最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一四七二號
上 訴 人 香港商‧荷銀證券有限公司台北分公司代 表 人 乙○○訴訟代理人 許志文
陳國雄被 上訴 人 財政部臺北市國稅局代 表 人 甲○○右當事人間因證券交易稅事件，上訴人對於中華民國九十一年十一月二十一日臺北高等行政法院九十年度訴字第六一四三號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：一、查可轉換公司債債券換股權利證書之權利義務不一，並無法充分表明股票之權利，故是否可遽謂屬於具有表明股票權利之證書或憑證，即非無可議之處。且可轉換公司債換股權利證書究屬證券交易稅條例第二條第一項第一款表明股票權利之證書或憑證，抑或屬同條第二款其他經政府核准之有價證券，不僅法條並無特別規定，即遍尋稅務法令亦無明確規定，則上訴人以前項債券權利義務俱與股票可享受之權利有別，而予歸屬證券交易稅條例第二條第二款所指其他經政府核准之有價證券，並按千分之一代徵稅款，自符常理；乃原判決遽以推定其為股票性質，顯然有違司法院釋字第二一七號解釋所闡述租稅法律主義之意旨，該判決當然違背法令。又按原判決以臺灣證券交易所對系爭權利證書之公告事項，遂認其為表明股票權利之證書或憑證理由部分。惟查上開臺灣證券交易所之公告內容，包括「上市債券換股權利證書」之種類、數量、開始買賣日期、樣式、權利、簽證機構、代號及簡稱、公司營利事業統一編號等，並無系爭債券換股權利證書為表明股票權利證書或憑證之明文，原判決執為判決理由，乃屬臆測。且查臺灣證券交易所為公司組織，並非上訴人之主管機關，其所為之八十六年五月二十九日臺證（八六）上字第一三一一四號函覆意見，能否拘束上訴人即非無可疑，況該函覆意見亦不過引述經濟部對股東繳足股款後，即有權出席股東會行使股東權利之解釋演繹而出，並未能證明上訴人確有違法情節或代徵稅款有故意或過失之責任條件，乃原判決未審此情，該判決顯然違背法令。二、依司法院釋字第二七五號解釋意旨可知，證券交易稅條例第九條規定對代徵人短、漏徵稅款予以責令賠繳並補繳，體制上係置於罰則條文中，從而，對本件可予補徵稅款及處罰，二者均以上訴人有故意或過失之責任條件為限，原判決未詳究上訴人有無故意或過失之責任條件存在，該判決自亦違背法令。次查上訴人從未質疑系爭憑證是否為股票性質，自無向主管機關進行瞭解之問題。原判決認上訴人對系爭稅務專業應瞭解之程度須高於被上訴人，明顯有違經驗及論理法則，該判決自為違背法令。又上訴人與本件相同案情之八十五年間證券交易稅事件提起行政訴訟乙案，業奉鈞院以九十年度判字第一三二四號判決書作成撤銷之判決。此上訴人業於起訴理由陳明甚詳，原判決並未綜觀全部證據針對上訴人有無故意或過失之責任條件，詳為調查，逕為不利判決理由，亦屬不當。此外，上開鈞院第一三二四號判決明確指出「實則將上開權證歸類為股票，係臺灣證券交易所於證券商每日賣出金額記錄表所為，見諸該公司函覆被告文中，已如前述。如斯歸類之記錄表，是否為原告所知悉」，並責令被上訴人應查明以調查上訴人未依股票性質代徵稅款有無責任條件乙節。查上開臺灣證券交易所之證券商每日賣出金額記錄表之內容為何，上訴人行為時原不知悉，被上訴人從未舉證證明上訴人確已知悉，即無法證明上訴人確有責任條件，自應不罰，乃原判決對此重要證據仍未予究明，致為不利判決，顯然違背法令。三、本件上訴人代徵系爭債券換股權利證書之證券交易稅，因法令不明確而適用千分之一稅率代徵稅款，致生短漏代徵稅款情形，縱被上訴人認有應依證券交易稅條例第一項規定處罰之情形，亦宜允參諸稅務違章案件減免標準第十條第一、二、三款規定本意，按最低倍數處罰，或報請上級機關免予處罰或減輕其罰，以符平等原則。乃被上訴人慮未及此，仍執意處以二十倍罰鍰，竟與證券交易稅條例第十條對以詐欺或其他不正當行為逃漏稅負者之罰鍰相同，自已逾越必要程度，造成違法處分，爰請判決廢棄原判決。
貳、被上訴人則以：查有關可轉換公司債換股權利證書，係由臺灣證券交易所公告周知各證券經紀商、自營商上市買賣事宜，依公告內容，其上市買賣之有價證券既為上市債券換股權利證書，且上訴人於原處分卷附聲明書中亦自承該等交易標的為換股權利證書，上訴人即應依證券交易稅條例第二條第一款規定，公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證應接千分之三稅率課徵證券交易稅。另依被上訴人所提其他證券經濟商於同時期經紀賣出系爭轉換公司債債券換股權利證書之營業日報表，均依千分之三稅率代徵，上訴人身為專業證券經紀商，對於系爭轉換公司債債券換股權利證書之性質及應課徵證券交易稅之稅率，應知之甚詳，縱有懷疑，亦非不得向主管機關進行瞭解確認，上訴人逕以千分之一稅率代徵證券交易稅，則上訴人諉稱其毫無故意或過失，尚難採信。上訴人仍執前詞反覆訴求，僅為上訴人法律見解之歧異，要難符合上訴之理由等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人係於民國八十六年八月十三日、十四日、十九日、二十日經紀賣出國巨乙換股權利證書，由該「海外可轉換公司債債券換股權利證書」之字面意義，可知其已非債券之性質，而係「換股（轉換為股票）權利證書」之意；再參照原處分卷附系爭權利證書之臺灣證券交易所八十六年七月三十一日臺證（八六）上字第二三六○四號公告，其公告事項為「上市債券換股權利證書」之種類、數量、開始買賣日期、樣式、權利、簽證機構、代號及簡稱、公司營利事業統一編號等，已表明其係「上市債券『換股』權利證書」，而系爭換股權利證書之權利，依上開臺灣證券交易所之公告，乃「有表決權，有現金增資認購權，有盈餘轉增資配股權」，並非上訴人所稱「無現金增資認股權及盈餘轉增資配股權」，且系爭換股權利證書之樣張，業經臺灣證券交易所八十六年七月十六日臺證（八六）上字第二一一七九號公告檢送各證券商在案；從而，被上訴人主張系爭換股權利證書應屬證券交易稅條例第二條第一款所謂「表明股票權利之證書或憑證」，應按千分之三稅率課徵證券交易稅，洵非無據。上訴人訴訟代理人於言詞辯論時，業自承上訴人係透過臺灣證券交易所買賣系爭換股權利證書，自難謂上訴人對其經紀賣出系爭換股權利證書不知情，有關「證券商每日賣出金額紀錄表」，僅係被上訴人用以計算系爭交易標的、時間及金額之依據，並非被上訴人認定系爭換股權利證書之性質之依據，復據被上訴人陳明在案；則「證券商每日賣出金額紀錄表」既為上訴人透過臺灣證券交易所買賣系爭換股權利證書之紀錄，上訴人自難執此主張免罰。另依行為時臺灣證券交易所股份有限公司章程第三十四條第一項及臺灣證券交易所股份有限公司供給使用有價證券集中交易市場契約第一條規定，證券經紀商有遵守臺灣證券交易所章則及公告之義務。而系爭「海外可轉換公司債債券換股權利證書」，係由臺灣證券交易所公告周知各證券經紀商、自營商上市買賣事宜，依上開公告內容，其上市買賣之有價證券乃「上市債券換股權利證書」，足見其非債券性質，而為表明股票權利之證書或憑證性質，則上訴人自有遵守之義務。又最高行政法院九十年度判字第一三二四號判決，就案外人犇亞證券股份有限公司於八十五年十二月二十日及二十一日經紀賣出聯電公司海外第一次轉換公司債八十五年度第二次債券換股權利證書乙案，雖撤銷該案之一再訴願決定及原處分（復查決定），惟撤銷理由並非否定系爭換股權利證書之性質為股票，而係要求被上訴人查明上訴人未依股票性質代徵稅款有無責任條件。上訴人自不得逕援該個案判決，資為其未依股票性質代徵稅款無故意或過失之主張。且依被上訴人所提其他證券經紀商於同時期經紀賣出系爭「海外可轉換公司債債券換股權利證書」之營業日報表，均依千分之三稅率代徵。上訴人身為專業證券經紀商，對於系爭「海外可轉換公司債債券換股權利證書」之性質及應課徵證券交易稅之稅率，應知之甚詳，縱有懷疑，亦非不得向主管機關進行瞭解確認，然上訴人卻僅憑其主觀一己之見，推稱被上訴人及臺灣證券交易所之見解有誤，而仍逕以千分之一稅率代徵證券交易稅，則上訴人諉稱其毫無故意或過失，尚難採信。本件上訴人為證券經紀商，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就違反證券交易稅條例第九條第一項之規定，應處二十倍之罰鍰。且上訴人八十六年八月十三日、十四日、十九日、二十日經紀賣出系爭換股權利證書之短漏徵金額，亦無符合稅務違章案件減免處罰標準第九條得減輕或免予處罰之情形，自無得減輕或免予處罰。且查證券交易稅條例第十條第一項，係針對有價證券「買賣人」所為之處罰規定，而同條第二項，則係有價證券「代徵人」有前項同一行為（即以詐欺或其他不正當行為逃避稅負）者，加倍處以罰鍰（即四十倍之罰鍰）之規定，據此，上訴人身為專業證券經紀商，如有以詐欺或其他不正當行為逃避稅負者，應處之罰鍰倍數為四十倍，而非上訴人所指之二十倍罰鍰。從而，本件被上訴人依據證券交易稅條例第九條第一項、稅務違章案件減免處罰標準第九條之規定，以及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，審酌上訴人逐筆交易買賣違規情節，均無符合得予減免處罰之情形，遂裁處上訴人二十倍罰鍰，係依法行使其裁量權，並未違反行政法上之比例原則。上訴人起訴意旨，均無理由。被上訴人予以補徵短代徵稅額新臺幣（下同）二
一二、四五一元外，並按短代徵稅額處二十倍罰鍰計四、二四八、九○○元（計至百元止），洵屬有據，復查及訴願決定遞予維持，俱無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。二、公司債及其他經政府核准之有價證券徵千分之一。」、「前條所稱之證券交易稅代徵人如左：．．．二、有價證券如係經由政府主管機關核准在證券交易所場內從事代客買賣之經紀人代為買賣者，其代徵人為經紀人。」、「代徵人不履行代徵義務，或代徵稅額有短徵、漏徵情形者，除責令其賠繳並由該管稽徵機關先行發單補徵外，另處以應代徵未代徵之應納稅額十倍以上三十倍以下之罰鍰。」證券交易稅條例第二條、第四條第二款、第九條第一項分別定有明文。本件上訴人於八十六年八月十三日、十四日、十九日、二十日經紀賣出國巨乙換股權利證書，成交金額為一○六、二二五、七九四元，代徵千分之一證券交易稅計一○六、二二四元。案經被上訴人以該換股權利證書係屬表明股票權利之證書，應按千分之三稅率代徵證券交易稅，除補徵短代徵稅額二一二、四五一元外，並按短代徵稅額處二十倍罰鍰計四、二四八、九○○元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，循序提起本件行政訴訟。原判決關於本件「海外可轉換公司債債券換股權利證書」之字面意義，可知其已非債券之性質，而係「換股（轉換為股票）權利證書」，應屬證券交易稅條例第二條第一款所謂「表明股票權利之證書或憑證」，應按千分之三稅率課徵證券交易稅，系爭換股權利證書之樣張，業經臺灣證券交易所八十六年七月十六日臺證（八六）上字第二一一七九號公告檢送各證券商在案，而上訴人嗣於八十六年八月十三日、十四日、十九日、二十日經紀賣出系爭換股權利證書，上訴人即應遵守該公告事項依法辦理，其仍逕以千分之一稅率代徵證券交易稅，誠難謂其無過失，本件之情形與稅務違章案件減免處罰標準第九條規定之減免要件不符，原處分之裁罰並無違反比例原則之情形，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。認本件原處分之認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 二 十 五 日
最 高 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 林 清 祥法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻法 官 梁 松 雄右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十三 年 十一 月 二十六 日