最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一二八八號
再 審原 告 丙○○
丁○○乙○○再 審被 告 臺北縣政府稅捐稽徵處代 表 人 郭豊鈐右當事人間因土地增值稅事件，再審原告對於中華民國九十二年五月十五日本院九十二年度判字第五五九號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審原告依臺灣板橋地方法院民國（下同）八十三年度訴字第三一八號確定判決將原登記訴外人洪耀焜所有之坐落臺北縣樹林市○○○段溪墘厝小段一九二─三、二○九、二○九─一、二一○─二地號土地（下稱系爭土地）辦理所有權移轉登記予再審原告三人各四分之一，再審原告並於八十三年十月三日向再審被告申報土地增值稅，於同年十月十九日繳納土地增值稅共計新台幣（下同）二二、四○一、九八四元。嗣八十八年十月十九日再審原告主張依財政部七十年五月二十九日台財稅第三四三六三號函釋塗銷並回復共有權登記，無需辦理申報核課土地增值稅，申請退還已繳納土地增值稅，案為再審被告以八十九年三月九日八九北稅財字第三三八七三號函否准所請。再審原告不服，提起訴願，遭決定駁回，循序提起行政訴訟，經本院九十二年度判字第五五九號判決（以下稱原判決）駁回。再審原告以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款再審事由，對之提起再審之訴。
二、再審原告起訴意旨略謂：查稅捐稽徵法第二十五條之立法原意，係俾使各種稅捐開徵期日明確，以合於租稅法定主義之要求，系爭土地增值稅之開徵日期依繳款處分書係定為八十三年十月二十一日，再審原告代納稅義務人於同年月十九日繳納，此為原判決所承認之事實，從而若承認再審被告得於期前合法收受，則等於規避租稅法定主義之要求，也將剝奪納稅義務人期限利益之保障，故原判決認定再審原告於繳納期間前付款，已生清償土地增值稅之效力，有不適用租稅期限利益相關法規之錯誤。再依民法第七百五十八條規定，登記係物權法律行為生效之必要條件而非充分條件，故土地登記制度本身只是作為所有權之推定，而非等同所有權本身，因此不能以登記作為有無信託行為之唯一論據。最高法院六十二年台上字第二九九六號判例，以信託法施行為由不再適用，然不得以當時尚未生效之信託法套用在所有信託關係。依司法院釋字第四三七號解釋方法可知，本件可能屬於信託法規範以外之其他種類之信託關係。而且並無任何法規或解釋有禁止「借名登記」之明文，借名登記亦不致產生租稅規避、損及物權公示原則之情形，因此應認借名登記係屬正當行使權利之行為，而為法所容許。本件再審原告與訴外人洪耀焜間之關係雖經原判決認為信託不生效，然就其事實觀察，實與合夥甚為相似，依最高法院八十六年度台上字第三四五四號民事判決意旨，不應排除再審原告與訴外人洪耀焜間係具有合夥性質之信託行為之可能類型。按財政部七十年五月二十九日台財稅第三四三六三號函、七十一年三月十八日台財稅第三一八六一號函、七十一年一月十四日台財稅第三○三一六號函、八十二年十二月十八日台財稅第000000000號函釋，及依新修正之遺產及贈與稅法第五條之二及土地稅法第二十八條之三規定，足稽委託人終止信託關係而取回土地，該移轉行為，不需繳交土地增值稅。財政部八十七年四月十四日台財稅第000000000號函釋，已違反土地稅法第二十八條之規定意旨，原審未察此情作成相同見解之判決，亦同屬違背法律。其次，觀之行政訴訟法第一百七十七條規定，行政法院亦須尊重民、刑事法院之判斷，原判決與臺灣板橋地方法院八十三年度訴字第三一八號民事確定判決為相反之判斷，不僅未依憲法第十五條之意旨保護人民財產權，反而就民法第七百五十八條予以不當的限縮解釋，甚至刻意忽略本案民事確定判決所認定之相關事實，原判決適用法規顯有錯誤。再者，原判決除否定本案民事確定判決中所認定之事實外，就再審原告與訴外人洪耀焜之間有無信託行為，此一具有重要性之法律爭點，竟完全未予再審原告言詞辯論之機會，且就證據之取捨未為理由上之說明，致再審原告受到突襲性裁判，違背行政訴訟法第一百二十五條之意旨。為此，請求將原判決廢棄，訴願決定及原處分均撤銷，並命再審被告給付再審原告二二、四○一、九八四元，及自八十三年十月十九日起至退還之日止按郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計之利息等語。
三、再審被告答辯意旨略謂：按土地登記規則第二十七條、平均地權條例第四十七條、土地稅法第五條之一及稅捐稽徵法第十九條規定，再審被告受領其繳納稅款並無違法，而本案稅款既於八十三年十月十九日繳納，再審原告於八十八年十月十九日申請退稅，即已逾稅捐稽徵法五年期間，則再審被告依財政部七十二年八月十七日台財稅第三五七九三號、八十七年四月十四日台財稅第000000000號函，認定訴外人洪耀焜為土地所有權人，其所有權移轉應課土地增值稅，並無違誤，本件再審顯無理由，請依法駁回再審原告之訴。
四、原判決係以：由再審原告與洪耀焜等人取得系爭土地之原因關係及登記情形觀之，系爭土地既係直接由出賣人以買賣為原因登記為洪耀焜所有，而非以買賣為原因，自出賣人移轉為再審原告及洪耀焜共有登記後，再以「信託」為原因將再審原告之應有部分移轉登記為洪耀焜所有，則再審原告所主張其與洪耀焜間就系爭土地應有部分因信託關係而生之權利變動，顯未發生效力。其後，再審原告自洪耀焜處取得系爭土地之應有部分，自無從認係因信託關係終止，為返還信託物而生之權利變動。從而，再審原告主張其與洪耀焜就系爭土地所存者為信託關係，於信託關係消滅後，系爭土地登記為再審原告所有，僅屬所有人名義之回復，而別無其他對價關係之交易，洪耀焜並未取得增值利益云云，自不足取。至再審原告主張在信託法於八十五年一月二十六日公布施行前，未有信託法可資依憑，致無從以「信託」作為權利變更之原因一節，縱屬實情，對系爭土地權利非因信託關係而變動之認定，仍不生任何影響。其次，洪耀焜於取得系爭土地所有權時起，至將系爭土地應有部分四分之三移轉為再審原告所有時止，既為系爭土地之所有權人，其後將系爭土地應有部分四分之三移轉為再審原告所有，自已發生土地所有權之變動。於前開期間內，系爭土地應有部分之增值既係由所有權人洪耀焜享有，其將系爭土地應有部分移轉與再審原告，自應繳納土地增值稅。從而，再審被告對洪耀焜核課系爭土地之土地增值稅，並無不合。再者，系爭土地所有權移轉之原因，既非「信託契約解除」或「買回權之行使」所為之所有權回復登記，自無適用財政部七十年五月二十九日台財稅第三四三六三號函、七十一年三月十八日台財稅第三一八六一號函、七十一年一月十四日台財稅第三○三一六號函、八十二年十二月十八日台財稅第000000000號函，免予核課土地增值稅之可言等詞，為其判斷之基礎。
五、本院按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項所列各款情形之一者，始得為之。而該條項第一款所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實認定錯誤或法律上見解之歧異，不得謂為適用法規顯有錯誤。本件再審原告對原判決提起再審之訴，其理由如前所述。經查行政法院遇有多種獨立理由足以支持判決成立時，只採用其中一種理由，作為支持主文成立之基礎，尚難謂有瑕疵。再審原告提起本件行政訴訟，雖主張多項法律爭議，原判決僅論述其中一部分，已足以判決成立，並敍明再審原告就退稅申請已否逾期所為之主張，與本件結論不生影響，爰不另予論述等詞，自無違誤。再審意旨主張原判決不適用租稅期限利益相關規定，其適用法規顯有錯誤云云，對該部分再事爭執，自無足採。次按行政訴訟法第一百七十七條，係規定應為或得為裁定停止訴訟程序之事由。然普通民事判決所為認定之事實及判決結果，並無當然拘束行政法院之效果。再審原告所引臺灣板橋地方法院八十三年度訴字第三一八號民事確定判決，係就請求土地所有權移轉登記而為判斷，本件爭執者為土地所有權之變動應否課徵土地增值稅，並非以該民事事件法律關係是否成立為準據，自非可解為應受民事確定判決之拘束。再按行政訴訟法第一百二十五條，係就高等行政法院第一審訴訟程序所為之規定，於本件上訴本院殊無適用之餘地。又行政訴訟法第二百五十三條第一項但書，乃上訴審為書面審理之例外規定，再審原告既未聲請行言詞辯論，本件前訴訟程序不經言詞辯論而為判決，於法並無不合。況本件臺北高等行政法院原審判決，係認本件以「判決移轉」為權利變更原因，將所有權登記予再審原告，顯為土地所有權之移轉行為，自應課徵土地增值稅等語；而原判決僅詳予論述系爭土地之移轉，已生土地所有權之變動，既非「信託契約解除」或「買回權之行使」所為回復登記，自應繳納土地增值稅等詞；上開爭點再審原告於再審一再提出攻擊主張，原判決殊無突擊判決之可言。至於最高法院六十二年台上字第二九九六號判例，業經該院九十年度第十三次民事庭會議決議不再援用；同院八十六年台上字第三四五四號判決，係就具有合夥性質之信託關係而為判斷；司法院釋字第四三七號解釋，乃對繼承權被害態樣之闡釋；修正遺產及贈與稅法第五條之二及土地稅法第二十八條之三，均係本件行為後所增訂，尚難溯及適用；以上再審原告所引各節，於本件均無適用之餘地。此外再審意旨所述，無非事實認定是否錯誤，或法律上一己之歧見，尚難認為原判決適用法規顯有錯誤。綜上所述，本件再審之訴，揆諸前開規定及說明，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第二百八十一條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十 月 十四 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 蔡 進 田法 官 林 清 祥法 官 鍾 耀 光法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴中 華 民 國 九十三 年 十 月 十五 日