最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第三二號
上 訴 人 行一精機實業有限公司代 表 人 乙○○被 上訴 人 財政部高雄市國稅局代 表 人 甲○○右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十一年九月二十五日高雄高等行政法院九十年度訴字第二一六六號判決，提起上訴。本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人在原審起訴主張：㈠按財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函規定：「因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償辦法規定發給之建築改良物或農作改良物補償費、自行拆遷獎勵金及人口搬遷費，核屬損害補償，應准免納所得稅。」再按財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函規定：「營利事業因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定取得之各項補償費應列為其他收入，其必要成本及相關費用，准予一併核實認定。」上訴人之拆遷補償費，是經高雄市政府地政處至現場實地勘查，確有廠房、設備之成本，方予補償，況拆除時尚須清理工資及搬運費等。而被上訴人竟以收入之百分之九九．八一認定為所得，幾乎沒有成本及費用。查高雄市政府所核定之土地改良查估補償清冊中，廠房部分即佔六、一九七、○一四元，其他植栽及補助費佔二二○、九二一元，該廠房及生產設備係於七十六年建造完成，均投入成本一千餘萬元，惟上訴人為一般中小企業，每年均採用擴大書面審核方式報稅，會計制度並不健全，因此七十六年間並未取得合法憑證入帳，帳冊尚未列計該廠房設備等固定資產，然事實上確有該棟廠房存在，被上訴人不應因帳冊上未記載該廠房造價成本，即認定其成本費用為零元，並將全部列入所得。且據所得稅法第八十三條規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」依八十七年度財政部所頒訂房屋買賣收入之同業利潤標準淨利為百分之十七，被上訴人竟核定百分之九九．八一，亦與所得稅法第八十三條規定不符。㈡依財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函規定，補償費收入核屬損害賠償，免納所得稅。然依財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函規定，補償費收入應列為其他收入。兩函規定徵免間，不盡相同，此是否符合租稅平等原則？若補償費須課稅，在無法提出成本費用憑證以供查核時，個人可依財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函規定，以補償費收入百分之五十為所得，而上訴人是否得以比照辦理，否則又豈符合平等原則？㈢再按財政部九十一年一月三十一日台財稅第0000000000號函：「．．．一、個人依土地徵收條例第三十一條、第三十二條及第三十四條規定領取之建築改良物補償、農作改良物補償、土地改良物補償或遷移費等法定補償，係屬損害賠償性質，尚無所得發生，不課徵綜合所得稅。」是個人依法取得之法定徵收補償費，係屬損害賠償性質，尚無所得發生，因損害補償係對受害人之各項損害，補償其損失而非增加其收益，故不視為所得。倘法人依法取得法定徵收補償費，卻視為有所得發生而需課稅，豈非同一行為因身分不同，而認定不同，有違公平課稅原則，與行政程序法第六條亦有未合，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。
二、被上訴人則以：㈠按「營利事業因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費應列為其他收入，其必要成本及相關費用准予一併核實認定。說明：二、至個人因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費，應依本部七十九年四月七日台財稅第000000000號函規定辦理。」為財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋在案。㈡查上訴人所有位於高雄市第四十四期重劃區內因牴觸重劃工程及妨礙土地交接必須拆遷之地上物補償費，於八十七年度決算期間領取六、四一七、九三五元，原核定將決算期間領取之補償費六、四一七、九三五元全額列為決算期間之收入，揆諸首揭函釋規定應無不符，上訴人援引財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋主張拆遷補償費免納所得稅，惟該則解釋函規定係針對個人而言，營利事業部分依首揭規定暨財政部八十七年九月二十三日台財稅第000000000號函釋仍應列為其他收入，兩則函釋規定不同之處理方式，尚與平等原則無違，且觀諸原審八十九年度訴字第二號判決即指出，個人綜合所得稅及營利事業所得稅之課徵，既有性質上及制度上差異，自不生相同事務應相同處理之問題，是於租稅申報上異其處理方式，尚與平等原則無違。是原核定尚無不符，其理甚明。另上訴人訴請比照財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函規定以補償收入之百分之五十為所得乙節，查營利事業應依有關規定設置帳簿並記載、取具憑證，以為其結算申報所得額之證明，故應提示成本費用憑證以供查核，與個人綜合所得稅免設帳記載取證之規定截然有別，自不得比照等語作為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條所明定。次按「營利事業因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費應列為其他收入，其必要成本及相關費用准予一併核實認定。」為財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋在案，該函釋乃係就營利事業所領取之拆遷補償費應如何申報所得，所為細節性、技術性之規定，且符合實質課稅之原則，爰予援用。㈡本件上訴人於八十七年二月二十七日歇業，八十七年四月十日辦理八十七年度營利事業所得稅決算申報，非營業收入列報為零元，原核定查得上訴人於八十七年一月二十七日向高雄市政府領取補償費六、四一七、九三五元漏未申報，遂據以核定本年度非營業收入為六、四一七、九三五元等情，有高雄市第四十四期重劃區土地改良物補償費具領聯單、復查決定書附於原處分卷可稽。㈢按財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函係規定：「因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償辦法規定發給之建築改良物或農作物補償費、自行拆遷獎勵金及人口搬遷補助費核屬損害補償，應免納所得稅。」而財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋內容則為：「營利事業因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費應列為其他收入，其必要成本及相關費用准予一併核實認定。至個人因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費，應依本部七十九年四月七日台財稅第000000000號函規定辦理。」其中財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋係適用於個人綜合所得稅，而營利事業領取地上改良物等補償費則應適用財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋。查個人綜合所得稅，係就個人綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之，故個人綜合所得淨額之計算，除依法得減除之免稅額及扣除額外，尚無成本及費用減除之規定，且所得稅法並未規定個人（執行業務者除外）應保持足以正確計算所得額之憑證及紀錄，並個人發生之拆遷必要成本及費用亦不得申報扣除，故如規定個人領取之補償費亦應列報為收入，則必要成本及費用亦應准核實認定，勢必增加查核認定之困擾；至於營利事業，所得稅法巳責令其應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額計徵營利事業所得稅；又營利事業依拆遷補償辦法規定領取之地上改良物補償費，依所得稅法第四條，並無免納所得稅之規定，故營利事業將補償費計入收入，並核實減除其成本、費用，計算結果如有所得，始需課稅；如有損失，則可核實減除，對於依法設帳記載之營利事業而言，亦符合收入、成本、費用配合及依法課稅之原則；反之，若認拆遷補償費非屬所得，則拆遷建物之未折減餘額損失之帳務處理即無由沖銷。綜上，個人綜合所得稅及營利事業所得稅之課徵，既有上開所述性質上及制度上差異，自不生相同事務應相同處理之問題，是於租稅申報上異其處理方式，尚與平等原則無違。另上訴人主張比照財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函規定以補償收入之百分之五十為所得乙節，查營利事業應依有關規定設置帳簿並記載、取具憑證，以為其結算申報所得額之證明，故應提示成本費用憑證以供查核，與個人綜合所得稅免設帳記載取證之規定截然有別，自不得比照援引。㈣查上訴人於八十七年一月二十七日領取系爭補償費六、四一七、九三五元，同年二月二十七日歇業，並於同年四月十日辦理決算申報，上訴人於辦理決算申報後又於同年五月十四日、十月二日、十一月三十日，分別領取機器搬遷補助費、及自動拆除獎勵金，分別為七二、○○○元、一四○、七○○元、一○○、○○○元，共計三一二、七○○元等情，此有高雄市第四十四期重劃區土地改良物補償費具領聯單、上訴人八十七年度營利事業所得稅結算申報書等影本附於原處分卷足稽。又上訴人係於八十七年四月九日將其廠房設備及機器等出售，共計一六二、五○○元，與上訴人公司廠房設備及機器等財產未折減餘額相抵，共計出售損失二六
一、三七九元乙節，亦有上訴人出售廠房設備所開具之發票及財產目錄附於原處分卷可參。而依原處分卷所附上訴人八十七年度營利事業所得稅更正或註銷報告書（即清算申報核定報告書）中所示，上訴人於八十七年二月二十七日後所領取之補償費三一二、七○○元，已經被上訴人核算出售廠房設備、折舊、其他設備成本等，計出售資產損失為二六一、三七九元，且予以追認，並更正其清算所得為五一、三二一元，則就上訴人之廠房設備及機器等之成本，於上訴人為當年度決算申報時被上訴人雖未予減除，惟嗣於上訴人為清算申報時已予核實認定，並予減除。上訴人主張被上訴人以收入之百分之九九．八一認定為所得，幾乎沒有成本及費用云云，顯非實情。又所得稅法第八十三條第一項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」本件依上開資料既已可計算出上訴人之成本費用，進而可計算出其所得額，自無再依同業利潤標準核定其所得額可言，上訴人主張依同業利潤標準核定其所得額，亦不可採。㈤綜上所述，上訴人之主張既不足取，被上訴人查得上訴人於八十七年一月二十七日向高雄市政府領取補償費六、四一七、九三五元漏未申報，遂據以核定本年度非營業收入為六、四一七、九三五元，並因漏報該筆收入致漏報所得額六、四○五、六三二元，核定所漏稅額一、五九一、四○八元，於法並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合，因而為上訴人敗訴之判決。
四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違誤。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有理由與事實不符法令規定之情事，聲明廢棄。惟按原判決已論明上訴人所引用之財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號及財政部九十一年一月三十一日台財稅第0000000000號函係有關個人綜合所得稅之規定，而本件上訴人之營利事業所得稅應適用財政部八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋申報系爭補償費為其他收入，並敍明因所得稅法並未規定個人應保持足以正確計算所得額之憑證及紀錄，且不得申報扣除拆遷之必要成本及費用，反之，所得稅法對營利事業已責令其應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿、憑證及會計紀錄，且依所得稅法第四條規定系爭補償費並無免納所得稅之規定，則原判決及原處分難謂有違行政程序法第六條規定公平課稅之原則。次查，原判決亦指明上訴人於八十七年二月二十七日所領取之補償費三一二、七○○元，已經被上訴人核算出售廠房設備、折舊、其他設備成本等，計出售資產損失為二六一、三七九元，並更正其清算所得為五一、三二一元，則系爭拆遷補償費難謂未依法減除其成本及費用。且因其成本費用已核實認列，亦無適用所得稅法第八十三條第一項規定應依同業利潤標準核定之餘地。從而原判決難謂有不適用法規或適用不當之違背法令，上訴意旨難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 一 月 十五 日
最 高 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 陳 石 獅
法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻法 官 高 啟 燦法 官 黃 合 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 雅 琴中 華 民 國 九十三 年 二 月 五 日