，基於上訴人與賴信男就系爭不動產已經終止信託關係，而判命上訴人應將該不動產之產權返還登記給賴信男，原審法院未尊重同一事件所涉民事法院確定判決之拘束，其判決有違背法令之嫌；又上訴人以借新還舊之方式承受賴信男之三千八百萬元債務，依照民法第三百二十條規定，賴信男之清償義務尚未消滅，即無遺產及贈與稅法第五條第一款之適用，原審判決維持原處分，即有適用法規錯誤之嫌等語，為此請求廢棄原審判決，並撤銷原處分、複查決定及訴願決定。經查，原審判決係認定上訴人於八十五年九月七日，以借新還舊方式，承擔其妻弟賴信男於臺中五信三千八百萬元之債務，因而構成遺產及贈與稅法第五條第一款規定以「贈與論」之效果，並非認定上訴人與賴某間存在有私法贈與契約關係。因而，對於該兩人間是否有贈與意思表示一致之事實，未予論述，並無認定事實不依證據或判決理由矛盾之違法。至於民法第三百十二條關於第三人代償權利之規定，與本件無涉，即上訴人承擔賴某債務後，是否對賴某行使債權，甚或上訴人係基於何種關係，願出面承擔系爭債務，均非本件審理之範圍。民法第五百四十六條第二項雖規定：「受任人因處理委任事務而負擔必要債務者，得請求委任人代其清償，未至清償期者，得請委任人提出相當擔保。」惟此係存在受任人與委任人間委任契約時，始有適用，且亦係受任人權利之行使。本件上訴人與賴某間債務承擔，到底係基於何種私權關係，與本件無涉，已詳前開說明，是原審判決未依民法第五百四十六條規定，論述上訴人對賴某是否有上開民法規定之代償請求權，尚不構成不適用法律之違法。又行政法院對繫屬案件事實之認定，固可參考相關民事判決所認定之事實，惟並不受拘束，乃應依法自行認定事實。本件上訴人於原審固提出臺灣臺中地方法院八十八年度重訴字第九六三號民事判決，以證明系爭不動產係賴某所信託登記予上訴人之事實；雖原審對上開民事判決認定之事實是否可採，未予論述，惟原審判決認定所謂信託者，乃委託人為自己或第三人之利益，將信託財產移轉於受託人，由受託人管理或處分，以達成一定經濟上或社會上之目的之行為（八十五年一月二十六日公布施行之信託法第一條規定：稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係）。系爭供擔保之不動產如依上訴人主張，係於五十九年間賴信男之債權人聲請法院查封拍賣時，由賴信男出資委請上訴人投標拍定買受，則賴信男既為該強制執行程序之債務人，依法不得參與競標買受，將法院強制執行中之自己所有不動產經由法院之拍賣程序重新買回取得，僅為免拍賣之不動產被第三人拍定取得，由其出資託請上訴人投標買受，依據上述說明，尚難認與上訴人間已成立信託關係，於法並無不合。況上開民事案件，係於被上訴人核定本件贈與稅後，始由賴某向上訴人起訴，本於終止信託關係，請求移轉系爭不動產登記，依臺灣臺中地方法院八十八年度重訴字第九六三號民事判決所載，係依上訴人自認信託關係存在，而為賴某勝訴之判決，該院對系爭不動產是否有信託關係存在，並未為實質審究，自不足以供行政訴訟審理本案參考，原審判決置而不論，逕行認定系爭不動產不存在信託關係，於法並無不合。又遺產及贈與稅法第五條係規定財產移轉時，具有所列各款情形之一者，即不問當事人間是否有贈與意思表示之一致，均須以贈與論，與同法第四條所規定之贈與人與受贈人意思表示一致，始能成立者，並不相同。即該法第五條毋庸有贈與契約存在，而同法第四條則必須有贈與契約為依據。本件上訴人一再主張其與賴某間就債務承擔並無贈與意思表示一致之情節，而原審判決認定因上訴人債務承擔之行為，構成該法第五條規定以贈與論，認定事實自無矛盾可言，且適用法律並無違誤。又民法第三百二十條有關新債清償後段規定：「若新債務不履行時，其舊債務仍不消滅」，本件因上訴人已履行三千八百萬元之清償，即新債已履行，舊債務也已消滅，自無上開民法規定之適用。綜上所述，本件原審判決駁回上訴人之訴，核無違法。至於上訴人其餘指摘事項，無非涉及原審法院證據取捨及事實之認定，依行政訴訟法第二百四十二條規定，自不得據以對本院提起上訴。綜上所述，原審判決維持原處分及訴願決定，並駁回上訴人之訴，於法並無不合。上訴意旨指摘原審判決違背法令，求為廢棄，即難認為有理由。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十九 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 莊 俊 亨中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十 日