最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一一九一號
上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人不服中華民國九十二年四月二十三日臺北高等行政法院九十一年度訴字第二四三六號判決，提起上訴。本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由本件上訴人主張：一、被上訴人復查決定謂：「上訴人八十五年度綜合所得稅結算申報，關於台北承德綜合市場股份有限公司（以下簡稱承德公司）於民國（下同）八十五年五月十七日盈餘公積轉增資，隨即於同年八月十三日減資部分，是為變相盈餘發放，與原出資額無涉」，因認本件系爭減資款新台幣（下同）四十四萬元核屬營利所得性質等語。惟查，股份有限公司辦理增資減資均係依公司法之規定辦理，且均經主管機關依法核准登記在案，股東領回原出資之部分金額，並餘留部分股份，本即在法律之規定範圍內辦理，何來「變相盈餘發放」之理？更何況，資本公積本即無法發放現金股利給股東，即使經轉增資再辦理現金減資本即為法所允許，稅捐機關又豈能自創法律認定為「變相盈餘發放」，其違法認定，不喻自明。甚且，依公司法之規定，公司之解散清算應經登記，以本件而言，上訴人迄今仍持有承德公司之股份，而公司又未曾辦理解散，何來清算之有？稅捐機關自行片面認定承德公司於八十五年辦理現金減資與清算實無二致而應核屬營利所得，並無法律上之根據，誠有違「依法行政」原則，更有違公平正義原則。原判決未予審酌，顯為判決理由不備且矛盾。二、查訴願決定及原判決引用財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋意旨，謂「營利事業出售土地交易所得．．．營利事業將該項盈餘分配予股東．．．屬營利所得．．．應由股東合併各類所得申報繳納所得稅．．．」等語，明顯誤解法令，蓋：前開法令係針對獨資或合夥之營利事業出售土地交易之所得時始有適用，至於股份有限公司出售土地交易之所得依公司法之規定本不得逕以盈餘分配給股東，而應依公司法第二百三十八條規定將處分資產之溢價收入轉列為資本公積。再者，股份有限公司帳列資本公積依公司法之規定得辦理轉增資分配股份給原股東，且依稅法及一般之實務作業，股東因公司資本公積轉增資所受分配之股份依法免納入綜合所得之免稅範圍，惟原審就「營利事業」之意義及公司法有關資本公積轉增資之規定並未深究，即率引用前開解釋函令據為判決，誠屬有誤。三、本案依財政部賦稅署八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函釋，通報被上訴人之意旨係將該承德公司四十四萬元之減資款列為上訴人之財產交易所得。既為財產交易所得，依所得稅法第十四條第一項第七類第一款之規定，即得以財產交易成交額減除原始取得成本後為所得額。而本件所得額為交易損失，本應不得課稅，然被上訴人竟仍擴張解釋自行片面認定「承德公司辦理減資依各股東持股比例發放現金與清算實無二致」，並進而核認該四十四萬元係屬上訴人之營利所得，原判決明顯不備理由而違背法令。四、原判決既認定「承德公司未進行清算程序，且股東均仍繼續持有部分股票」，即表明承德公司於發放資本公積轉增資之配股及減資當時仍屬正常營運，依行為當時認定應屬財產交易所得，豈可認定為營利所得。五、所謂「實質課稅原則」應是對人而言，苟因納稅義務人為規避稅捐而利用人頭戶方有該原則之適用；若對一件事或一個行為，法律上應屬何性質？是否合法？均應依法而行，按照法令而為認定，應無「實質課稅原則」適用之餘地。亦顯與憲法第二十二保障人民基本權利之精神相違背，原判決之違法不喻自明。為此，請廢棄原判決，並撤銷原處分、復查決定及訴願決定等語。
被上訴人則以：本件承德公司利用資本公積轉增資無償配股予各股東，乃獨立於原有資本之外所產生，係公司創立後分配予各股東，符合股東原始之投資動機。並藉由減資將出售土地之鉅額增益急速減少，實質等同已無償分配現金股利予各股東，核屬營利所得甚明。原審依事實以實質課稅論斷上訴人因公司增減資行為所取得之利益，實質為獲取公司分配之營利所得，並無判決不備理由或理由矛盾之情形，且上訴人於原審主張各節，業經原審逐一詳為審酌，予以論駁在案，上訴人仍執前詞反覆訴求，其上訴僅為上訴人法律見解之歧異，要難符合上訴之理由，請判決駁回上訴等語，資為抗辯。
本院按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。．．．」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類所明定。次按「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」亦為行為時同法施行細則第十一條所規定。又「主旨：營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。說明：二、查所得稅法第四條第十六款規定，營利事業出售土地免納所得稅，惟營利事業將該項盈餘分配予股東，同法並無股東得免納所得稅之規定，且營利事業之股東所分配之盈餘，依同法施行細則第十一條規定，係按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。至營利事業之盈餘，其構成內容，及是否徵免營利事業所得稅，在所不問。」亦為財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋有案。上開函釋，係財政部基於職權就營利事業出售土地所得分配予股東屬營利所得所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。本件上訴人八十五年度綜合所得稅結算申報，經財政部賦稅署查得上訴人涉嫌取自台北承德綜合市場股份有限公司（以下簡稱承德公司）財產交易所得計新台幣（下同）四四○、○○○元，通報被上訴人核定上訴人財產交易所得四四○、○○○元，綜合所得總額為二、○八八、一二○元，淨額為一、六一五、一二○元，並就短漏稅額九二、四○○元處以○．五倍之罰鍰四六、二○○元。上訴人不服，主張係領回投資本金，原核定財產交易所得及處以罰鍰應屬有誤等語，申請復查，經被上訴人認該財產交易所得核屬營利所得性質，應予轉正，惟不影響原核定，乃於九十年九月十九日以財北國稅法字第九○○三一七四三號復查決定駁回申請。上訴人仍表不服，循序提起行政訴訟。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以關於本稅部分，被上訴人核定上訴人漏報承德公司發放財產交易所得四四○、○○○元：查承德公司於八十四年十月五日出售坐落台北市○○路十三之一號一筆房地予自然美公司，有不動產買賣契約書影本附原處分卷可憑，承德公司帳載出售土地增益為二二七、七九三、一二二元。據承德公司負責人陳林絨於八十八年十月二十日在稽核組之談話筆錄內容，略以承德公司八十五年期初股本為一、三三二、○○○元，八十五年五月十七日辦理出售資產（土地）增益之資本公積一五三、一八○、○○○元轉增資，再於同年八月十三日辦理現金減資一四六、五二○、○○○元，致八十五年度期末股本為七、九九二、○○○元；而承德公司於辦理上述資本公積轉增資時，未發行股票；又辦理現金減資時，每位股東（股東人數共三三三人）均領取四四○、○○○元之減資款，亦有談話筆錄及稽核組稽核報告附原處分卷可稽。稽核組遂依財政部八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函釋：「股份有限公司股東轉讓該公司掣發未依公司法第一百六十二條規定簽證之股票，核非證券交易，係轉讓其出資額，應屬證券交易以外之財產交易。．．．」意旨，於八十九年四月八日通報被上訴人核定承德公司各股東財產交易所得四四○、○○○元，因上訴人為該公司股東之一，故核定其財產交易所得為四四○、○○○元，併課上訴人當年度綜合所得稅，自無不合。又承德公司在本件增減資案前，雖曾辦理過數次增資及減資，其中八十四年度辦理減資之部分，已實際分派減資款予股東，因少數股東對股東會決議有異議而提出告訴，雖經法院判決撤銷股東會決議，由台北市政府建設局於八十七年度撤銷原核准減資及修正章程變更登記在案，致承德公司帳上股本與台北市政府建設局登記股本不一致，惟不影響本件八十五年度增減資案之核課。又承德公司於八十四年間出售土地，將售地增益部分轉列資本公積，該公司股東臨時會議決利用資本公積辦理轉增資，以八十五年五月十七日為增資基準日，隨即於同年八月十三日為減資基準日，辦理減資依各股東持股比例發放現金；承德公司於系爭增減資期間，已處於停止營業狀態，營業收入為零，不具永續經營之企業生存本質，且該公司現已擅自歇業他遷不明，難與正常經營狀態下之增資行為或減資行為同視，有違誠信，依實質課稅原則，從而本件系爭減資款四四○、○○○元，應轉正為營利所得，惟亦不影響本件綜合所得稅之核定；且上訴人確有領取系爭四四○、○○○元之款項，有經上訴人蓋章核認之紀錄表附案可稽，事證明確，是被上訴人核定上訴人綜合所得總額為二、○八八、一二○元，淨額為一、六一五、一二○元，應補稅額九二、四○○元，核無不合。又承德公司減資後，上訴人等承德公司股東，均仍繼續持有部分股票，此有承德公司減資後股東持有股份明細表附原處分卷可稽。且承德公司雖已歇業，惟並未進行清算程序，上訴人主張所領取之四四○、○○○元為股本，免申報綜合所得稅，為不足採。此部分原處分核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，上訴人起訴意旨，非有理由，乃予駁回，核無違誤。查本件承德公司以資本公積辦理轉增資及藉由減資，將出售土地所得鉅額增益無償配股予各股東，核屬營利所得，上訴人所主張各節無非對法令有所誤解，上訴意旨據以指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 九 月 十六 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 黃 合 文法 官 高 啟 燦法 官 吳 錦 龍法 官 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 莊 俊 亨中 華 民 國 九十三 年 九 月 十六 日