最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第三○五號
上 訴 人 乙○○被 上訴 人 財政部代 表 人 甲 ○右當事人間因入出境事件，上訴人對於中華民國九十一年十二月十二日臺北高等行政法院九十年度訴字第六五五八號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人係科州興業股份有限公司（下稱科州公司）之負責人及清算人，因該公司滯欠民國八十、八十一年度營利事業所得稅計新台幣（下同）九、五○三、○三二元（滯納利息加計至八十四年十二月十二日），及八十三年營業稅等各項稅捐及罰鍰計九、一四六、六六四元及五、八三四、六八六元及九四、七八五、三○○元，前經被上訴人所屬台灣省中區國稅局、彰化縣稅捐稽徵處以其欠繳稅款已達「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第二條第一項、第三項規定限制欠稅人出境金額標準，乃依稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，以八十四年十二月二十一日中區國稅徵字第八四○○八六五一七號、八十六年十月十三日彰稅法字第五五八五八號、八十七年七月二十九日彰稅法字第三九四四三號、八十八年七月十九日彰稅法字第四○九五四號函報，經被上訴人以八十五年一月三日台財稅第000000000號、八十六年十月二十四日台財稅第000000000號、八十七年八月四日台財稅第000000000號及八十八年七月二十九日台財稅第000000000號函轉內政部警政署入出境管理局（下稱境管局）限制上訴人出境，上訴人以該公司業經法院准予清算完結備查，申請解除其出境限制，經被上訴人否准解除出境限制，上訴人不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張略以：科州公司因經營不善，經台灣省政府建設廳八十七年五月二十九日八七建三戊字第一七一一三二號函核准解散登記，又經台灣彰化地方法院核准清算人就任備查在案。清算人既將該公司之剩餘財產拍賣變現，繳交於欠稅機關，則不論公司債務是否全部清償，應視為公司已解除清算人之責任，清算程序應屬完結，並經該院准予清算完結備查，公司法人格即已消滅，此與限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第五條第五款之規定，及被上訴人七十二年十二月二十日台財關第二八八四六號函、七十九年十月二十七日台財稅第000000000號函釋相符合，爰請判決撤銷訴願決定及原處分等語。
三、被上訴人則略以：科州公司設立於七十四年二月一日，嗣經台灣省政府建設廳八十七年五月二十九日，以八七建三戊字第一七一一三二號函核准解散登記，上訴人於八十七年六月五日就任該公司清算人，並報經台灣彰化地方法院民事庭於八十七年六月二十日彰院鵬民愛八十七年度司字第一五號准予備查，被上訴人所屬台灣省中區國稅局據報於八十七年七月七日以中區國稅徵字第八七○○三八七八四號函向上訴人申報債權計一二、五六五、七一○元，旋經該公司以資產不足清償債務為由，向該管法院聲請宣告破產，經該院以債權人僅有一人無宣告破產之必要，於八十七年十二月十一日以八十七年度破字第二號民事裁定駁回，續行清算程序辦理。嗣應上訴人八十九年十一月十六日確認債權之申請，復於八十九年十二月七日以中區國稅徵字第八九○○七二○○三號函重行申報債權計一四、○
一一、八二五元，該公司於八十九年十二月十八日繳納八十年度營利事業所得稅部分本稅一四、○一七元。即逕自報經台灣彰化地方法院於九十年一月十八日以彰院松民愛八十七年度司字第一五號准予清算完結備查。該公司於八十二年一月二十八日申請停業起即無營業資料可稽，法務部調查局彰化縣調查站筆錄中亦有上訴人自承該公司於八十一年八月間即結束營業之記載，嗣該公司除辦理八十一年度營利事業所得稅結算申報外，仍續辦八十二、八十三年度營利事業所得稅結算申報。審諸其八十一年十二月三十一日資產負債表及財產目錄所載，其資產項下尚有現金、存貨、土地、房屋及建築物、設備．．．等資產計一三五、○七九、六六六元，負債項下有銀行借款一一六、四六四、七一六元；八十二年十二月三十一日資產負債表現金餘額九九四元，銀行借款餘額四一、六一○、七一六元，業已將現金七四、八五三、九一六元與銀行借款沖轉；清算前資產負債表資產項下僅有存貨八○、○○○元，生財器具四九、三七一元，其他固定資產五九、四六三元，合計一八八、八三四元，負債項下銀行借款已無餘額。經被上訴人所屬台灣省中區國稅局九十年一月八日中區國稅徵字第○九○○○○一○一六號函請提供該公司渠等資產處分明細及資金流向等資料到局憑辦，上訴人於九十年三月一日提出說明，關於現金、銀行存款部份，已因負債一一六、四六四、七一六元，連同土地、建物被拍賣抵債，至存貨、製成品及原料部分，處分變現八萬元，另依財產目錄所載內尚有財產價值之物品依法定程序拍賣得現金一○八、八三四元，前後依清算處理賸餘財產共得一八八、八三四元，均已依法優先分配清償欠稅云云；復於九十年三月十六日及同月二十七日補具該公司土地、房屋業經台灣彰化地方法院民事執行拍定應實行分配通知及強制執行金額計算書分配表、清算拍賣筆錄、清算期內收入明細表、財團法人金融聯合徵信中心借款餘額資訊等資料，並補充說明依該管法院八十三年十一月十六日分配表之不足額合計一三五、九七二、五八三元，至清算日前尚欠金融機構之餘額為四七、五四四、○○○元，公司之現金即是用以償還金融機構之借款。案經被上訴人所屬台灣省中區國稅局向各該借款銀行及承租公司函查，該公司八十二年間僅償還華南銀行台中港路分行一二○、○○○元，台灣中小企業銀行員林分行二五三、六七二元，合作金庫彰化分行二○○、○○○元，合計五七三、六七二元。其八十二年十二月三十一日資產負債表將前年度表列現金七四、八五三、九一六元與銀行借款沖轉，顯與事實償還銀行借款金額不符，且與清算人補充說明以現金償還銀行借款之期間亦不相符，查該期間亦僅償還華南銀行借款四、一四九、八三○元、合庫彰化分行三、三九九元，合計為四、一五三、二二九元，該公司以現金償還銀行借款總計為四、七二六、九○一元。又依被上訴人所屬台灣省中區國稅局員林稽徵所有關該公司決、清算申報書，因並未檢附處分存貨、土地房屋除外之其他固定資產相關證明資料或開立發票，經該所依法核定決算所得額二、五八七、九二一元，補徵營利事業所得稅六四二、八○五元，另清算所得設算存貨收入一○○、○○○元，清算所得額二○、○○○元。被上訴人所屬台灣省中區國稅局九十年五月八日中區國稅徵字第○九○○○二九二八一號函併案申報債權，另查歸戶財產查詢清單該公司仍有一九九二年份MAZDAT車輛乙輛未予處分。是上訴人明知該公司除稅捐債務，尚有承租公司、銀行借款債務，卻造具不實表冊向該管法院聲請宣告破產，使法院以債權人僅有一人，無宣告破產之必要，而予以駁回，續行清算程序，以規避受法院之監督；名下所有車輛尚未處分，亦未將八十一年十二月三十一日資產負債表列現金扣除償還部分銀行借款後餘額七○、一二八、○○九元及決、清算設算變現金額所增加的現金列入清算財產提供分配，並優先清償稅捐。依稅捐稽徵法第六條、第二十四條第三項、限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條第三項、第五條第五款及財政部七十二年十二月二十日台財關第二八八四六號函及司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第○四六八六號函規定，清算人責任並未解除，自不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續，其欠稅不得註銷。故上訴人在上開滯欠稅捐未繳清，亦未逾徵收期間前，尚難解除其出境限制，被上訴人函請境管局限制上訴人出境，洵無違誤等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：查上訴人向台灣彰化地方法院聲報科州公司清算完結，雖經該院民事庭以九十年一月十八日彰院松民愛八十七年度司字第一五號函准予清算完結備查，惟法院所為清算完結備查，僅屬備案性質，如清算人之職務實質上並未終了，應認清算程序尚未終結。欠稅之公司組織已依法解散清算，且無剩餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制，為限制出境實施辦法第二條第一項及第五條第五款所規定。次查科州公司設立於七十四年二月一日，嗣經台灣省政府建設廳八十七年五月二十九日，以八七建三戊字第一七一一三二號函核准解散登記，上訴人即於八十七年六月五日就任該公司清算人，並於同年月十五日向台灣彰化地方法院申請清算完結，經台灣彰化地方法院民事庭於九十年一月十八日，以彰院松民愛八十七年度司字第一五號准予備查，有申請暫停營業、台灣省政府建設廳函及台灣彰化地方法院民事庭函等影本各一紙在卷足憑。上訴人於彰化縣調查站自承該公司於八十一年八月間即結束營業解散，有談話筆錄一份附卷可按，嗣科州公司除辦理八十一年度營利事業所得稅結算申報外，仍續辦理八十二年、八十三年營利事業所得稅申報；惟揆諸科州公司八十一年十二月三十一日資產負債表及財產目錄所載，其資產項下尚有現金、存貨、土地、房屋及建築物、設備．．．等資產計一三五、○七九、六六六元，負債項下有銀行借款一一六、四六四、七一六元；而八十二年十二月三十一日資產負債表現金餘額九九四元，銀行借款餘額四一、六一○、七一六元，業已將現金七四、八五三、九一六元與銀行借款沖轉；清算前資產負債表資產項下僅有存貨八○、○○○元，生財器具四九、三七一元，其他固定資產五九、四六三元，合計一八八、八三四元，負債項下銀行借款已無餘額，有八十一年十二月三十一日及八十二年十二月三十一日資產負債表等影本各一紙在卷可考。嗣經被上訴人所屬台灣省中區國稅局於九十年一月八日函請上訴人提供該公司渠等資產處分明細及資金流向等資料憑辦，上訴人於九十年三月一日提出說明，惟被上訴人所屬台灣省中區國稅局向各該借款銀行及承租公司函查，該公司八十二年間僅償還華南商業銀行台中港路分行一二○、○○○元，台灣中小企業銀行員林分行二五三、六七二元，合作金庫彰化分行二○○、○○○元，合計五七三、六七二元。其八十二年十二月三十一日資產負債表將前年度表列現金七四、八五三、九一六元與銀行借款沖轉，顯與事實償還銀行借款金額不符，且與清算人補充說明以現金償還銀行借款之期間亦不相符，查該期間亦僅償還華南銀行借款四、
一四九、八三○元、合庫彰化分行三、三九九元，合計為四、一五三、二二九元，該公司以現金償還銀行借款總計為四、七二六、九○一元。又依被上訴人所屬台灣省中區國稅局員林稽徵所有關該公司決、清算申報書，因並未檢附處分存貨、土地房屋除外之其他固定資產相關證明資料或開立發票，經該所依法核定決算所得額二、五八七、九二一元，補徵營利事業所得稅六四二、八○五元，另清算所得設算存貨收入一○○、○○○元，清算所得額二○、○○○元。綜上，上訴人明知該公司除稅捐債務外，尚有承租公司、銀行借款債務，卻造具不實表冊向台灣彰化地方法院聲請宣告破產，使法院以債權人僅有一人，無宣告破產之必要，而予以駁回，有該法院八十七年度破字第二號民事裁定一紙在卷足憑。是以，上訴人上開主張，亦不足採。另查本件上訴人積欠營業稅等各項稅捐及罰鍰案，其開徵日為八十三年十一月十六日，展延日係八十七年五月十日，上訴人迄未繳納，被上訴人爰於九十一年七月三十一日移送執行，有資料查詢影本一紙在卷足憑，是依稅捐稽徵法第二十三條第一項規定，上訴人主張本件已逾徵收期間，並不足採。綜上所述，被上訴人以上訴人未將八十一年十二月三十一日資產負債表列現金扣除償還部分銀行借款後餘額七○、一二八、○○九元及決、清算變現金額所增加之現金列入清算財產提供分配，並優先清償稅捐，其清算人之責任並未解除，不生清算完結之效果，且本件欠稅尚未逾徵收期間，仍應限制上訴人出境，而否准解除上訴人之出境限制，並無不妥，訴願決定予以維持，亦無不當，因而將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、本院經核原判決於法並無違誤。上訴意旨仍執前詞並主張科州公司既已依法清算完結，則應已符合限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第五條第五款之規定，依司法院釋字第三四五號解釋規定自應依法解除上訴人之出境限制，原判決似有不適用法規之違誤。又依據財政部稅制委員會編印之八十九年版「稅捐稽徵法令彙編」依財政部八十九年十月十九日台財稅第000000000號函示「本部及各權責機關在民國八十九年七月三十一日以前發布之稅捐稽徵釋示函令，凡未編入八十九年版『稅捐稽徵法令彙編』者，自民國八十九年十二月一日起，非經本部重新核定，一律不再援引適用。」本件上訴人於原審引用之財政部七十九年十月二十七日台財稅第00000000號函及財政部八十年二月二十一日台財稅第000000000號函示，分別編列於前開彙編，被上訴人尚無援引適用，該二函既向法院聲報清算完結並經法院准予備查為法人人格消滅之原因，被上訴人對於下級各機關既作如此之通令，足見其認定清算是否合法，係以向法院聲報清算完結並經法院核准備查，即構成法人人格消滅之原因，原判決對於上訴人最有利之法令竟不予援用，其判決當然為違背法令。另依公司法有關規定，清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，本件原審法院並非公司法授權之主管機關，其對於倚華企業股份有限公司清算之事務，依法應無審究合法或是非之權限，更不得越權推翻台灣彰化地方法院核准清算完結之合法性，原判決違背公司法有關規定。且科州公司已依法解散清算，並經台灣彰化地方法院依法核准清算完結備查在案，原判決竟以法院所為清算完結備查僅屬備案性質，如清算人職務實質上並未終了，應認清算程序尚未終結，完全否認法院清算完結之法律效力，原判決未明確指出本件清算人尚有那些職務未終了，顯未查明具體事實，原判決有判決理由不備之違法等語。然查「稅捐之徵收，優先於普通債權。」、「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部函請內政部警政署入出境管理局限制其出境。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」、「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣五十萬元以上，營利事業在新台幣一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「第一項所稱之個人或營利事業，欠繳應納稅捐或關稅，在行政救濟程序終結前，個人在新台幣七十五萬元以上，營利事業在新台幣一百五十萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「欠稅之公司組織已依法解散清算，且無剩餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制。」分別為稅捐稽徵法第六條、第二十四條第三項前段、第四十九條前段、限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條第一、三項、第五條第五款所明定。又「個人或營利事業欠繳應納稅捐，而提起行政救濟終結前，原則上應免予限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，但有左列情形之一，且合於『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法』第二條第三項規定之限制出境標準者，應予限制出境：（一）納稅義務人經復查決定仍有應納稅額，而未繳納半數或提供相當擔保而提起訴願，經審酌確有限制出境之必要者。（二）欠稅人或欠稅營利事業負責人有潛逃國外，或隱匿或移轉財產以逃避稅捐執行之跡象者。」、「公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第九十三條第一項、第三百三十一條第四項之規定，尚須向法院聲報備查，而向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」亦由財政部八十五年八月十五日台財稅第000000000號函、司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第○四六八六號函分別函釋在案。次查被上訴人係於八十五年一月三日以台財稅第000000000號函轉請內政部警政署入出境管理局限制上訴人出境，惟上訴人嗣於八十九年十二月十四日向臺灣彰化地方法院聲請清算完結，並經該院於九十年一月十八日准予備查，並非於該公司向法院聲請清算完結備案後始辦理限制出境，是並無財政部九十一年十一月十四日台財稅第0000000000號函釋規定之適用。而本件上訴人係科州公司之負責人及清算人，因該公司滯欠八十、八十一年度營利事業所得稅計九、五○三、○三二元，及八十三年營業稅等各項稅捐及罰鍰計九、一
四六、六六四元及五、八三四、六八六元及九四、七八五、三○○元，該等應納稅捐及罰鍰已告確定，且達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準，被上訴人因而函請境管局限制上訴人出境並否准解除出境限制，揆諸前開規定，尚無違誤，訴願決定及原判決亦予維持，均無不合。末查原判決已就本件爭點即上訴人主張科州公司已解散清算完結，並報經台灣彰化地方法院函准備查，應解除其清算人之責任並解除出境限制；且本件已逾稅捐徵收時效期間各節，為不可採等情，明確詳述其得心證之理由，有如前述。並與前開行為時稅捐稽徵法限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法等法令規定及函釋意旨要無不合，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 三 月 二十五 日
最 高 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 徐 樹 海
法 官 鄭 淑 貞法 官 高 啟 燦法 官 吳 錦 龍法 官 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 褔 瀛中 華 民 國 九十三 年 三 月 二十五 日