最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第三六五號
上 訴 人 甲○○被 上訴 人 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年一月二日臺中高等行政法院九十一年度訴字第四一六號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：按所得稅法計算出價取得財產或權利之所得額之規定中，所稱之交易時之成交價額或原始取得之成本，具係指實際之價額或成本，（鈞院七十二年度判字第四八九號判決參照。）在所得稅法上，稽徵機關認定財產或權利交易價格，仍應本於職權依法調查認定，並不當然受建築改良物所有權移轉契約書或法院公證書之拘束，（鈞院七十二年度判字第八六八號判決及七十一年度判字第八一三號判決參照。）本件系爭股權交易之實際成交金額若干，業經上訴人否認係證券交易稅代徵稅額繳款書上之每股成交價格新臺幣（下同）十七點五元，並提出股權讓渡契約書及相關資金流向資料為佐證。原判決在被上訴人未能針對其所核課每股十七點五元，合計交易金額高達一千零六十七萬五千元之交易金額提出實質證明之下，竟為不利於上訴人之認定，顯有不當之處。又原判決認定股權讓渡契約書是轉讓宏都營造「有限公司」之股權，並非系爭轉讓之宏都營造「股份有限公司」之股權云云，係漠視系爭股權讓渡契約書之內容所致。按該股權讓渡契約書中有關股權價金之給付係附有條件，蓋上訴人既負有將宏都營造有限公司變更為股份有限公司及升級為甲級營造廠之契約義務，當不可能在簽約之時即將股權轉讓一空，否則豈非無法達成契約義務，亦無法獲取償金，是以，依該股權讓渡契約書之契約內容第四條觀之，上訴人移轉股權之時間點自當是在完成相關公司變更組織、升級為甲級營造廠之後，而此時，宏都營造有限公司已完成變更為股份有限公司之程序，上訴人所移轉者當係宏都營造股份有限公司之股份。另原審所認定為真實之宏都公司內部文件及通豪公司之內部文件，亦可證明系爭股權讓渡契約書為真正並經雙方當事人確實履約完成，而原審卻認為上訴人主張其於八十七年五月十八日即依約將全數股權轉讓與訴外人林鉅祥等與事實不符云云，顯有判決理由矛盾之處。且依股權讓渡契約書之付款條件，上訴人在簽約時僅拿到約定價金三分之一不到的支票，不可能立即將股權轉讓與買受人，況依雙方契約條款，上訴人還必須以股東的身分履行並完成後續的契約條件，是以，原判決認為上訴人主張於八十七年五月十八日已將全數股權轉讓與訴外人林鉅祥等與事實不符云云，顯與事實不符，其判決自有判決不備理由之違誤。另查林鉅祥等五位證人之證詞均明白指出系爭股權讓渡之交易為真正，是以，原判決僅以五位證人關於出資方式之證詞略有歧異而認其證詞不足採信，亦有判決不備理由之違背法令。末查關於系爭股權讓渡契約書之履行，上訴人業已提出相關之存摺及票據資料證明所言為真實，並且由該等支票之發票日與相關契約條件之履行均能相互配合，已足證上訴人及其配偶、洪西桐等人所持有系爭宏都公司之股權確實是以九百七十萬元之價格出售。再加上扣除上訴人付與石淑花之介紹佣金一百七十萬元正，亦即實際得款八百萬元，換算每股實際成交價僅每股十點六六元。被上訴人既否認上訴人等之股權交易非屬證券交易，而為財產交易，卻未實際調查上訴人實際之財產交易所得為何，竟逕自以證券交易之稅額繳款書上之記載為核定之標準，而原審對此竟未加審查，顯違行政訴訟法第一百三十三條第一項規定關於撤銷訴訟，應依職權調查證據之法定義務，爰請判決廢棄原判決並發回臺中高等行政法院更為審理等語。
貳、被上訴人未提出答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查宏都營造股份有限公司於八十八年五月十五日向被上訴人黎明稽徵所申報該公司「八十七年度公司股東股份（股票）轉讓通報表」所載資料，核與買受人王張雪珠等四人於八十七年七月三十一日所申報之「證券交易稅一般代徵稅額繳款書」資料相符，自堪採認。其次，觀之上訴人提出之依上開股權讓渡契約書記載，其出讓之標的為「宏都營造有限公司」之股權，並非系爭轉讓之「宏都營造股份有限公司」之股權，且其契約之訂立日期為八十七年五月十五日，與前開股份轉讓通報表及證券交易稅一般代徵稅額繳款書上所載之轉讓（交割）日期均有不同。又該契約之締約者為林鉅祥，並非王張雪珠、蔡重建、沈倖生、邱榮界四人。而林鉅祥到庭陳述之內容與上訴人之主張及其股權讓渡契約所載差異頗大，上訴人所提之讓渡契約是否即係系爭股權轉讓之契約，不能無疑。且依證人即宏都營造股份有限公司之代表人王張雪珠之證詞，亦可知王張雪珠並未參與公司之業務，而所謂出資亦未據提出證明，所述尚難遽信。而證人通豪公司股東劉瑞欉等五位證人所言亦各不相同。而依上訴人所提出之收款資料有劉瑞欉簽發之面額三百萬元支票，有游淑美簽發之七十萬元支票，餘款則僅有銀行之存提紀錄，未據證明支付者為何人。而受讓人四人中蔡重建否認自己係買受人，王張雪珠承認為買受人及現任宏都公司之董事長，但對其買受之總價金及股數卻未能陳明，復提不出支付資金之證明。上開證人之證言既屬分歧矛盾，又乏出資者之資金流程以供勾稽，尚難憑採。次查宏都營造股份有限公司分別於八十七年五月十八日、八十七年七月二十七日修訂公司章程，依據該章程末尾之署名及各該日期之股東名冊記載，上訴人當時仍為該公司董事長，又該公司於八十七年六月一日、八十七年七月二十八日致經濟部之「變更登記事項申請書」所填載之董事長亦為上訴人本人，另依該公司八十七年八月十七日股東臨時會會議紀錄內載「本公司原董事長甲○○、董事洪西桐等二人因股權全數轉讓依法解任，應予改選。」是依宏都營造股份有限公司上開公司內部文件，足證上訴人迄八十七年八月十七日為止，仍為該宏都營造股份有限公司之股東，並兼具董事長身分。又宏都營造股份有限公司於八十七年五月間決議公司資本額由七百五十萬元增資至一億元，而通豪公司於八十七年五月十八日召開股東臨時會，決議該公司因業務需要，擴大營業，轉投資宏都營造股份有限公司九千二百五十萬元，並指派負責人林鉅祥為通豪公司代表，執行股東權利，且依宏都營造股份有限公司八十七年七月二十七日股東名冊記載，通豪公司與上訴人當時同為該公司董事，有上訴人提出之「通豪公司股東臨時會議事錄」在原處分卷可按，故上訴人主張其於八十七年五月十八日已將全數股權轉讓予訴外人林鉅祥等語，核與前揭事證不符，不足採據。另查宏都營造股票存根樣張，該公司於八十九年二月二十一日始依公司法規定辦理股票發行與簽證事宜，惟上訴人及其配偶係分別於八十七年八月十七日、八十七年七月二十七日出售宏都營造股份有限公司股份，依財政部首揭函釋，本件股權轉讓性質核非屬證券交易，應屬財產交易，其所得應綜課徵綜合所得稅。至上訴人主張委由石淑花事務所辦理股票發行與簽證事宜，惟該事務所並未履約乙節，查上訴人係於本件開徵之後始寄發存證信函予石淑花事務所，而依該事務所於八十九年九月十四日函復上訴人之存證信函，內載股票發行事宜非屬該次受託承辦業務之範圍，是上訴人此部分主張尚不足採信，又縱該事務所未履約辦理股票發行等事宜，亦屬上訴人與該事務所間之契約關係，核與本件財產交易所得之核課無涉。至上訴人主張系爭股權轉讓支付石淑花佣金一百七十萬元應自所得中扣除部分，雖據上訴人提出其配偶匯款予訴外人陳榮金之華僑銀行匯款委託書及抬頭為石淑花之第一商業銀行支票兩紙等資料影本為證，惟其並未提示相關之契約書、說明書或其他事證以證明前揭款項之性質及給付目的為何，雖據石淑花到庭證稱該一百七十萬元是匯給伊及其他介紹人，惟未能提供費用明細供核，僅泛稱該款包含本件之仲介佣金、規費及雜費等一切費用在內，所證尚難遽信。上訴人舉證尚有未足，難認上訴人配偶上開款項之支出即係出售系爭股權而支付之直接必要費用，此部分被上訴人未准扣除亦無不合。綜上，被上訴人以上訴人八十七年度綜合所得稅結算申報案，漏未申報其本人及配偶張佳玲出售宏都營造股份有限公司股份之財產交易所得分別為二、三二五、○○○元及二、二五○、○○○元，核定上訴人及其配偶之財產交易所得分別為二、三二五、○○○元及二、二五○、○○○元，合併核定綜合所得總額五、八○一、二九三元，補徵稅額一、一七七、一八六元。並就其漏報營利、其他、執行業務、租賃及前開財產交易等所得計四、六三二、六五一元，逃漏綜合所得稅一、一四四、九六七元，依所得稅法第一百一十條第一項，裁處罰鍰五六九、三○○元，其所為處分並無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。．．．。」、「納稅義務人之配偶，．．．有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第七類及第十五條第一項所明定。次按「．．．
二、未發行股票之股份有限公司股東，轉讓股份時所出具之『股份轉讓證書』或『股份過戶書』，並非表彰一定價值之權利憑證。受讓該等書證者，僅發生向出讓人請求讓與該等書證所表彰價值之債權請求權，屬債權憑據之一種，核非屬證券交易法第六條第二項及證券交易稅條例第二條第一款規定所稱得視為有價證券之權利證書或憑證，故不發生課徵證券交易稅問題。但應屬財產交易，其有財產交易所得，應課徵所得稅。」、「．．．股份有限公司股東轉讓該公司製發未依公司法第一百六十二條規定簽證之股票，核非證券交易，係轉讓其出資額，應屬證券以外之財產交易。．．．股份有限公司股東轉讓其所持有未依公司法第一百六十二條規定簽證之股票，是項股票既未完成法定發行手續，應非屬證券交易稅條例第一條所稱有價證券，其交易所得應依所得稅法第十四條第一項第七類財產交易所得及第二十四條規定課徵所得稅。」分別為財政部八十年四月三十日臺財稅第000000000號、八十四年六月二十九日臺財稅第000000000號函釋有案。又按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。本件上訴人八十七年度綜合所得稅結算申報案，漏未申報其本人及配偶張佳玲出售宏都營造股份有限公司（以下簡稱宏都營造）股份之財產交易所得分別為二、三二五、○○○元及二、二五○、○○○元，經被上訴人查獲，乃核定上訴人及其配偶之財產交易所得分別為二、三
二五、○○○元及二、二五○、○○○元（原核定誤歸為其他所得），合併核定綜合所得總額五、八○一、二九三元，補徵稅額一、一七七、一八六元。並就其漏報營利、其他、執行業務、租賃及前開財產交易等所得計四、六三二、六五一元，逃漏綜合所得稅一、一四四、九六七元，審理違章成立，裁處罰鍰五六九、三○○元。上訴人不服，就財產交易所得及罰鍰等項目，申經復查結果，未獲變更，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人漏報其本人及配偶張佳玲出售宏都營造股份有限公司股份之財產交易所得之違規事實，證據及證人之證詞取捨，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均詳予論述，認被上訴人以上訴人八十七年度綜合所得稅結算申報案，漏未申報其本人及配偶張佳玲出售宏都營造股份有限公司股份之財產交易所得分別為二、三二五、○○○元及二、二五○、○○○元，核定上訴人及其配偶之財產交易所得分別為二、三二五、○○○元及二、二五○、○○○元，合併核定綜合所得總額五、八○一、二九三元，補徵稅額一、一七七、一八六元。並就其漏報營利、其他、執行業務、租賃及前開財產交易等所得計四、六三二、六五一元，逃漏綜合所得稅一、一四四、九六七元，依所得稅法第一百一十條第一項，裁處罰鍰五六九、三○○元，並無不合，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，是原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 一 日
最 高 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 林 清 祥法 官 姜 仁 脩法 官 劉 鑫 楨法 官 吳 明 鴻右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十三 年 四 月 一 日