最 高 行 政 法 院 判 決 九十二年度判字第七七號
上 訴 人 丙○○訴訟代理人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年十一月十四日臺中高等行政法院九十年度訴字第一三○八號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人起訴主張：一、上訴人民國八十五年度綜合所得稅結算申報，不服被上訴人核定綜合所得總額及應補徵之稅額，申經復查結果，獲減列執行業務所得及薪資所得額。上訴人就該醫院所得額分配比例、健保收入、掛號費、租金支出及資產折舊等項目不服，循序提起提起行政訴訟。二、所得額分配比例及健保收入：按私立醫療院所更換負責人即為另一家新的醫院，上訴人接手致和醫院後，仍委託原記帳業者辦理綜合所得稅申報，該記帳業者所提列盈餘百分之三十分配比例同意書，上訴人並不知情，致和醫院並非合夥，自無分配盈餘。又健保局誤計八十五年七月以後撥入致和醫院羅文峯帳戶的尾款，上訴人以實際發生的支出和收入核算不必繳稅，被上訴人卻以羅文峯夫婦不實申報執業所得比例，謂委託申報對納稅義務人直接發生效力，已侵害上訴人之權益。三、掛號費收入：眾所皆知醫療院所會以優待掛號費招攬病患，每一醫療院所都有部分未收掛號費，掛號人員結帳用的折扣表即是證明，所以掛號費折扣金額，不應增列為收入。四、租金支出：當年房屋租賃契約未履行，既已作廢，不能再以此約作為房租的依據；又新的契約並未簽成，亦不能因約未簽成便不用房租，更不得因雙方之債權、債務糾紛遂否認上訴人代繳利息當房租，硬將代繳利息當房租部分也當成債權債務關係。五、資產折舊、儀器設備折舊：依慣例同一復查案件於法定期間申復後，可以在復查決定前補充同一復查案件之內容。上訴人之代理人於八十九年五月八日提示八十五年申復憑證時，即當面提列更正後的執行業務收支報告表（及損益表）向復查員黃先生以口頭補述醫院儀器設備在法律上為上訴人所有，相關資產折舊數額應予認列。被上訴人自不能以未先踐行復查程序為由駁回上訴人之請求。六、綜上所述，被上訴人所為處分實屬違法失當等情，爰請判決將訴願決定及原處分均撤銷。
被上訴人則以：一、所得額分配比例及健保收入：致和醫院原負責人為羅文峯，於八十五年七月四日變更登記為上訴人，當年度渠二人各列報取自致和綜合醫院執行業務所得之分配比例為百分之七十及三十，不論該結算申報係其本人或委託他人代為辦理，對其直接發生效力。本件依中央健康保險局北區分局函復於八十五年七月四日至十二月三十一日止給付該醫院之門診住院醫療費用金額，尚未加計其他諸如掛號費等收入時即約占該院全年收入百分之三十三，上訴人原申報比例對其尚較為有利，原查依其申報之分配比例核課，並無違誤。至上訴人主張健保局函復之金額有誤乙節，縱依上訴人主張當年度健保局給付之金額，惟加計七月四日以後門診、住診部分負擔收入及掛號費收入之金額後，其所佔該醫院全年收入之比例亦較上訴人原申報數為高，是原核定數尚較原告有利，所訴核無足採。二、掛號費收入：初查核定掛號費收入係依據中央健康保險局申請醫療費用之人次，自不包括未實際看診人次。縱使上訴人主張對特定對象有免收掛號費之情事，惟因日記帳並無依規定逐日登載入帳，且提示之證明資料不全，無法勾稽，被上訴人否准認列，並無不合。三、租金支出：致和醫院部分場所院址之所有權人係羅文峯之配偶羅鍾澄枝，因變更負責人登記後遂由上訴人向其承租，並訂定房屋租賃契約，約定租金每月為一○○、○○○元，且當年度所支付之租金業已認列在案，該契約並無載明上訴人代羅文峯所支付之銀行貸款利息得視為租金之一部分，是上訴人代付之貸款利息應視為上訴人與羅文峯之另一債權債務關係，與本件租金係屬二事。至於上訴人所支付該院址之房屋稅等部分，應視為租金支出之一種型態為由，復查決定准予增列租金支出，經核並無不妥。四、資產折舊：系爭各項資產部分，上訴人於復查時並未主張，有其復查申請書附案可稽，上訴人對是項目並未先踐行復查程序，逕提訴願時，亦遭訴願決定駁回，上訴人所訴，自無可採。
五、基上所述，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請將上訴人之訴駁回等語，作為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：壹、所得額分配比例及健保收入部分：致和醫院原負責人為羅文峯，自八十五年七月四日變更為上訴人，並以原先院名繼續營業，至年度結束後羅君與上訴人各以該院所得額之百分之七十及三十申報執行業務所得，有上訴人及羅文峯該年度綜合所得稅結算申報書暨蓋有致合醫院與上訴人印章上載：「本院八十五年度執行業務所得稅，同意貴局審核羅文峯醫師佔收入總額之十分之七，丙○○醫師佔收入總額之十分之三予以查核」等語之同意書附於原處分卷可稽，是不論該結算申報係其本人或委託他人代為辦理結算申報，對其直接發生效力。次查依中央健康保險局北區分局八十九年五月三十日健保桃秘字第八九○二八二三八號函，於八十五年七月四日至十二月三十一日止共給付致和醫院之門診住院醫療費用計三二、一五四、九五二元，尚未加計其他諸如掛號費等收入時即約佔該院全年收入
九八、○六三、二二○元之百分之三十三，上訴人原申報比例對其尚較為有利，且另一執業醫師羅文峯對該分配比例並無異議，原查依其申報之分配比例核課，並無違誤。上訴人雖訴稱該醫院並非聯合執業，無盈餘分配等語，惟被上訴人係根據上訴人當年度辦理綜合所得稅結算申報書上所載之分配比例核定，且上訴人當年度於七月四日以後確為該醫院之負責人，亦為上訴人所不爭之事實。又查被上訴人引用之金額確為健保局函復之金額，並非無據，縱使上訴人主張當年度健保局給付之金額僅為二五、
六六三、一五○元，惟該金額加計七月四日以後門診、住診部分負擔收入及掛號費收入之金額後，所佔該醫院全年收入之比例亦較上訴人原申報數為高，業經被上訴人核算在卷，是原處分依其申報之分配比例核課，並無違誤。貳、掛號費收入部分：致和醫院原列報掛號費收入三、一一○、二○○元，掛號費折扣三三八、四○○元，被上訴人以其中掛號費折扣部分因提示之證明資料不全，無法勾稽，不予認列；另依據中央健康保險局通報之人次六四、五一三人，核定該醫院當年度掛號費收入為三、二二
五、六五○元。上訴人於復查時主張病人掛號後常因不耐等候而未看診，致有收掛號費的病人會退掛號費，訴願時改稱該醫院對特定對象免收掛號費，前後主張不一。然查，初查核定系爭掛號費收入係依據中央健保局申請醫療費用之人次，該人次自不包括未實際看診人次。縱使上訴人主張對特定對象有免收掛號費之情事，惟因提示之證明資料不全，無法勾稽，原處分否准認列，並無不合。參、租金支出部分：致和醫院部分場所院址之所有權人係為前任負責人羅文峯之配偶羅鍾澄枝，因變更負責人登記後遂由上訴人承租，並訂定房屋租賃契約。被上訴人初核期間，上訴人曾寄送「陳情書」，另附房屋租賃契約書影本乙份，上訴人主張該契約並未實施，要無可採。依據該房屋租賃契約所約定之租金每月為一○○、○○○元，且當年度所支付之租金業已認列在案，該契約並無載明上訴人代羅文峯所支付之銀行貸款利息得視為租金之一部分，自應視為上訴人與羅文峯之另一債權債務關係，與本件租金係屬二事。至於所支付該院之房屋稅部分，應視為租金支出之一，復查決定已准予增列，經核並無不妥。又上訴人雖提示聘僱契約書及存證信函證明其代羅文峯支付之利息支出視為租金之一部分，惟該聘僱契約書上訴人並未同意且未簽名蓋章，又該契約書之內容與存證信函所載之內容均為八十七年以後之事，並非指八十五年度上訴人與羅文峯間之財務關係，所訴核不足採。肆、資產折舊部分：按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：．．．」、「復查申請書應載明左列事項，由申請人簽名或蓋章。．．．三、申請復查之事實及理由。四、證據。其為文書者應填具繕本或影本。．．．」稅捐稽徵法第三十五條第一項及同法施行細則第十一條分別定有明文。本件致和醫院列報各項折舊六、一○四、三五七元，被上訴人初查以該醫院使用之房屋建築係原負責人羅文峯之妻所有，負責人變更後由上訴人租用，故七月以後相關之折舊費用不予認列，其餘固定資產，因無法勾稽是上訴人向羅文峯租用或羅君供上訴人無償使用，抑或是上訴人代羅君償還債務而取得該資產所有權，故七月以後相關費用遂不予認列，核定該醫院各項折舊為二、三一一、一九六元。惟系爭各項資產折舊項目，上訴人於復查時並未主張，有其復查申請書附卷可稽，上訴人對該項目並未先踐行復查程序逕提訴願，訴願決定予以駁回，並無違誤。上訴人主張於復查期間曾針對該項目以口頭補述表達復查之意，此部分其已踐行復查程序等語，核無可採。又本件事證明確，上訴人請求調閱健保收入相關資料及被上訴人所屬苗栗分局所為羅文峯夫婦筆錄，並無必要。綜上所述，原處分（復查決定）並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，因將上訴人之訴駁回，經核於法並無違背。
按證據之證明力，事實審法院有衡情斟酌之權，苟已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，而未違背論理法則或經驗法則，自不得遽指為違法。原判決依上訴人及羅文峯八十五年度綜合所得稅結算申報書暨八十八年十一月二十日蓋有致合醫院與上訴人印章之同意書、中央健康保險局北區分局八十九年五月三十日健保桃秘字第八九○二八二三八號函，按上訴人申報之分配比例核課所得稅額，並無違反實質課稅原則。另依中央健保局申請醫療費用之人次核定系爭掛號費收入，該人次自不包括未實際看診之掛號費，尚無適用所得稅法第八十三條規定之餘地。有關租金支出，係依系爭房屋租賃契約書認列，而該契約書並未載明上訴人代付之銀行貸款利息得視為租金之一部分，自應視為上訴人與羅文峯之另一債權債務關係，與本件租金係屬二事，認事用法均無不合，核與實質課稅原則無違，亦無違反行政程序法第九條、第三十六條、第一百六十六條之規定，自無違反證據法則、判決理由矛盾及判決不備理由之違法。上訴論旨，仍執陳詞，以原審取捨證據、認定事實之職權行使為不當等由，並就未經復查時主張之系爭各項資產折舊項目為爭執，任意指摘原判決有理由矛盾、判決不備理由、適用法規不當等違背法令情事，聲明廢棄原判決，殊難認為有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 二十三 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全中 華 民 國 九十二 年 一 月 二十三 日