最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一○一七號
上 訴 人 甲○○被 上訴 人 屏東縣稅捐稽徵處代 表 人 乙○○右當事人間因地價稅事件，上訴人對於中華民國九十一年五月二十一日高雄高等行政法院九十一年度訴字第一三○號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人所有座落屏東市○街段○○段三○五、三三五及三七四號土地，原依序為免徵（騎樓）地價稅及按一般用地稅率、自用住宅用地稅率課徵地價稅。嗣上訴人於民國九十年七月三十一日向被上訴人申請前開三三五號土地改按自用住宅用地稅率核課地價稅，並請求退還自八十五年至八十九年間溢繳之稅款計新台幣一二、六九○元。被上訴人審查時發現，上開三七四號土地所坐落之房屋非屬上訴人或其配偶、直系親屬所有，不符合自用住宅用地之要件，乃以九十年八月十四日九十屏稅財字第六八三四九號函知上訴人自九十年起改按一般稅率課徵地價稅。上訴人不服，循序提起行政訴訟。
二、上訴人於原審主張：上訴人戶籍所在屏東市○○路○○○號坐落於前開三○五、三三五及三七四等三土地上，六十五年由上訴人三兄弟繼承。該建物分為前段（三○五、三三五號地上）木造平房，兄弟應有部分各三分之一，由家人經營鐘錶及眼鏡業至八十五年四月底止，三三五號按一般用地稅率課徵。後段（三七四地號地上）為鋼筋磚造樓房，係上訴人父親於四十八年以兄長「林伯芳」之名建造，全家人均居住在內，經被上訴人核定以自用住宅用地稅率課徵。上訴人確設籍於所有三七四號土地上，符合土地稅法第九條之規定，應有自用住宅用地優惠稅率之適用。同法施行細則第四條規定增加母法所無之限制，違反租稅法律主義原則。且系爭土地自六十五年按土地稅法第九條及第十七條規定，向被上訴人提出申請並經核准為自用住宅用地，依法納稅至今，其用途未曾變更，適用特別稅率之原因，事實亦未消滅，被上訴人逕改按一般稅率課徵，違反不溯及既往原則、人民聲請案件之從優原則及處理程序所應注意事項、行政上未申請事項不理原則。為此訴請撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：系爭三七四號土地上，上訴人之兄林伯芳所有之建物與案外同段三○五、三三五號土地上之建築物雖共用同一門牌號碼，惟係各自獨立之二棟房屋，案外土地上建物上訴人應有部分三分之一，而系爭土地上建物則無任何應有部分，自無適用自用住宅用地之餘地等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」「本法第九條之自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」土地稅法第九條及同法施行細則第四條分別定有明文。又「土地所有權人出售土地，其地上房屋之所有權非屬土地所有權人所有者，應無自用住宅用地優惠稅率之適用。」亦經財政部七十三年八月六日以（七三）台財稅第五七一九四號函釋示明確。本件上訴人所有前開三○五、三
三五、及三七四號土地，其地上建物（門牌屏東市○○路○○○號）原出租供營業用，自八十五年五月收回住家使用。該土地原分別以免徵（騎樓）、一般用地稅率及自用住宅用地稅率課徵地價稅。嗣上訴人於九十年七月三十一日申請上開三三五號土地改按自用住宅用地稅率核課地價稅時，經被上訴人審查發現，系爭三七四號土地所坐落之房屋為其兄林伯芳所有，非屬上訴人所有，亦非其配偶或其直系親屬所有，未符合自用住宅用地要件，乃函告上訴人自九十年起改按一般稅率課徵地價稅之事實，為兩造所不爭執，並有被上訴人九十年八月十四日九十屏稅財字第六八三四九號函附於原卷足憑，洵堪信實。上訴人所有系爭土地上其兄林伯芳所有之建物與案外同段三○五、三三五號土地上之建築物雖共同使用同一門牌號碼，惟其係各自獨立之二棟房屋，案外土地上之建物上訴人應有部分三分之一，而系爭土地雖屬上訴人單獨所有，而其上之建物則屬其兄林伯芳單獨所有，上訴人並無任何應有部分，足認上訴人於系爭土地上並無自用之住宅。次按，土地稅法第十七條之所以規定合於同法第九條規定之自用住宅用地得適用優惠稅率計算之地價稅，係以該地由所有權人或其配偶、直系親屬供自用住宅之用，且未將該地出租或供營業之用始足當之，若土地所有權人之土地係供他人建造建物之用，則該土地顯非該法第九條所稱之自用住宅用地，自不得適用優惠稅率計算地價稅。行政院於六十八年二月二十二日發布土地法施行細則，其第四條規定「本法第九條之自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」與土地稅法第九條之立法目的相合，尚無牴觸。是上訴人主張土地稅法施行細則第四條之規定牴觸土地稅法第九條之規定，且違反租稅法律原則云云，尚非有據。另系爭土地原係適用財政部六十六年八月十九日台財稅第三五五三八號函釋「其地上房屋雖非土地所有人所有，仍可適用同法第十七條規定之地價稅優惠稅率」之內容，致上訴人一直享有地價稅之優惠稅率，嗣上訴人於九十年七月三十一日向被上訴人申請前開三三五號土地改按自用住宅用地稅率核課地價稅，並要求退還自八十五年至八十九年間溢繳之稅款，經被上訴人審查發現，系爭上開三七四號土地所坐落之房屋非屬上訴人或其配偶、其直系親屬所有，上開函釋已與土地稅法施行細則第四條之規定及財政部於七十三年八月六日以（七三）台財稅第五七一九四號函釋示之意旨不合，未符合自用住宅用地之要件，乃函知上訴人自九十年起改按一般稅率課徵地價稅等，復為兩造所不爭執。是本件被上訴人係自其發覺上訴人系爭土地已不符合自用住宅優惠稅率之法定要件起，核定改依一般稅率課徵地價稅，並未溯及既往向上訴人追繳其他年度之地價稅，是上訴人主張被上訴人前述之處分違反法律不溯及既往原則，亦屬無憑。又行政之本質係屬主動且向未來形成，非如司法乃就具體爭執事件適用法規，處於被動及超然第三者之立場，故於行政中並無「不告不理」原則之適用。被上訴人於處理上訴人另案土地時，發現系爭土地不符合自用住宅優惠稅率之法定要件，乃本於法定職權主動改依一般稅率課徵地價稅，並不違反行政主動積極之本質，上訴人主張被上訴人此行為有違不告不理原則，尚有誤會。被上訴人依土地稅法第九條及土地稅法施行細則第四條之規定，改核上訴人所有系爭三七四號土地自九十年度起改按一般稅率課徵收土地稅，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合等為其判斷之基礎，因認上訴人之訴為無理由，予以駁回。
五、原判決經核並無不合。土地稅法施行細則係依土地稅法第五十八條授權訂定，該細則第四條規定，係本於立法授權，為闡釋土地稅法第九條之立法意旨而為規定，與土地稅法第九條規定立法目的無違，原判決業已敘明。該規定既非增加母法所無之限制，即與憲法第十九條、第二十二條、第一百七十條、第一百七十二條、中央法規標準法第二條、第三條、第四條、第五條、第六條、第十一條及行政程序法第一百五十七條、第一百五十八條第一項第一款等規定無違，亦未牴觸司法院院解字第四○一二號、釋字第四九六號解釋意旨，更與民法第七十一條、第七十三條之規定無涉。上訴意旨謂土地稅法施行細則第四條規定違反前開規定、解釋為無效，原處分亦因而無效云云，殊無可採。其並執陳詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十三 年 八 月 九 日
最 高 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 黃 綠 星
法 官 劉 鑫 楨法 官 蔡 進 田法 官 黃 璽 君法 官 廖 宏 明右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德中 華 民 國 九十三 年 八 月 九 日